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Circolare n. 31/E
Direzione Centrale Normativa
______________
Roma, 30 dicembre 2014
OGGETTO: Commento alle novità fiscali - Decreto legislativo 21 novembre 2014,
n. 175. Primi chiarimenti.
PREMESSA .................................................................................................................... 5
CAPITOLO I: SEMPLIFICAZIONI PER LE PERSONE FISICHE ...................... 6
1 SEMPLIFICAZIONI
IN
MATERIA
DI
ADDIZIONALI
COMUNALI
E
REGIONALI
ALL’IRPEF (ARTICOLO 8) .............................................................................................. 6
2 SPESE DI VITTO E ALLOGGIO DEI PROFESSIONISTI (ARTICOLO 10) ........................... 7
2.1 RILEVANZA PER IL COMMITTENTE .......................................................................... 10
2.2 REDDITI DI LAVORO AUTONOMO NON ABITUALE .................................................... 11
3. DICHIARAZIONE
DI
SUCCESSIONE:
ESONERI
E
DOCUMENTI
DA
ALLEGARE
(ARTICOLO 11) ............................................................................................................... 12
4. ABROGAZIONE
DELLA COMUNICAZIONE ALL’AGENZIA DELLE
ENTRATE
PER I
LAVORI CHE PROSEGUONO PER PIÙ PERIODI DI IMPOSTA AMMESSI ALLA DETRAZIONE
IRPEF
DELLE SPESE SOSTENUTE PER LA RIQUALIFICAZIONE ENERGETICA DEGLI
EDIFICI (ARTICOLO 12) .................................................................................................. 16
CAPITOLO II: SEMPLIFICAZIONI PER I RIMBORSI ...................................... 17
5. RIMBORSO
DEI CREDITI D’IMPOSTA E DEGLI INTERESSI IN CONTO FISCALE
(ARTICOLO 14) ............................................................................................................... 17
6. COMPENSAZIONE DEI RIMBORSI DA ASSISTENZA (ARTICOLO 15)............................ 18
CAPITOLO III: SEMPLIFICAZIONI PER LE SOCIETA’ .................................. 21
7. RAZIONALIZZAZIONE
COMUNICAZIONI DELL’ESERCIZIO DI OPZIONE
(ARTICOLO
16) ................................................................................................................................... 21
8. RAZIONALIZZAZIONE
DELLE MODALITÀ DI PRESENTAZIONE E DEI TERMINI DI
VERSAMENTO NELLE IPOTESI DI OPERAZIONI STRAORDINARIE POSTE IN ESSERE DA
SOCIETÀ DI PERSONE
(ARTICOLO 17). .......................................................................... 24
9. SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA (ARTICOLO 18) ................................................. 26
CAPITOLO IV: SEMPLIFICAZIONI RIGUARDANTI LA
FISCALITA’
INTERNAZIONALE ................................................................................................... 27
10.
SEMPLIFICAZIONI
DELLE DICHIARAZIONI DI SOCIETÀ O ENTI CHE NON HANNO
LA SEDE LEGALE O AMMINISTRATIVA NEL TERRITORIO DELLO
STATO (ARTICOLO
19)………………………………………………………………………………………27
2
11.
COMUNICAZIONE
ALL’AGENZIA DELLE
LETTERE D’INTENTO (ARTICOLO
12.
COMUNICAZIONE
ENTRATE
DEI DATI CONTENUTI NELLE
20) ........................................................................... 27
DELLE OPERAZIONI INTERCORSE CON
PAESI
BLACK LIST
(ARTICOLO 21). .............................................................................................................. 31
13.
RICHIESTA
DI
AUTORIZZAZIONE
PER
EFFETTUARE
OPERAZIONI
INTRACOMUNITARIE (ARTICOLO 22 DEL DECRETO) ..................................................... 33
14.
ELENCHI INTRASTAT SERVIZI (ARTICOLO 23) .................................................. 37
15.
TERMINI
DI PRESENTAZIONE DELLA DENUNCIA DEI PREMI INCASSATI DAGLI
OPERATORI ESTERI (ARTICOLO 24). .............................................................................. 38
16.
SANZIONI
PER OMISSIONE O INESATTEZZA DATI STATISTICI DEGLI ELENCHI
INTRASTAT (ARTICOLO 25)............................................................................................ 40
CAPITOLO V: ELIMINAZIONE DI ADEMPIMENTI SUPERFLUI ................. 41
17.
ELIMINAZIONE
DELLA RICHIESTA DI AUTORIZZAZIONE DELL’AGENZIA DELLE
ENTRATE (ARTICOLO 26) .............................................................................................. 41
18.
RITENUTE SU AGENTI - COMUNICAZIONE DI AVVALERSI DI DIPENDENTI O TERZI
(ARTICOLO 27) ........................................................................................................... 45
19.
COORDINAMENTO,
RAZIONALIZZAZIONE E SEMPLIFICAZIONE DI DISPOSIZIONI
IN MATERIA DI OBBLIGHI TRIBUTARI
(ARTICOLO 28).................................................. 49
19.1 ABROGAZIONE DELLA SOLIDARIETÀ PASSIVA IN MATERIA DI APPALTI ............... 49
19.2 ESTINZIONE DELLA SOCIETÀ E RESPONSABILITÀ DEI LIQUIDATORI .................... 51
CAPITOLO VI: SEMPLIFICAZIONI E COORDINAMENTI NORMATIVI .. 53
20.
MODIFICA AL REGIME DI DETRAZIONE FORFETARIO DELLE SPONSORIZZAZIONI
DI CUI ALL’ART. 74, SESTO COMMA, DEL DPR N. 633 DEL 1972 (ARTICOLO 29) ......... 53
20.1 ENTI CON OPZIONE PER LE DISPOSIZIONI DI CUI ALLA LEGGE N. 398 DEL 1991 .. 55
20.2 ENTI ESERCENTI ATTIVITÀ DI INTRATTENIMENTO ............................................... 56
21.
ADEGUAMENTO DEL VALORE DI RIFERIMENTO DEGLI OMAGGI ALLA DISCIPLINA
DELLE IMPOSTE SUI REDDITI (ARTICOLO 30)................................................................ 57
22.
RETTIFICA IVA CREDITI NON RISCOSSI (ARTICOLO 31) ................................... 58
23.
REGIME FISCALE DEI BENI SEQUESTRATI (ARTICOLO 32) ................................ 60
24.
ALLINEAMENTO DEFINIZIONE PRIMA CASA IVA – REGISTRO (ARTICOLO 33 )
62
24.1 DEFINIZIONE “PRIMA CASA” – AGEVOLAZIONE IVA ........................................... 62
24.2 CESSIONI DI CASE DI ABITAZIONE DIVERSE DALLA “PRIMA CASA” ...................... 64
3
25.
DISPOSIZIONI
PER LA COOPERAZIONE NELL'ATTIVITÀ DI RILEVAZIONE DELLE
VIOLAZIONI IN MATERIA DI ATTESTAZIONE DELLA PRESTAZIONE ENERGETICA
(ARTICOLO 34) ............................................................................................................... 66
26.
REQUISITI
PER L’AUTORIZZAZIONE ALLO SVOLGIMENTO DELL’ATTIVITÀ DI
ASSISTENZA FISCALE E REQUISITI DELLE SOCIETÀ RICHIEDENTI E DEI
CENTRI
AUTORIZZATI (ARTICOLO 35)........................................................................................ 66
26.1 PROCEDIMENTO DI AUTORIZZAZIONE................................................................ 68
26.2 FORMULA ORGANIZZATIVA DEI CENTRI............................................................. 71
26.3 RELAZIONE TECNICA INIZIALE ........................................................................... 72
26.5 CONTROLLO AGENZIA DELLE ENTRATE............................................................ 73
27.
