Yorum ve makaleler YÖNTEM YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK ve BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. Not: Makaleler yazarın kişisel görüşünü ifade etmekte olup kaleme alındığı tarihteki mevzuat düzenlemeleri açısından geçerlidir. Daha sonra meydana gelecek değişimler uygulamada farklılık yaratabilir. Bu nedenle makale tarihini göz önünde tutunuz. 16.04.2015 Konu: Stoklarda Meydana Gelen Değer Kayıpları (1) Stokların çeşitli nedenlerle yok olması ya da iktisadi değerlerinde azalma meydana gelmesi sıkça yaşanan durumlardır. Bu durumun nedenlerini yangın, su basması, deprem gibi afetler, fire, hırsızlık, teknolojik değişmeler olarak gösterebiliriz. Zayi olma, değer düşüklüğü, hırsızlık vb. kavramlar hem sözlük anlamlarıyla hem de vergisel açıdan farklı kavramlardır. Ayrıca Katma Değer Vergisi, Kurumlar Vergisi, Vergi Usul Kanunları çerçevesinde farklı sonuçlar doğurmaktadır. Örneğin, bir ecza deposunda meydana gelen yangın sonucu 600 bin adet ilacın 100 bin adedinin kullanılamaz hale gelmesi durumunda, 100 bin adet ilacın zayi olduğunu söylemek mümkündür. Bununla birlikte, tekstil atölyesinde yaşanan su basması nedeniyle renginin solması sonucu kumaşlar düşük bedelle de olsa satılabileceği için değer düşüklüğü durumu söz konusudur. Dolayısıyla, bu kavramları ayrı ayrı incelemekte fayda bulunmaktadır. A. Zayi Olan Mallar Zayi olmayı kelime anlamıyla, tamamen yok olma, ortadan kaybolma olarak tanımlamak mümkün olsa da, bu kavramın vergi mevzuatımızda tanımı yapılmamıştır. Bu noktada, yok olma kavramının sözlük anlamıyla mı, yoksa ekonomik değerin ortadan kalkması anlamıyla mı kullanıldığı önem taşımaktadır. Ancak, vergi uygulamasında zayiatın, ekonomik değerinin ortadan kalkması olarak kullanıldığı görülmektedir. 60 No.lu KDV Sirkülerinin “Malların Zayi Olması Sonucu Meydana Gelen Kayıplar” Başlıklı 8.1.3.1 Bölümünde “…. İmalatta kullanılmak için alınan ancak imalata girmeden eskime, bozulma, çürüme, çatlama vb. nedenlerle kullanılamaz hale gelen ve bu nedenle imalatta veya ambalajlamada kullanılabilme vasfını yitiren hammadde ve malzeme ile ambalaj maddeleri” açıklaması bu duruma örnek gösterilebilir. Yasal düzenlemeleri göz önünde bulundurduğumuzda, bizim görüşümüze göre de, vergi uygulamasında zayi olma kavramını tamamen ortadan kaybolma değil, ekonomik değerinin yok olması anlamında kullanılmasını gerektiğini söylemek yerinde olacaktır. Örneğin, su basması sonucu kullanılmaz hale gelen gıda maddelerinin tamamen ortadan kalkmamasına rağmen, iktisadi açıdan zayi olduğunu söylemek mümkündür. İşçiler Cad. 1213 Sok. Key Plaza No:47 D:503 Alsancak /İzmir Tel (0232) 421 52 00 – Faks (0232) 421 53 00 e-posta : [email protected] web: www.yontemymm.com.tr Yorum ve makaleler YÖNTEM YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK ve BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. Zayi olan malları KDV ve VUK düzenlemeleri yönünden ikiye ayırabiliriz. 