close

Enter

Log in using OpenID

(ÇVÖA) Kapsamında Sebest Meslek Kazancı

embedDownload
Makale
Necat KOLĞU
ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI (ÇVÖA) KAPSAMINDA SERBEST
MESLEK KAZANCI-TİCARİ KAZANÇ AYRIMI VE UYGULAMASI
Genel Bilgi
Çifte vergileme, vergiye tabi bir gelirin birden fazla ülkede vergi konusu olması, aynı
gelirin hem elde edildiği ülkede hem de geliri elde edenin mukim (yerleşik) olduğu ülkede
vergilendirilmesidir. Ülkeler bu istenilmeyen durumu ortadan kaldırmak amacıyla aralarında
vergi anlaşmaları yapmaktadırlar.
Dar mükellef kurumların vergilendirme rejimine yönelik gelir ve kurumlar vergisi
kanunu ve genel tebliğlerinde yer alan yasal düzenlemelerden ayrı olarak Türkiye‟nin
imzalamış olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında da düzenleyici maddeler
bulunmaktadır.
Karşılıklılık esasına göre işleyen bu düzenlemelerin dar mükellef kurumların
vergilendirilmesinde dikkate alınması gerekmektedir. Sadece iç mevzuata göre, dar mükellef
kurumların vergilendirme rejimini oluşturmak eksik uygulamalara neden olacaktır.
Hizmeti verenin mukimi bulunduğu ülke ile Türkiye arasında yapılmış ve yürürlüğe
girmiş vergi anlaşmasında; vergilendirme hakkı Türkiye‟de değilse tevkifat yoktur. Daha
düşük oranda tevkifat yapılmasına dair bir hüküm var ise bu oran uygulanmalıdır.
Anlaşma kapsamına giren kişilerin hangi devletin mukimi olduğu konusu anlaşmaların
4. maddesinde yer almaktadır. Anlaşmaların pek çok maddesinde vergileme yetkisi mukim
olunan devlete bırakılmış olduğundan, mukim olunan devletin belirlenmesi bu açıdan önem
kazanmaktadır.
Yasal Mevzuat
Yurtdışında mukim kişi ve kuruluşların Türkiye‟deki müşterilerine hizmet sunmak
suretiyle elde ettiği gelirler, hizmetin türüne göre, Türkiye‟de gelir veya kurumlar vergisine
tabi tutulabilmektedir. Hizmeti veren, Türkiye‟den gelir elde eden gerçek kişi ise, yapılan
ödeme GVK‟nun 94‟ncü maddesi uyarınca gelir vergisi tevkifatı, hizmeti veren, bir kurum ise
KVK‟nun 30‟ncu maddesi kapsamında kurumlar vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.
Hizmet alınan yurtdışında mukim kişi ve kuruluşun ülkesiyle vergi anlaşması yoksa
veya mevcut vergi anlaşması tevkifatı engellemiyorsa, bu maddelere göre tevkifat yapılır.
Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları genellikle aşağıdaki gelir unsurlarını
kapsamaktadır.
-
Gayrimenkul varlıklardan elde edilen gelirler,
Ticari Kazançlar,
Uluslararası Taşımacılık (Deniz ve Hava Taşımacılığı),
Bağımlı Teşebbüsler,
Temettüler,
Faiz,
- Gayrimaddi Hak Bedelleri,
- Sermaye Değer Artış Kazançları,
- Serbest Meslek Faaliyetleri,
- Bağımlı Faaliyetler (Bağımlı Kişisel Faaliyetler),
- Yöneticilere (Müdürlere) Yapılan Ödemeler,
- Sanatçı (Artist) ve Sporcular,
- Emekli Maaşları,
- Kamu Hizmeti (Kamu Görevleri),
- Öğretmenler ve Öğrenciler (Öğrenciler, Mesleki Eğitim Görenler ve Stajyerler),
- Diğer Gelirler
Yukarıda belirtilen gelir unsurları anlaşmalarda ayrı ayrı ele alınmakta ve vergileme
yetkisi duruma göre mukim olunan ülkeye veya gelirin elde edildiği kaynak ülkeye
bırakılmakta, bazen de her iki ülke arasında paylaştırılmaktadır. Vergilemenin her iki devlette
de yapıldığı durumda aynı kazançlar üzerinden çifte vergilendirmeyi önlemek için diğer
devlette ödenen vergi mukim olunan devlette anlaşmanın çifte vergilendirmenin önlenmesine
ilişkin madde hükümleri çerçevesinde duruma göre mahsup veya istisna edilmektedir.