SOPPRESSIONE
DELL’OBBLIGO DI DEPOSITARE COPIA DELL’APPELLO PRESSO
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE (ARTICOLO 36) ..................................... 75
4
PREMESSA
La presente circolare fornisce i primi chiarimenti in ordine alle novità
fiscali contenute nel decreto legislativo 21 novembre 2014, n. 175 (d’ora innanzi,
decreto), recante disposizioni in materia di semplificazione fiscale e
dichiarazione dei redditi precompilata.
Per chiarezza espositiva, la circolare è divisa in sei capitoli, ciascuno dei
quali esamina le semplificazioni introdotte dal decreto, distinte in base alla
natura giuridica del soggetto interessato dalle stesse (capitoli I e III), oppure in
considerazione della natura degli adempimenti fiscali che sono stati semplificati
(capitoli II, IV, V).
L’ultimo capitolo, infine, commenta le semplificazioni fiscali ottenute
rimuovendo le differenze, sino ad oggi esistenti, all’interno dei diversi comparti
impositivi, con riguardo alla definizione di prima casa e al limite di importo oltre
il quale le cessioni gratuite di beni non si considerano fuori campo IVA e le spese
di rappresentanza comportano l’indetraibilità dell’IVA sugli acquisti [articolo 19bis primo comma, lettera h) del d.PR. 26 ottobre 1972, n. 633].
Nello stesso capitolo sono, inoltre, illustrate:
- le modifiche introdotte al comma 2 dell’art. 26 del d. PR n. 633 del 1972, in
materia di note di variazioni in diminuzione a seguito di un accordo di
ristrutturazione debiti ex art. 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 (di
seguito anche l. fall.) o di un piano attestato ex art. 67 l. fall.;
- le novità in materia di regime fiscale dei beni sequestrati.
Le novità in materia di dichiarazione precompilata e di rimborsi IVA,
introdotte queste ultime con la riformulazione dell’art. 38-bis del dpr. n. 633 del
1972, ad opera dell’art. 13 del decreto, saranno esaminate in successivi
documenti di prassi, alle stesse appositamente dedicate.
5
CAPITOLO I: SEMPLIFICAZIONI PER LE PERSONE FISICHE
1
SEMPLIFICAZIONI IN MATERIA
ALL’IRPEF (ARTICOLO 8)
DI ADDIZIONALI COMUNALI E REGIONALI
L'art. 8 del decreto interviene sull’art. 50 del d. lgs. n. 446 del 1997 e
sull’art. 1 del decreto legislativo n. 360 del 1998, con l’obiettivo di semplificare e
uniformare le disposizioni in materia di addizionali regionale e comunale
all’imposta sul reddito delle persone fisiche.
Per quanto concerne l’addizionale regionale, l’art. 8, comma 1, del decreto
modifica l’art. 50, comma 5, del d.lgs. n. 446 del 1997, prevedendo che
l’addizionale debba essere versata alla regione in cui il contribuente ha il
domicilio fiscale al 1° gennaio, e non più al 31 dicembre, dell’anno cui
l’addizionale stessa si riferisce.
In tal modo il decreto rende uniforme la data rilevante per la verifica del
domicilio fiscale per l’addizionale regionale con quella già prevista per
l’addizionale comunale, oggi fissata al 1° gennaio.
Per quanto concerne l’addizionale comunale, l’art. 8, comma 2, del
decreto modifica l’art. 1, comma 4, del d.lgs. n. 360 del 1998, semplificando il
calcolo dell’acconto dell'addizionale comunale; in particolare, è soppressa la
previsione che consentiva la possibilità di variare l’aliquota per l’acconto
mediante delibere pubblicate entro il 20 dicembre precedente l’anno di
riferimento. Per effetto della modifica, l’acconto dell’addizionale comunale sarà
sempre calcolato con la stessa aliquota deliberata dal comune per l’anno
precedente e validamente pubblicata nel Portale del federalismo fiscale.
Da quanto sopra consegue che, relativamente al periodo d’imposta 2014,
l’addizionale regionale all’IRPEF sarà determinata con riferimento al domicilio
fiscale al 1° gennaio 2014. Pertanto, nelle certificazioni e nei modelli dichiarativi
relativi all’anno d’imposta 2014 (730/2015 e Unico Persone fisiche 2015) non
sarà più richiesta l’indicazione del domicilio fiscale al 31 dicembre 2014.
6
Per quanto concerne l’addizionale comunale, invece, la determinazione
dell’acconto 2015 dovrà essere effettuata utilizzando la stessa aliquota prevista
per il saldo 2014. Eventuali deliberazioni comunali relative alle aliquote
dell’addizionale comunale all’IRPEF per il 2015 troveranno applicazione nel
calcolo del saldo della medesima addizionale, che sarà determinato nelle
certificazioni e nelle dichiarazioni dei redditi relative all’anno d’imposta 2015.
L’art. 8 del decreto, infine, per semplificare l'attività di predisposizione
della dichiarazione dei redditi e l’attività dei sostituti d'imposta, dei centri di
assistenza fiscale e degli altri intermediari, prevede, sia per le regioni e le
province autonome (comma 1, lett. a), sia per i comuni (comma 3), l’obbligo di
comunicare “i dati (…) individuati con decreto del Ministero delle finanze” ai
fini della loro pubblicazione sul sito Dipartimento delle finanze.
In questo modo sarà data immediata evidenza ai dati rilevanti per
l’applicazione delle addizionali regionale e comunale, prima desumibili
esclusivamente dall’esame delle leggi e delle delibere approvate dalle regioni,
dalle province autonome e dai comuni.
2
SPESE DI VITTO E ALLOGGIO DEI PROFESSIONISTI (ARTICOLO 10)
L’art. 10 del decreto interviene sulla determinazione del reddito di lavoro
autonomo, sostituendo il secondo periodo dell’art. 54, comma 5, del Testo Unico
delle imposte sui redditi, approvato con d.P.R. n. 917 del 1986 (di seguito, TUIR)
riguardante il trattamento fiscale delle spese di vitto e alloggio sostenute
direttamente dal committente.
Si ricorda che, in base al primo periodo del comma 5 dell’art. 54 del
TUIR, non modificato dal decreto, “Le spese relative a prestazioni alberghiere e
a somministrazione di alimenti e bevande sono deducibili nella misura del 75 per
cento e, in ogni caso, per un importo complessivamente non superiore al 2 per
cento dell’ammontare dei compensi percepiti nel periodo di imposta”.
In base al secondo periodo del medesimo comma, applicabile fino al
periodo di imposta 2014, “Le predette spese sono integralmente deducibili se
7
sostenute dal committente per conto del professionista e da questi addebitate
nella fattura.”.
Con Circolari n. 28/E del 2006, par. 38, e n. 11/E del 2007, par. 7.2 e 7.3,
cui si rinvia per approfondimenti, ferma restando la natura di compenso dei
rimborsi spese, sono stati specificati gli adempimenti da seguire da parte del
committente e del professionista, per consentire al professionista di dedurre
integralmente dal reddito di lavoro autonomo le spese relative a prestazioni
alberghiere e a somministrazione di alimenti e bevande sostenute dal
committente per suo conto. Tali adempimenti prevedono, tra l’altro, il
“riaddebito” da parte del professionista delle spese sostenute per suo conto dal
committente.
La nuova disposizione, applicabile a decorrere dal periodo d’imposta
2015, prevede, invece, che “Le prestazioni alberghiere e di somministrazione di
alimenti e bevande acquistate direttamente dal committente non costituiscono
compensi in natura per il professionista”.
La disposizione in esame, a differenza di quella in vigore fino al 2014, non
attribuendo carattere di “compensi in natura” a talune prestazioni e
somministrazioni (se acquistate direttamente dal committente), introduce una
deroga al principio generale secondo il quale costituisce compenso per il
professionista il rimborso delle spese da parte del committente ovvero il
sostenimento delle spese direttamente da parte del committente.