1. KDV Yönünden Zayi Olan Mallar: Katma Değer Vergisi Kanununun 30/c maddesinde, deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisinin indirilemeyeceği hüküm altına alınmıştır. Söz konusu hükme göre zayi olan mallara ilişkin KDV’ nin indirilememesinin istisnası, zayiatın deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığınca mücbir sebep ilan edilen yangınlar nedeniyle gerçekleşmesidir. Zayi olan mala ait KDV’ nin, başta indirim konusu yapılmış ise beyannamede “ilave edilecek KDV” satırına yazılmak suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir. Bu düzenlemenin temel nedeni, KDV Kanununda yaratılan katma değerin vergilendirilmesi esas olup, zayi olan mallarda yaratılan bir katma değerin varlığından söz etmenin mümkün olmamasıdır. Konuya ilişkin olarak 60. No.lu KDV Sirkülerinde aşağıdaki açıklamalar mevcuttur: …kullanım süresi geçen veya kullanılamayacak hale gelen malların zayi olan mal olarak değerlendirileceği, KDV Kanununun 30/c maddesine göre mükelleflerce bu malların iktisabında yüklenilen KDV'nin indirim konusu yapılmasının mümkün olmadığı ifade edilmiştir. Bu çerçevede; - İmalatta kullanılmak için alınan ancak imalata girmeden eskime, bozulma, çürüme, çatlama vb. nedenlerle kullanılamaz hale gelen ve bu nedenle imalatta veya ambalajlamada kullanılabilme vasfını yitiren hammadde ve malzeme ile ambalaj maddeleri, - Son kullanma tarihinin geçmesi, çeşitli kimyasallar içerdiğinin tespit edilmesi gibi nedenlerle kanunen tekrar satılması mümkün olmayan ve imha edilen bisküvi, çikolata, konserve gibi gıda ürünleri, - Sağlık Bakanlığınca kullanımının yasaklanması nedeniyle imha edilen ilaçlar ile kullanım süresi içinde formül hatası bulunan, miadının dolması veya hasar görmesi nedeniyle kullanılamaz hale gelmiş, üretimden kalkmış, insan sağlığını tehdit eden ilaçlar, - Hatalı dikim, renk farklılığı, leke ve benzeri nedenlerle ya da şirket politikası gereği satışı mümkün olmadığından imha edilen mallar, - Kullanım ömrünü tamamladığı için imha edilen araç lastikleri için yüklenilen KDV indirim konusu yapılamayacaktır. İşçiler Cad. 1213 Sok. Key Plaza No:47 D:503 Alsancak /İzmir Tel (0232) 421 52 00 – Faks (0232) 421 53 00 e-posta : [email protected] web: www.yontemymm.com.tr Yorum ve makaleler YÖNTEM YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK ve BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. Burada üzerinde durulması gereken diğer bir nokta, sel felaketi ve su basmasının KDV indirimi açısından farklı sonuçlar yaratmasıdır. Sel felaketi sonucunda malların KDV’ sinin indirilebilmesi mümkünken, su basması durumunda bu durum söz konusu değildir. Ayrıca, yangın sonucu zayi olan emtialara ait KDV’ nin indirim konusu yapılabilmesi için, yangının Maliye Bakanlığınca mücbir sebep ilan edilmiş olan yerde gerçekleşmiş olması gerekmektedir. 2. Vergi Usul Kanunu Yönünden Zayi Olan Mallar: Değerinde azalma meydana gelen emtialar Vergi Usul Kanununun 278’ inci maddesinde düzenlenmiştir: “Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir.” Görüleceği üzere, KDV indiriminde olduğu gibi, iktisadi değerlerinde azalma meydana gelen stokların değerlemesi de belirli şartlara bağlanmıştır. Buna göre, normal şartlarda maliyet bedeli ile değerlenen emtiaların emsal bedelle değerlenmesi için, deprem, su basması gibi bir afet meydana gelmeli ya da bozulma, çürüme vb. bir durum gerçekleşmelidir. Emsal bedel yine VUK’ ta düzenlenmiş