Serbest Meslek Kazancı
GVK 65.maddesine göre; „„Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi
mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin
işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılması‟‟ olarak
tanımlanmıştır.
Kurumlar vergisi kanunu ve gelir vergisi kanununa göre dar mükelleflerin serbest
meslek kazançlarının Türkiye‟de elde etmiş sayılması için serbest meslek faaliyetinin
Türkiye‟de icra edilmesi veya Türkiye‟de değerlendirilmesi gerekmektedir. Türkiye‟de
değerlendirmeden maksat, ödemenin Türkiye‟de yapılması veya ödeme yabancı memlekette
yapılmışsa Türkiye‟de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal
ettirilmesi olarak anlamak gerekmektedir.
Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının (ÇVÖA) genellikle 14. maddesinde,
serbest meslek faaliyetinin tanımı yapılmakta ve bu faaliyet kapsamında elde dilen gelirlerin
hangi akit devlet tarafından vergilendirileceği hususunda hükümler yer almaktadır. Genel
olarak, “serbest meslek faaliyetleri" terimi, bağımsız olarak yürütülen bilimsel, edebi,
sanatsal, eğitici veya öğretici faaliyetleri, bunun yanı sıra doktorların, avukatların,
mühendislerin, mimarların, dişçilerin ve muhasebecilerin bağımsız faaliyetlerini kapsamına
almaktadır.
Serbest meslek kazancına ilişkin aşağıdaki gibi birkaç örnek verebiliriz.
-Teknik danışmanlık, mühendislik (proje çizim, kontrollük) hizmetleri karşılığı yapılan
ödemeler,
-Montaj ücretleri,
-Muhasebe, denetim, vergi danışmanlığı, avukatlık ve diğer her türlü danışmanlık
karşılığı yapılan ödemeler,
-İlmi veya mesleki konularda ders, konferans veya görüş beyan etmek üzere gelen
yabancı bilim adamları, uzmanlar ve ihtisas sahibi kişilere yapılan ödemeler,
-Desinatörlere çizim karşılığı yapılan ödemeler,
-Yurt dışından gelen yabancı şarkıcılara, tiyatro sanatçılarına, reklam filminde
oynayan kişilere yapılan ödemeler,
-Özel olarak hazırlattırılan bilgisayar programları
Bu gelirlerin vergilendirilmesinde temel kural, hizmetin yurtdışında verilmesi
durumunda elde edilen gelirin Türkiye‟de vergilendirilmemesidir. Bu faaliyetlerin Türkiye‟de
icra edilmesi durumunda ise Türkiye‟de bu faaliyetleri icra etmek için sürekli kullanabilecek
bir sabit yerin varlığı halinde veya Türkiye‟de söz konusu faaliyetleri icra etmek amacıyla 183
gün veya daha fazla kalınması halinde, Türkiye‟nin bu gelirden vergi alma hakkı
doğmaktadır. Bazı anlaşmalarda ise Türkiye‟de vergileme açısından sadece işyerinin varlığı
şartı aranmaktadır. 183 günlük süre kriteri de anlaşmalarda farklı anlamlarda
kullanılabilmektedir. Örneğin bir anlaşmada “bir takvim yılı içinde bir veya birkaç seferde”
hükmü yer almaktayken başka bir anlaşmada “herhangi bir kesintisiz on iki aylık dönemde bir
veya birkaç seferde” ibareleri bulunabilmektedir. Her anlaşmanın ayrı ayrı değerlendirilmesi
gerekmekle birlikte, genel olarak bu faaliyetleri icra etmek için Türkiye‟de sürekli
kullanabilecek bir yerin bulunmaması ya da Türkiye‟de 183 günden az bir süre kalınması
hallerinde, elde edilen kazanç üzerinden Türkiye‟de vergileme yapılamayacaktır.
Ticari Kazançlar
Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında „„Ticari Kazançlar‟‟ 7. maddede
açıklanmaktadır.
Hizmeti veren mukimi bulunduğu ülkede bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette
bulunduğu takdirde sadece kendi ülkesinde vergilendirilecektir.
Hizmeti veren mukimin anlaşmaya taraf diğer devlette bir işyeri veya daimi temsilci
vasıtasıyla elde ettiği ticari kazanç var ise; diğer devlette, yalnızca bu işyeri veya daimi
temsilci vasıtasıyla elde ettiği kazançla sınırlı olmak üzere, bu Devletin iç mevzuatının
öngördüğü usul ve esaslar uyarınca vergiye tabi tutulmaktadır.