Tale deroga comporta per il professionista la completa irrilevanza dei
valori corrispondenti alle prestazioni e somministrazioni, acquistate dal
committente, di cui lo stesso professionista ha beneficiato per rendere la propria
prestazione, sia quali compensi in natura, sia quali spese per la produzione del
reddito (da addebitare in fattura).
Per il committente (impresa o lavoratore autonomo), la deducibilità del
costo sostenuto per il servizio alberghiero e/o di ristorazione non sarà più
subordinata alla ricezione della parcella del professionista e dipenderà dalle
regole ordinariamente applicali alle rispettive categorie reddituali.
8
Per quanto concerne gli adempimenti, nella relazione illustrativa è chiarito
che, per effetto della modifica, “I professionisti (…) non devono ‘riaddebitare’ in
fattura tali spese al committente e non possono considerare il relativo
ammontare quale componente di costo deducibile dal proprio reddito di lavoro
autonomo”.
Tale precisazione descrive le conseguenze essenziali della modifica
normativa sugli “adempimenti” da seguire, in base alla disposizione vigente fino
al 2014, per fruire della integrale deducibilità delle spese.
Le differenze sono sintetizzate nello schema seguente.
Schema di sintesi delle differenze di trattamento delle spese sostenute dal
committente relative a prestazioni alberghiere e a somministrazione di
alimenti e bevande
Fino al 2014: costituisce compenso
Dal 2015: non costituisce compenso
Il committente riceve da colui che presta
il servizio alberghiero o di ristorazione, il
documento fiscale a lui intestato con
l’esplicito riferimento al professionista che
ha fruito del servizio.
Il committente:
- comunica al professionista l’ammontare
della spesa effettivamente sostenuta;
- invia al professionista copia della relativa
documentazione fiscale.
In questo momento il costo non è
deducibile per l’impresa committente.
Il committente riceve da colui che presta
il servizio alberghiero o di ristorazione, il
documento fiscale a lui intestato con
l’esplicito riferimento al professionista che
ha fruito del servizio.
Il committente:
- non comunica al professionista
l’ammontare della spesa effettivamente
sostenuta;
- non invia al professionista copia della
relativa documentazione fiscale.
Il costo è deducibile per il committente in
base alle ordinarie regole applicabili alla
propria categoria di reddito (lavoro
autonomo o impresa)
Il professionista:
- emette la parcella non comprendendo le
spese sostenute dal committente per
l’acquisto di prestazioni alberghiere e per
la somministrazione di alimenti e bevande;
- considera non deducibili le spese
sostenute dal committente per l’acquisto di
prestazioni
alberghiere e
per la
somministrazione di alimenti e bevande.
Il costo è deducibile per il committente in
base alle ordinarie regole applicabili alla
propria categoria di reddito (lavoro
autonomo o impresa)
Il professionista:
- emette la parcella comprensiva dei
compensi e delle spese pagate dal
committente;
- considera il costo integralmente
deducibile, qualora siano state rispettate le
predette condizioni.
L’impresa committente, ricevuta la
parcella, imputa a costo la prestazione,
comprensiva dei rimborsi spese.
9
Per espressa previsione, il secondo periodo del comma 1 dell’art. 54 del
TUIR si applica solo alle “prestazioni alberghiere e di somministrazione di
alimenti e bevande acquistate direttamente dal committente”. Di conseguenza, il
regime, ivi stabilito, non troverà applicazione nell’ipotesi in cui tali prestazioni e
somministrazioni siano acquistate dal lavoratore autonomo e analiticamente
addebitate in fattura al committente, né nell’ipotesi di prestazioni diverse, quali
ad esempio le spese di trasporto, ancorché acquistate direttamente dal
committente.
Quale ulteriore effetto della modifica normativa, si fa presente che le
prestazioni e somministrazioni in esame, non costituendo compensi in natura,
non devono essere considerate nell’ammontare dei compensi percepiti nel
periodo di imposta che, in base al comma 5 dell’art. 54 del TUIR, costituiscono
la base di commisurazione:
-
del limite del 2% di deducibilità delle spese relative a prestazioni alberghiere
e a somministrazione di alimenti e bevande, fermo restando la loro
deducibilità nella misura del 75 per cento del relativo importo (primo
periodo);
-
del limite dell’1% di deducibilità delle spese di rappresentanza.
Si precisa, infine, che pur facendo riferimento ai “professionisti”, la
disposizione in esame deve intendersi generalmente applicabile nella
determinazione del reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni di cui
all’art. 53, comma 1, del TUIR e, quindi, anche agli “artisti”.
2.1 RILEVANZA PER IL COMMITTENTE
L’art. 54, comma 5, primo periodo, del TUIR, concernente la
determinazione del reddito di lavoro autonomo, e l’art. 109, comma 5, quarto
periodo, del medesimo Testo Unico, concernente la determinazione del reddito
d'impresa, prevedono la limitazione al 75% della deducibilità delle spese
10
sostenute per prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e
bevande.
Al riguardo, si evidenzia che la modifica normativa in esame, stabilendo
l’irrilevanza quale compenso in natura delle prestazioni e somministrazioni
acquistate dal committente, è diretta a semplificare gli adempimenti in
precedenza previsti per dare piena rilevanza fiscale per il professionista delle
spese alberghiere e per la somministrazione di alimenti e bevande, ma non
comporta, per il committente, un trattamento fiscale delle spese in questione
peggiorativo rispetto a quello applicabile prima della modifica stessa.
In altri termini, la funzione della spesa deve continuare a ritenersi
assorbita dalla prestazione di servizi resa dal professionista beneficiario al
committente.
Si ritiene, quindi, che il suddetto limite di deducibilità del 75% non operi
per il committente per le spese sostenute per l’acquisto di prestazioni alberghiere
e di somministrazione di alimenti e bevande, di cui sono beneficiari i
professionisti nel contesto di una prestazione di servizi resa al committente,
imprenditore o lavoratore autonomo.
Quanto precede presuppone, naturalmente, che sia dimostrabile l’inerenza
della spesa rispetto all’attività del committente, l’effettività della stessa e che
dalla documentazione fiscale risultino gli estremi del professionista o dei
professionisti che hanno fruito delle prestazioni e somministrazioni.
2.2 REDDITI DI LAVORO AUTONOMO NON ABITUALE
Considerata la sostanziale identità tra la nozione di compenso riferibile
all’attività di lavoro autonomo professionale e quella riferibile all’attività di
lavoro autonomo non abituale di cui alla lett. l) del comma 1 dell’art. 67 del
TUIR (cfr. Circolari nn. 1 del 1973 e 58 del 2001, risoluzioni nn. 20 del 1998, 69
del 2003 e 49 del 2013) si ritiene che la disposizione de qua sia applicabile anche
nella determinazione dei redditi diversi derivanti da tali attività occasionali.
11
Pertanto,
gli
importi
relativi
alle
prestazioni
alberghiere
e
di
somministrazione di alimenti e bevande acquistate direttamente dal committente
non costituiranno compensi in natura e non saranno deducibili dal reddito di
lavoro autonomo non abituale. Quanto precede rileva anche nel caso, diverso da
quello oggetto della citata risoluzione n. 49 del 2013, in cui l’attività di lavoro
autonomo occasionale non sia sostanzialmente gratuita, in quanto è previsto un
compenso di importo eccedente le spese sostenute.
2.3 ENTRATA IN VIGORE
In relazione all’entrata in vigore, l’art. 10 del decreto specifica che “La
disposizione di cui al periodo precedente si applica a decorrere dal periodo
d’imposta in corso al 31 dicembre 2015”.