olup, bu bedelin tespit edilebilmesi için sırasıyla ortalama fiyat, maliyet bedeli esası ve takdir komisyon esası uygulanmalıdır. İlk iki sırada yer alan ortalama fiyat ve maliyet esası uygulanamayacağından ötürü takdir esası uygulanmalıdır. Dolayısıyla, mükelleflerin zayi olan ya değerlerinde önemli bir azalış meydana gelen mallarının değerinin tespiti açısından takdir komisyonuna başvurmaları şarttır. Takdir komisyonu kararına göre belirlenen bedele göre değer düşüklüğü gider yazılabilecektir. Eğer bir zayiat durumu söz konusu ise takdir komisyonu bedeli sıfır olarak tespit edeceğinden mallarının bedellerinin tamamı gider yazılabilecektir. Uygulamada bazı mükelleflerin, takdir komisyonu kararı olmaksızın, ticaret ya da meslek odaları, sigorta şirketleri, itfaiye vb. kurumlardan aldıkları yazıya/tutanağa göre zayiatı giderleştirdikleri görülse de, bu durumda değer düşüklüğü ya da zayiat bedelinin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiğini vurgulamak isteriz. Oluşan zararın takdir komisyonu kararı olmadan gider yazılması durumunda zayi olan mala ilişkin KDV’ nin de KDV Kanunu 30/d maddesine göre zayi olan mal bedeli ile birlikte kanunen kabul edilmeyen gider olması gerekmektedir. Anılan maddede, Gelir veya Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’ nin indirim konusu yapılamayacağı belirtilmiştir. İşçiler Cad. 1213 Sok. Key Plaza No:47 D:503 Alsancak /İzmir Tel (0232) 421 52 00 – Faks (0232) 421 53 00 e-posta : [email protected] web: www.yontemymm.com.tr Yorum ve makaleler YÖNTEM YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK ve BAĞIMSIZ DENETİM A.Ş. Takdir komisyonu kararı olmadan gider yazılan zayi olan mallara ait zarar bedeli KKEG olacağından, bunlara ilişkin KDV bedeli de yukarıda açıklanan KDV Kanunu 30/c hükmüne göre değil, 30/d hükmüne göre işlem görecektir. Konuya ilişkin olarak örnek vermek gerekirse: 01.04.2015 tarihinde gıda malzemeleri ticareti ile uğraşan AHG AŞ’ nin deposunda yaşanan su basması sonucu maliyet bedeli KDV hariç 100.000 TL’ lik malı kullanılamaz/satılamaz hale gelmiştir. Olaya ilişkin itfaiye tutanağı 01.04.2015 tarihinde tutulmuş, başvuru sonucunda Takdir komisyonu 03.04.2015 tarihli kararında malların bedelini “0” olarak takdir etmiştir. (Zayi olan tüm mallara ilişkin KDV oranının %8 olduğu varsayılmıştır) AHG AŞ tarafından yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibidir: 03/04/2015 689 Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar 153 Ticari Mallar 391 İlave Edilecek KDV 108.000 100.000 8.000 Örnek için aşağıda belirtilen konulara dikkat çekmekte fayda bulunmaktadır: i. ii. Eğer takdir komisyonu kararı alınmamış olsaydı, itfaiye tutanağının alınmış olması yeterli olmayacak, söz konusu mallara ait bedelin KDV tutarı birlikte KKEG hesaplarında izlenmesi gerekecekti. Malların, su basması değil de bölgede yaşanan sel felaketi nedeniyle zayi olması durumunda, KDV’ nin indirim hesaplarından çıkarılmasına gerek bulunmayacaktı. DEVAM EDECEK (Hazırlayan Aytaç AYGÜN, Vergi Hizmetleri Direktörü) İşçiler Cad. 1213 Sok. Key Plaza No:47 D:503 Alsancak /İzmir Tel (0232) 421 52 00 – Faks (0232) 421 53 00 e-posta : [email protected] web: www.yontemymm.com.tr