İşyeri terimi anlaşmalarda 5.maddede açıklanmakta olup, bir teşebbüsün işinin
tamamen veya kısmen yürütüldüğü işe ilişkin sabit bir yer anlamına gelmekte olduğu ifade
edilmektedir. İlgili maddede „„işyeri‟‟ teriminin hangi alanları kapsadığı maddeler halinde
sıralanmıştır.
Serbest Meslek – Ticari Kazanç Ayrımı
Dar mükelleflerin Türkiye‟deki işlerinden elde ettikleri gelirlerin, ticari kazanç mı yoksa
serbest meslek kazancı mı olduğu ayrımı özellik arz eder. Eğer söz konusu faaliyeti ticari
kazanç kapsamına girerse, dar mükellefe yapılan ödemeden K.V.K.‟na göre tevkifat
yapılmayacaktır. Söz konusu gelirin serbest meslek kazancı kapsamında değerlendirilmesi
durumunda, dar mükellefe yaptığı iş karşılığı yapılan ödemeden K.V.K.‟na göre tevkifat
yapılması gerekmektedir.
Örneğin; Makine bedeli ile montaj bedelinin ayrılmadığı, makine bedeline montaj
bedelinin dahil olduğu durum veya montaj bedelinin ayrı gösterildiği durum.
-Montaj bedelinin makine bedeli içerisinde yer alması durumunda bu ticari kazanç
olacağından tevkifat yapılmayacaktır.
-Montaj bedeli ayrı gösterilmesi durumunda sadece montaj bedeli serbest meslek
faaliyeti kapsamında değerlendirileceğinden tevkifat yapılması gerekecektir.
Yurtdışından tamir, bakım ve servis hizmeti alınması durumunda ise alınan bu hizmet,
teknik bilgi birikimine ve uzmanlığa dayandığından, bahsi geçen hizmet niteliği itibariyle
serbest meslek faaliyeti olmaktadır. Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında ise serbest
meslek faaliyetinin faaliyeti icra eden kişinin mukimi olduğu ülke yerine kazancı sağlayan
ülkede vergilendirilebilmesi için öncelikle hizmetin bu ülkede icra edilmesi gerektiği
belirtilmiştir. Dolayısıyla vergi anlaşmasına bakılarak anlaşmadaki şartların yerine gelmesi
durumunda Gelir Vergisi Kanununa veya Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi tevkifatı
yapılacaktır.
Türkiye‟deki birçok firma, yurtdışında mukim firmalardan piyasada bulunan hazır
bilgisayar paket programları satın alarak üzerinde herhangi bir değişiklik yapmadan toptan
veya perakende olarak satmaktadır. Bu durumda yurtdışında mukim gerçek kişi veya
firmalara yapılan ödemeler ticari mal alımına ilişkin ödeme olacağından, malı satan dar
mükellef kurum açısından elde edilen kazancın türü ticari kazanç olmaktadır. Dolayısıyla
Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergi tevkifatı yapılmayacaktır. Bu konuyla ilgili Mali
İdare‟nin verdiği birçok mukteza bulunmaktadır.
Bazı firmaların özel olarak yurtdışından özel bir program alması veya hazırlatılması
durumu olabilmektedir. Bununla ilgili yapılan ödeme serbest meslek faaliyeti içerisinde
değerlendirildiğinden vergi tevkifatı yapılması gerekmektedir. Ancak hizmeti veren yurtdışı
firmanın mukim olduğu ülke ile ÇVÖA anlaşması olması durumunda bu anlaşmaya bakılıp,
tevkifat yapılıp yapılmayacağına karar verilmelidir.
Yapılacak vergi kesintisinde kazanç ve iratlar gayrisafi tutarları üzerinden dikkate
alınır. Kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde vergi
kesintisi, fiilen ödenen tutar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden
hesaplanır.
Sonuç
ÇVÖA çerçevesinde ticari kazanç, bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette
bulunulmadıkça, yalnız ilk bahsedilen devlette vergilendirilmektedir. Eğer teşebbüs diğer
devlette işyeri veya daimi temsilci vasıtasıyla ticari faaliyette bulunursa, elde edilen kazanç
bu ülkenin mevzuatı çerçevesinde vergilendirilir.
ÇVÖA çerçevesinde serbest meslek faaliyetleri ancak diğer devlette icra edilirse veya
12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde, bir veya birkaç seferde 183 gün veya daha fazla
kalırsa veya toplam 183 günü aşarsa (bazı Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında
herhangi bir süre belirtilmemektedir) elde edilen kazanç bu ülkenin mevzuatı çerçevesinde
vergilendirilir.
Author
Document
Category
Uncategorized
Views
0
File Size
396 KB
Tags
1/--pages
Report inappropriate content