Dato che la disposizione introdotta dal decreto riguarda la determinazione del
reddito di lavoro autonomo, è necessario fare riferimento al periodo di imposta
dei titolari di reddito di lavoro autonomo, normalmente coincidente con l’anno
solare (persone fisiche e associazioni professionali residenti).
Pertanto, la disposizione in esame troverà applicazione dal 1° gennaio
2015. Al riguardo rileverà la data della prestazione alberghiera e delle
somministrazioni di alimenti e bevande risultanti dai documenti fiscali emessi da
colui che presta il servizio alberghiero o di ristorazione, intestati al committente e
con l’indicazione degli estremi del professionista che ha fruito del servizio.
3. DICHIARAZIONE
(ARTICOLO 11)
DI SUCCESSIONE: ESONERI E DOCUMENTI DA ALLEGARE
Con l’art. 11 del decreto sono apportate modifiche agli artt. 28, 30 e 33 del
Testo Unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e
donazioni, approvato con d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (di seguito, TUS), al fine
di semplificare gli adempimenti in materia di dichiarazione di successione.
12
In particolare, l’art. 28, comma 6, del TUS, come integrato dall’articolo 11,
lettera a), del decreto, prevede che: “Se dopo la presentazione della
dichiarazione della successione sopravviene un evento, diverso da quelli indicati
all’art. 13, comma 4, e dall’erogazione di rimborsi fiscali, che dà luogo a
mutamento della devoluzione dell’eredità o del legato ovvero ad applicazione
dell'imposta in misura superiore, i soggetti obbligati, anche se per effetto di tale
evento, devono presentare dichiarazione sostitutiva o integrativa.”
Coerentemente l’art. 33, comma 1, del TUS – che disciplina le modalità di
liquidazione dell’imposta sulle successioni da parte dell’ufficio dell’Agenzia
delle entrate – nel testo modificato dalla lettera c) del citato art. 11 prevede che
l’Ufficio “liquida l’imposta in base alla dichiarazione della successione, anche
se presentata dopo la scadenza del relativo termine ma prima che sia stato
notificato l’accertamento d’ufficio, tenendo conto delle dichiarazioni integrative
o modificative già presentate a norma dell'articolo 28, comma 6, e dell’art. 31,
comma 3, nonché dei rimborsi fiscali di cui allo stesso articolo 28, comma 6,
erogati successivamente alla presentazione della dichiarazione di successione”.
Le modifiche degli articoli 28, comma 6, e 33, comma 1, sono dirette a
semplificare gli adempimenti dichiarativi degli eredi in presenza di crediti fiscali
a favore del de cuius. In sostanza, l’erogazione dei rimborsi fiscali dopo la
presentazione della dichiarazione di successione non comporta l’obbligo di
presentazione della dichiarazione integrativa.
Per effetto di tali modifiche, l’Ufficio dell’Agenzia delle entrate, nel
liquidare l’imposta di successione dovuta, terrà conto degli eventuali rimborsi
fiscali erogati dalla stessa Agenzia delle entrate.
In sostanza, le novità in commento sono dirette ad evitare un ulteriore
adempimento a carico dell’erede, quando è la stessa Agenzia delle entrate che
provvede, sia alla liquidazione dell’imposta di successione sia all’erogazione dei
rimborsi.
Le nuove disposizioni si applicano ai rimborsi non ancora riscossi alla
data di entrata in vigore del decreto.
13
L’art. 11 modifica, inoltre, l’art. 28, comma 7, dello stesso TUS, al fine di
ampliare i casi di esonero della presentazione della dichiarazione di successione.
Il novellato comma 7 esclude, infatti, l’obbligo di presentare la
dichiarazione di successione nei casi in cui l’eredità è “devoluta al coniuge e ai
parenti in linea retta e l’attivo ereditario ha un valore non superiore a euro
centomila e non comprende beni immobili o diritti reali immobiliari, salvo che
per effetto di sopravvenienze ereditarie queste condizioni vengano a mancare”.
Viene, quindi, innalzato da euro 25.833 ad euro 100.000 il limite di valore
dell’attivo ereditario, in relazione al quale non sussiste l’obbligo della
presentazione della dichiarazione di successione, al ricorrere delle condizioni di
cui al citato art. 28, comma 7.
L’art. 11, lettera b), modifica, infine, l’art. 30 del TUS, che elenca i
documenti da allegare alla dichiarazione di successione, inserendo dopo il
comma 3, il comma 3-bis, secondo cui “I documenti di cui alle lettere c), d), g),
h) e i) possono essere sostituiti anche da copie non autentiche con la
dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà di cui all’articolo 47, del Testo
unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione
amministrativa, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 28 dicembre
2000, n. 445, attestante che le stesse costituiscano copie degli originali. Resta
salva la facoltà dell’Agenzia delle Entrate di richiedere i documenti in originale
o in copia autentica”.
Si rammenta che i documenti individuati dal citato art. 30, lettere c), d),
g), h) e i) sono:
c) la copia autentica degli atti di ultima volontà dai quali è regolata la successione;
d) la copia autentica dell’atto pubblico o della scrittura privata autenticata dai quali
risulta l’eventuale accordo delle parti per l’integrazione dei diritti di legittima
lesi;
14
g)
la copia autentica dell’ultimo bilancio o inventario di cui all’art. 15,
comma 1, del TUS, e all’art. 16, comma 1, lettera b), nonché delle pubblicazioni
e prospetti di cui alla lettera c) dello stesso art. 16 del TUS;
h)
la copia autentica degli altri inventari formati in ottemperanza a
disposizioni di legge;
i)
i documenti di prova delle passività e degli oneri deducibili nonché delle
riduzioni e detrazioni di cui agli artt. 25 e 26 del TUS.
Pertanto, in relazione ai predetti documenti - ferma restando la possibilità,
da parte dell’ufficio dell’Agenzia delle entrate di richiedere, ove necessario, i
documenti in originale o in copia autentica - il contribuente potrà allegare alla
dichiarazione di successione copie non autenticate, unitamente alla dichiarazione
sostitutiva di atto di notorietà di cui all’art. 47 del d.P.R. n. 445 del 2000,
attestante che le stesse costituiscono copia degli originali, corredata di copia del
documento di identità del dichiarante.
Le nuove disposizioni, introdotte dal legislatore per ampliare le ipotesi di
esonero dall’obbligo della presentazione della dichiarazione di successione e
semplificare le modalità di presentazione di alcuni documenti da allegare alla
dichiarazione, si applicano a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto
in commento anche con riferimento alle successioni che a tale data risultano già
aperte.
In applicazione del principio del favor rei dettato dall’articolo 3, comma 2,
del D.lgs. n. 472 del 1997, non si darà, tuttavia, luogo all’irrogazioni di sanzioni
nei confronti dei soggetti che abbiano omesso di presentare la dichiarazione di
successione entro i termini previsti e che, sulla base delle modifiche introdotte
con il decreto in commento, non risultano più tenuti a detto adempimento.
15
DELLA COMUNICAZIONE ALL’AGENZIA DELLE ENTRATE PER I
LAVORI CHE PROSEGUONO PER PIÙ PERIODI DI IMPOSTA AMMESSI ALLA
DETRAZIONE IRPEF DELLE SPESE SOSTENUTE PER LA RIQUALIFICAZIONE
ENERGETICA DEGLI EDIFICI (ARTICOLO 12)
4. ABROGAZIONE
L’art. 12 del decreto semplifica gli adempimenti previsti per la fruizione
della detrazione IRPEF e IRES per le spese sostenute per gli interventi di
riqualificazione energetica degli edifici di cui all’art. 1, commi da 344 a 347,
della legge 27 dicembre 2006, n. 296, sopprimendo l’obbligo di inviare la
comunicazione all’Agenzia delle entrate per i lavori che proseguono per più
periodi di imposta.
Tale effetto è ottenuto mediante l’abrogazione del comma 6 dell’art. 29
del decreto-legge 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla
legge 28 gennaio 2009, n. 2, che stabiliva, tra l’altro, l’obbligo per i contribuenti
interessati alla detrazione di inviare un’apposita comunicazione all’Agenzia delle
entrate nei termini e secondo le modalità previsti con provvedimento del
Direttore dell'Agenzia.
Il provvedimento di attuazione del Direttore dell’Agenzia delle entrate del
6 maggio 2009, nell’approvare il modello di comunicazione, ne prevedeva la
presentazione esclusivamente per interventi di riqualificazione energetica che
proseguono oltre il periodo d’imposta, al fine di ridurre il numero dei soggetti
obbligati all’adempimento.
La comunicazione doveva essere inoltrata in via telematica entro il mese
di marzo dell’anno successivo a quello di sostenimento delle spese ovvero, per i
soggetti con il periodo di imposta non coincidente con l’anno solare, entro 90
giorni dalla fine del periodo di imposta in cui le spese erano state sostenute.
Con Circolare n. 21/E del 2010, par. 3.5, è stato precisato che l’omesso o
irregolare assolvimento dell’adempimento non comporta la decadenza dal
beneficio, ma la sola applicazione della sanzione in misura fissa (da euro 258 a
euro 2.065) prevista dall’art. 11, comma 1, del d.lgs. n. 471 del 1997, nelle
ipotesi di omesso o irregolare invio di ogni comunicazione prescritta dalle norme
tributarie.
16
Per quanto evidenziato, la soppressione dell’obbligo di comunicazione
all’Agenzia delle entrate riguarda:
 i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, per le
spese sostenute nel 2014 in relazione a lavori che proseguiranno nel 2015;
 i soggetti con il periodo di imposta non coincidente con l’anno solare, per
le spese sostenute nel periodo di imposta rispetto al quale il termine di 90
giorni scada a decorrere dalla data di entrata in vigore del decreto.
In applicazione del principio espresso dall’art. 3, comma 2, del d.lgs. n. 472
del 1997 (c.d. principio del favor rei) devono ritenersi non applicabili le sanzioni
indicate nella citata Circolare n. 21/E del 2010 anche in relazione a fattispecie di
omesso o irregolare invio della comunicazione commesse prima dell’entrata in
vigore del decreto per le quali, alla medesima data, non sia intervenuto
provvedimento di irrogazione definitivo.
CAPITOLO II: SEMPLIFICAZIONI PER I RIMBORSI
5. RIMBORSO DEI
(ARTICOLO 14)
CREDITI D’IMPOSTA E DEGLI INTERESSI IN CONTO FISCALE
L’art. 14 del decreto introduce un’importante semplificazione nella
procedura per la corresponsione degli eventuali interessi maturati sulle somme
chieste a rimborso, modificando l’art. 78, comma 33, della legge 30 dicembre
1991, n. 413, che disciplina l’esecuzione dei rimborsi in conto fiscale da parte
degli agenti della riscossione.
Tale disposizione stabilisce che, insieme alla restituzione del credito
chiesto a rimborso, l’Agente della riscossione liquidi e corrisponda i relativi
interessi nella misura determinata dalle specifiche leggi di imposta, senza più
bisogno di una separata istanza da parte del contribuente (modello G). Gli
interessi dovuti saranno, pertanto, corrisposti automaticamente e il diritto alla
percezione degli stessi da parte del contribuente non sarà più soggetto ad alcun
onere, ma soltanto all’effettiva spettanza.
17
Per effetto della nuova formulazione del citato art. 78, comma 33, lett. a),
viene inoltre, previsto che l’erogazione del rimborso in conto fiscale è effettuata:
- entro sessanta giorni, quando il rimborso è erogato direttamente
dall’Agente della Riscossione;
- entro 20 giorni dalla ricezione di apposita comunicazione dell’Ufficio
competente quando, invece, il rimborso è disposto direttamente dall’Agenzia
delle Entrate.
Gli interessi, quindi, calcolati sul capitale, decorrono nel primo caso dal
sessantunesimo giorno, mentre nel secondo caso dal ventunesimo giorno, qualora
l’erogazione del rimborso non avvenga entro i predetti termini a causa della
mancanza od insufficienza dei fondi, così come disposto dall’art. 20, comma 5,
del decreto 28 dicembre 1993, n. 567, recante il regolamento di attuazione
dell’art. 78, commi da 27 a 38 della legge n. 413 del 1991.
La nuova formulazione del citato art. 78 si riallinea pienamente con il
contenuto della norma secondaria contenuta nel citato decreto n. 567 del 1993,
che già prevedeva un diverso termine per l’erogazione dei rimborsi a seconda
della specifica tipologia di istanza (rimborso ordinario o semplificato).
Le modifiche all’art. 78, comma 33, della legge n. 413 del 1991 si
applicano ai rimborsi erogati a partire dal 1° gennaio 2015. Ne consegue che la
nuova disciplina si applica anche ai rimborsi in corso di esecuzione a quella data.
6. COMPENSAZIONE DEI RIMBORSI DA ASSISTENZA (ARTICOLO 15)
La disposizione modifica, in un’ottica di maggiore trasparenza e
semplificazione, le modalità attraverso le quali il sostituto d’imposta recupera le
ritenute versate in più rispetto al dovuto nonché i rimborsi effettuati nei confronti
del sostituito.
A decorrere dal 2015, infatti, i sostituti d’imposta recuperano le somme
rimborsate ai sostituiti nel mese successivo a quello in cui è stato effettuato il
rimborso – nel limite delle ritenute d’acconto relative al periodo d’imposta in
18
corso al momento della presentazione della dichiarazione, ai sensi dell’articolo
37, comma 4, del d. lgs. n. 241 del 1997 – mediante compensazione tramite
modello F24.
A seguito della modifica, è possibile effettuare la compensazione
utilizzando gli importi a debito indicati nella delega di versamento.
In sostanza, il sostituto d’imposta espone il dettaglio emergente dai
prospetti di liquidazione e dai risultati contabili nel modello F24, raggruppati per
tributo, anche in caso di dichiarazione congiunta. In caso di rateazione, le rate
sono calcolate sul risultato contabile a debito.
Le medesime modalità devono essere osservate da parte dei sostituti per il
recupero di versamenti di ritenute o imposte sostitutive superiori al dovuto,
dando evidenza nel citato modello di pagamento dello scomputo operato dai
successivi versamenti, seguendo le modalità di cui al citato art. 17 del d. lgs. n.
241 del 1997.
Le compensazioni sopra richiamate non concorrono alla determinazione del
limite di compensazione attualmente fissato in 700.000 euro per ciascun anno
solare dall’art. 34, comma 1, della legge 23 dicembre 2000, n. 388.
Per le medesime compensazioni effettuate nei limiti delle ritenute relative
al periodo d’imposta, in caso di importi superiori a 15.000 euro annui, non
sussiste l’obbligo di apposizione del visto di conformità ovvero di sottoscrizione
alternativa da parte dei soggetti che esercitano il controllo contabile di cui
all’articolo 1, comma 574, della legge 27 dicembre 2013, n. 147.
Si fa presente che l’obbligo di apposizione del visto di conformità ovvero di
sottoscrizione alternativa sussiste invece nel caso in cui l’eccedenza scaturente
dalla dichiarazione sia riportata ai sensi dell'art. 17 del decreto legislativo 9 luglio
1997, n. 241 per compensare i pagamenti di importi diversi dalle ritenute dovuti
nell’anno successivo, posto che, come precisato con la Circolare n. 28/E del
2014, il limite dei 15.000 euro, al cui superamento scatta l’obbligo di apporre il
visto di conformità, è riferibile esclusivamente alla compensazione orizzontale
dei crediti.
19
Ai fini di una migliore comprensione delle modifiche normative si ricorda
che, originariamente, il sostituto era tenuto ad operare uno scomputo "interno"
dei maggiori versamenti effettuati, nel senso che lo scomputo era possibile solo
dai versamenti delle ritenute relative alla stessa categoria di reddito nella quale le
eccedenze erano maturate, come individuate dall’art. 6 del d.P.R. 22 dicembre
1986, n. 917.
A decorrere dal 2000, per effetto delle modifiche introdotte dal d.P.R. 14
ottobre 1999, n. 542, al sostituto è stata riconosciuta la possibilità di compensare
le ritenute in eccesso con i versamenti successivi delle ritenute relative a
qualsiasi tipo di provento (ad esempio, un'eccedenza di ritenuta da lavoro
autonomo poteva essere utilizzata per ridurre un versamento di ritenute applicate
sul reddito di lavoro dipendente). Non era, però, previsto che lo scomputo
transitasse in F24, dovendo nel modello di versamento essere esclusivamente
indicato il versamento a debito del sostituto al netto dell’avvenuto scomputo.
Per effetto della semplificazione, pertanto, le richiamate operazioni
effettuate dal sostituto dovranno essere esposte nel modello di pagamento F24.
Considerata la necessità di favorire la trasparenza degli adempimenti in capo ai
sostituti d'imposta, si chiarisce che le predette modalità di scomputo devono
essere adottate per tutte le compensazioni effettuate a decorrere dal 1° gennaio
2015, indipendentemente dall'anno di formazione delle eccedenze, sempreché la
compensazione non sia riferita all’anno 2014. Si tratta, ad esempio, delle ritenute
compensate a febbraio 2015 e relative a retribuzioni erogate entro il 12 gennaio
2015 relative al 2014 o delle ritenute compensate nell’ambito del conguaglio
relativo al 2014.
Con risoluzione saranno forniti i codici tributo da utilizzare per le
compensazioni.
20
CAPITOLO III: SEMPLIFICAZIONI PER LE SOCIETA’
7. RAZIONALIZZAZIONE
(ARTICOLO 16 )
L’art.
16
del
COMUNICAZIONI
decreto,
rubricato
DELL’ESERCIZIO
“Razionalizzazione
DI
OPZIONE
comunicazioni
dell’esercizio di opzione”, semplifica le modalità con cui aderire a regimi
speciali, eliminando l’obbligo di inviare apposita comunicazione per perfezionare
il regime opzionale prescelto ed accentrando, all’interno della dichiarazione dei
redditi, le autonome comunicazioni relative all’esercizio delle stesse.
La finalità perseguita dal Legislatore è quella di ridurre le ipotesi in cui il
mancato (o non corretto) adempimento di un onere formale determini
conseguenze di carattere sostanziale per il contribuente, con eventuali recuperi
d’imposta e irrogazione di sanzioni.
Con analoghe finalità, nel 2012 il Legislatore, a mezzo del d.l. n. 16, ha
introdotto l’istituto della remissione in bonis.
Le nuove disposizioni che, in base al comma 5 del medesimo art. 16, si
applicano a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31
dicembre 2014 (e dunque, dal modello Unico 2015), hanno apportato rilevanti
modifiche alle disposizioni relative ai seguenti regimi opzionali:
1) Trasparenza fiscale.
Con riferimento alla trasparenza - ossia alla possibilità di imputare il
reddito della società partecipata a ciascun socio in misura proporzionale alla sua
quota di partecipazione, indipendentemente dall’effettiva percezione - la
disposizione in esame modifica l’art. 115 del d.P.R. n. 917 del 1986 ( “TUIR”) al
comma 4 che, nella versione previgente, prescriveva che l’opzione fosse
esercitata entro il primo degli esercizi sociali di efficacia dell’opzione.
In
forza
dell’attuale
formulazione
della
disposizione,
l’opzione,
irrevocabile per tre esercizi sociali della società partecipata ed esercitata da tutte
le società, è comunicata all’Amministrazione finanziaria “con la dichiarazione
21
presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende esercitare
l’opzione” .
Al riguardo, in forza del richiamo contenuto nell’art. 116 del TUIR all’art.
115, deve ritenersi che le modifiche introdotte trovino applicazione anche in
riferimento all’esercizio dell’opzione per la trasparenza fiscale delle società a
ristretta base proprietaria, di cui allo stesso art. 116 del TUIR.
2) Consolidato nazionale.
La disposizione modifica l’art. 119 del TUIR, che disciplina le modalità di
esercizio dell’opzione per il consolidato.
Per effetto delle modifiche apportate dalla novella, con decorrenza dal
periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, l’esercizio
congiunto dell’opzione deve essere comunicato all’Agenzia delle Entrate con la
dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale si intende
esercitare l’opzione.
In altri termini, l’opzione per la tassazione di gruppo - consistente nella
determinazione in capo alla società o ente controllante di un unico reddito
imponibile, corrispondente alla somma algebrica dei redditi complessivi netti dei
soggetti aderenti e, conseguentemente, di un’unica imposta sul reddito delle
società del gruppo stesso (cfr. gli articoli 117 e ss. del TUIR) - irrevocabile e
vincolante per tre esercizi sociali, non è più esercitata con apposita
comunicazione da inviare entro il sedicesimo giorno del sesto mese successivo
alla chiusura del periodo d’imposta precedente al primo esercizio cui si riferisce
l’esercizio dell’opzione stessa (cfr. il D.M. 9 giugno 2004).
Va inoltre evidenziato che la modifica introdotta riguarda tanto l’esercizio
dell’opzione, quanto il suo rinnovo – secondo la previsione dell’art. 14 del citato
D.M. 9 giugno 2004, che per essa dispone l’applicazione delle modalità e dei
termini previsti per l’esercizio dell’opzione stessa – ivi compresa l’ipotesi di
allargamento dei soggetti facenti parte del consolidato (con l’ingresso, ad
esempio, di una o più nuove società).
22
Non trovano, invece, rappresentazione in dichiarazione altri eventi
connessi al consolidato fiscale, quali la comunicazione dell’interruzione della
tassazione di gruppo (art. 13 del D.M. 9 giugno 2004) o la comunicazione per
l’importo delle perdite residue attribuito a ciascun soggetto in caso di mancato
rinnovo dell’opzione (art. 14 del citato DM), cui deve essere data evidenza
attraverso una separata comunicazione da inviare entro 30 giorni decorrenti,
rispettivamente, dal verificarsi dell’evento interruttivo o dal termine per la
presentazione della dichiarazione.
Volendo esemplificare, dunque, dal 1 gennaio 2015, si avrà la seguente
situazione:
a) società che accedono al consolidato o lo rinnovano a decorrere dal
periodo d’imposta 2015: l’opzione sarà esercitata con il modello Unico SC 2015
della società consolidante, da presentare entro il 30 settembre 2015;
b) società che interrompono il consolidato per una delle cause
legislativamente previste (ad esempio, per cessazione del requisito del controllo
ex art. 124 TUIR, il 1° maggio 2015: presentazione in via telematica da parte
della consolidante, entro il 31 maggio 2015, del modello “Comunicazione
relativa al regime di tassazione del consolidato nazionale” (reperibile sui siti
internet www.agenziaentrate.gov.it e www.finanze.gov.it).
d) “Tonnage tax”.
La disposizione in commento modifica le modalità di esercizio
dell’opzione per la tonnage tax che, fino all’intervento della novella normativa,
doveva essere esercitata ai sensi dell’art. 155, comma 1, del TUIR, entro tre mesi
dall’inizio del periodo d’imposta a partire dal quale si intende fruire della stessa
con le modalità di cui al decreto previsto dall’art. 161 (D.M. 23 giugno 2005).
Dal 2015, pertanto, i soggetti di cui all’art. 73, comma 1, lettera a), del
TUIR potranno calcolare il proprio reddito imponibile con le modalità proprie del
regime in commento qualora comunichino un’opzione in tal senso all’Agenzia
delle entrate con la dichiarazione presentata nel periodo d’imposta a decorrere
dal quale si intende esercitare l’opzione.
23
4) Imposta regionale sulle attività produttiva (IRAP).
Viene parzialmente riscritto l’art. 5-bis, del d. lgs. n. 446 del 1997.
La norma, come noto, consente alle società di persone ed agli imprenditori
individuali, in contabilità ordinaria, di optare per la determinazione della base
imponibile secondo le modalità proprie delle società di capitali e degli enti
commerciali.
A seguito delle novità introdotte, la relativa opzione non è più comunicata
entro 60 giorni dall’inizio del periodo d’imposta per il quale la si esercita (cfr.,
sul punto, la Circolare n. 60/E del 2008), ma con la dichiarazione IRAP
presentata nel periodo d’imposta a decorrere dal quale viene esercitata.
8. RAZIONALIZZAZIONE
DELLE MODALITÀ DI PRESENTAZIONE E DEI TERMINI DI
VERSAMENTO NELLE IPOTESI DI OPERAZIONI STRAORDINARIE POSTE IN ESSERE
DA SOCIETÀ DI PERSONE (ARTICOLO 17).
In un’ottica di semplificazione, l’art. 17 del decreto prevede che anche le
società di persone ed enti equiparati, con periodo d’imposta non coincidente con
l’anno solare, utilizzino i “vecchi modelli dichiarativi”, ossia quelli approvati nel
corso dello stesso anno nel quale si chiude il periodo d’imposta, così come le
società di capitali.
La novità viene introdotta attraverso una modifica dell’art. 1, comma 1,
del d.P.R. 22 luglio del 1998, n. 322, che disciplina le modalità di redazione e
sottoscrizione delle dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP, da
cui è stato eliminato il riferimento ai soggetti di cui all’art. 2, comma 2, del
d.P.R. n. 322 del 1998 (soggetti IRES).
Prima della modifica normativa, le società di persone ed enti equiparati,
anche quando il periodo d’imposta non era coincidente con l’anno solare, erano
comunque tenuti ad utilizzare i modelli approvati entro il 31 gennaio dell’anno di
presentazione della dichiarazione (anno n+1).
Si ipotizzi una società di persone con periodo d’imposta 1.1.201427.07.2014 (anno n). Prima della modifica, per dichiarare tale periodo d’imposta,
24
la società era tenuta ad utilizzare il modello di dichiarazione da approvare entro il
31.01.2015 (anno n+1).
Per effetto della modifica, per dichiarare il medesimo periodo d’imposta,
la società può utilizzare il modello di dichiarazione già approvato nel 2014 (anno
n).
Con il comma 2 viene riformulato l’art. 17, comma 1, del d.P.R. n. 435 del
2001, che disciplina i termini di versamento del saldo dovuto in base alla
dichiarazione dei redditi ed alla dichiarazione IRAP.
In particolare, fermo restando la scadenza del 16 giugno dell’anno di
presentazione della dichiarazione per l’effettuazione dei predetti versamenti da
parte delle persone fisiche e delle società o associazioni, la modifica normativa
interviene sul termine di versamento per le società di persone interessate da
operazioni straordinarie (liquidazione, trasformazione, fusione e di scissione).
Viene stabilito, infatti, che in tali ipotesi il temine di versamento del saldo dovuto
con riferimento alla dichiarazione dei redditi ed a quella dell’IRAP è il giorno 16
del mese successivo a quello di scadenza del termine di presentazione della
dichiarazione.
Prima della modifica, nel caso di trasformazione di una società di persone
(o altra operazione straordinaria o liquidazione) nel periodo compreso tra
gennaio e marzo dell’anno, il termine di presentazione della dichiarazione
scadeva entro l’anno stesso. Conseguentemente, poiché i termini di versamento
erano normativamente ancorati per tali soggetti all’anno di presentazione
dichiarazione, gli stessi scadevano in ogni caso il 16 giugno dello stesso anno.
Così, ad esempio, una società di persone che si era trasformata a marzo
2012 doveva presentare la dichiarazione entro dicembre 2012 e versare il saldo
entro giugno 2012. Una che si era trasformata ad aprile 2012 doveva presentare
la dichiarazione entro gennaio 2013 e versare il saldo entro giugno 2013.
La modifica normativa, che trova applicazione alle operazioni poste in
essere a partire dall’entrata in vigore del decreto, consente di eliminare la
25
predetta anomalia che si generava per le società di persone in caso di operazione
straordinaria o liquidazione.
9. SOCIETÀ IN PERDITA SISTEMATICA (ARTICOLO 18)
Con le modifiche introdotte con l’art. 18 del decreto, è stato ampliato il
c.d. periodo di osservazione per l’applicazione della disciplina sulle società in
perdita sistematica, di cui all’art. 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del d.l.
13 agosto 2011, n. 138, convertito con modificazioni dalla legge 14 settembre
2011, n. 148, passando così dagli originari tre a cinque periodi d’imposta.
Di conseguenza, il presupposto per l’applicazione di tale disciplina è ora
costituito da cinque periodi d’imposta consecutivi in perdita fiscale ovvero,
indifferentemente, quattro in perdita fiscale ed uno con reddito imponibile
inferiore al c.d. reddito minimo, di cui all’art. 30 della legge 23 dicembre 1994,
n. 724.
In deroga a quanto previsto dall’articolo 3, comma 1, della legge 27 luglio
2000, n. 212, tale modifica trova applicazione a decorrere dal periodo d’imposta
in corso all’entrata in vigore del decreto legislativo che la introduce.
Pertanto, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno
solare, la disciplina sulle società in perdita sistematica troverà applicazione per il
periodo d’imposta 2014, solo qualora il medesimo soggetto abbia conseguito
perdite fiscali per i precedenti cinque periodi d’imposta (ossia, per i periodi 2009,
2010, 2011, 2012 e 2013) ovvero sia, indifferentemente, in perdita fiscale per
quattro periodi (ad esempio, i periodi 2009, 2010, 2012 e 2013) e per uno con
reddito imponibile inferiore al c.d. reddito minimo (2011).
26
CAPITOLO IV: SEMPLIFICAZIONI RIGUARDANTI LA
FISCALITA’
INTERNAZIONALE
10. SEMPLIFICAZIONI DELLE DICHIARAZIONI DI SOCIETÀ O ENTI CHE NON HANNO
LA SEDE LEGALE O AMMINISTRATIVA NEL TERRITORIO DELLO STATO
(ARTICOLO 19)
L’art. 19 del decreto, con efficacia a decorrere dalla data di entrata in
vigore del presente decreto, abroga l’art. 4, comma 2, del d.P.R. 29 settembre
1973, n. 600, che prevede, per le società o enti che non hanno la sede legale o
amministrativa nel territorio dello Stato, l’obbligo di indicare nella dichiarazione
dei redditi l’indirizzo dell’eventuale stabile organizzazione nel territorio stesso, e
in ogni caso, le generalità e l’indirizzo in Italia di un rappresentante per i rapporti
tributari. Pertanto, le società o enti non residenti non avranno più l’obbligo di
indicare tali dati nella propria dichiarazione dei redditi relativa al periodo
d’imposta 2014.
Si tratta, infatti, di dati già in possesso dell’Amministrazione finanziaria.
Con la soppressione di tale adempimento, inoltre, non solo si semplifica la
dichiarazione dei redditi per le società o enti non residenti, ma si eliminano anche
eventuali incertezze e possibili conseguenze negative in fase di notifica degli atti,
in caso di divergenza tra i dati finora indicati da tali soggetti nel modello
dichiarativo e quelli presenti nell’anagrafe tributaria.
11. COMUNICAZIONE ALL’AGENZIA DELLE ENTRATE DEI DATI CONTENUTI NELLE
LETTERE D’INTENTO (ARTICOLO 20)
L’art. 20 del decreto interviene sulla disciplina della comunicazione
all’Agenzia delle Entrate dei dati contenuti nella dichiarazione di intento relativa
ad operazioni IVA non imponibili, effettuate da soggetti qualificati come
esportatori abituali, modificando l’art. 1, comma 1, lettera c) del d.l. 29 dicembre
27
1983, n. 746, convertito in legge, con modificazioni, dalla legge 27 febbraio
1984, n. 17.
Con provvedimento del 12 dicembre 2014, prot. n. 159674/2014, è stato
approvato il modello per la dichiarazione d’intento relativa
all’acquisto o
importazione di beni e servizi senza applicazione dell’imposta sul valore
aggiunto, delle relative istruzioni e delle specifiche tecniche per la trasmissione
telematica dei dati.
La
previgente
disciplina
individuava
il
soggetto
onerato
della
comunicazione nel cedente o prestatore, prevedendo che questi, ricevuta la
dichiarazione dall’esportatore anteriormente all’effettuazione dell’operazione,
comunicasse telematicamente all’Agenzia delle Entrate i dati dalla stessa
risultanti entro il termine di effettuazione della prima liquidazione periodica IVA,
mensile o trimestrale, nella quale fossero confluite le operazioni realizzate senza
applicazione dell'imposta.
Con riferimento al termine di comunicazione della dichiarazione di intento
da parte del cedente o prestatore, si ricorda che, prima delle modifiche apportate
dall'art. 2, comma 4, del D.L. 2 marzo 2012, n. 16, - convertito dalla L. 26 aprile
2012, n. 44 – il termine era fissato “entro il giorno 16 del mese successivo”.
A decorrere dal 1° gennaio 2015, la procedura per l’invio e la consegna
delle lettere d’intento è radicalmente modificata.
Infatti,
l’esportatore
è
tenuto
a
trasmettere
telematicamente
la
dichiarazione d’intento all’Agenzia delle Entrate, che rilascia apposita ricevuta
telematica. Successivamente l’esportatore curerà la consegna al fornitore – o in
Dogana - della dichiarazione di intento e della relativa ricevuta di presentazione
presso l’Agenzia.
Il fornitore sarà, pertanto, tenuto a verificare l’avvenuta trasmissione
all’Agenzia delle Entrate prima di effettuare la relativa operazione, pena
l’applicazione delle sanzioni previste dall’art. 7, comma 4-bis, del d.lgs. n. 471
del 1997, come riformulato per tenere conto delle nuove modalità applicative
dell’istituto.
28
Il riscontro, a regime, potrà essere effettuato secondo due modalità
alternative.
Da
subito,
per
tutti
gli
operatori,
sul
sito
internet
www.agenziaentrate.gov.it è resa disponibile una funzione a libero accesso
attraverso la quale, inserendo il codice fiscale del cedente/prestatore, del
cessionario/committente nonché il numero di protocollo della ricevuta telematica,
sarà possibile effettuare il predetto riscontro telematico.
A breve, per i soggetti abilitati ai servizi Entratel o Fisconline sarà
possibile verificare nel proprio cassetto fiscale l’avvenuta presentazione della
dichiarazione d’intento da parte del cessionario/committente, unitamente alla
ricevuta telematica. Questa seconda modalità richiede tempi tecnici, per cui sarà
inizialmente visibile solo la ricevuta e, successivamente, anche il documento.
Il medesimo fornitore provvederà, infine, a riepilogare i dati delle
dichiarazioni di intento ricevute nella dichiarazione IVA annuale.
Inoltre, le nuove disposizioni mantengono in vigore alcuni preesistenti
obblighi in capo al dichiarante ed al fornitore, quali la tenuta ed aggiornamento
del registro a norma dell’art. 39 del d.P.R 26 ottobre 1972, n. 633, e successive
modificazioni; per le dichiarazioni ricevute, il fornitore dovrà continuare ad
indicare gli estremi delle stesse nelle fatture emesse, indicando il regime di non
imponibilità.
Con riferimento all’ipotesi di presentazione della lettera di intento presso
la Dogana si rileva che, in armonia con lo spirito della disposizione in commento,
è previsto che l’Agenzia delle Entrate metta a disposizione dell’Agenzia delle
Dogane e dei Monopoli, nel termine di centoventi giorni dall’entrata in vigore
delle disposizioni in esame, l’accesso alla Banca dati delle dichiarazioni di
intento, al fine di fornire uno strumento idoneo a garantire una celere
circolazione delle informazioni necessarie all’espletamento degli adempimenti
doganali.
Come accennato, in considerazione della nuova struttura della fattispecie
di comunicazione delle dichiarazioni d’intento, il legislatore ha modificato la
disciplina sanzionatoria contenuta nell’art. 7, comma 4-bis, del d. lgs. 18
29
dicembre 1997, n. 471, recante la disciplina delle “Violazioni relative alle
esportazioni”.
Tale disposizione, nella formulazione previgente, puniva con la sanzione
dal cento al duecento per cento dell'imposta il cedente o il prestatore che
ometteva di inviare, nei termini previsti, la comunicazione di intento o la inviava
con dati incompleti o inesatti. Tale sanzione è attualmente applicabile laddove il
cedente o prestatore effettui operazioni nei confronti dell’esportatore abituale
prima di aver ricevuto da parte di questi la dichiarazione d’intento ed averne
riscontrato l’avvenuta presentazione all’Agenzia delle entrate.
Le disposizioni richiamate trovano applicazione per le operazioni senza
applicazione d’imposta da effettuare a decorrere dal 1° gennaio 2015°, a nulla
rilevando la circostanza che l’esportatore abituale abbia già inviato al proprio
fornitore o prestatore la lettera d’intento, secondo la precedente disciplina.
Nondimeno, la decorrenza delle nuove disposizioni deve essere coordinata con
l’emanazione del citato provvedimento di attuazione del 12 dicembre 2014, che
ha stabilito le concrete modalità applicative della nuova procedura di
comunicazione e predisposto gli strumenti tecnici necessari nonché con i principi
recati dallo Statuto dei diritti del contribuente, di cui alla legge 27 luglio 2000, n.
212.
In particolare, il punto 5 del Provvedimento – Decorrenza e disposizioni
transitorie – prevede che, fino all’11 febbraio 2015, gli operatori possono
consegnare o inviare la dichiarazione d’intento al proprio cedente o prestatore
secondo le modalità previgenti. Tale previsione consente di dare piena attuazione
ai principi contenuti nello Statuto del contribuente che, all’articolo 3, comma 2,
richiede che le disposizioni tributarie non possono prevedere adempimenti a
carico dei contribuenti la cui scadenza sia fissata anteriormente al sessantesimo
giorno dalla data dell'adozione dei provvedimenti di attuazione in esse
espressamente previsti. In tal caso, il fornitore non dovrà verificare l’avvenuta
presentazione della dichiarazione d’intento all’Agenzia delle Entrate.
30
Rimane, comunque, salva la possibilità per gli operatori di avvalersi del
nuovo sistema di presentazione in via telematica disponibile sul sito internet
dell’Agenzia delle Entrate.
In ossequio al dato testuale della disposizione – che individua, come
discrimine per l’entrata in vigore delle nuove regole, le operazioni effettuate a
decorrere dal 1° gennaio 2015 – viene previsto che, per le dichiarazioni d’intento
già consegnate o inviate secondo le precedenti regole che esplicano, tuttavia,
effetti per operazioni poste in essere successivamente all’11 febbraio 2015,
sussiste l’obbligo di applicare la nuova disciplina, a partire dal 12 febbraio 2015.
Pertanto, eventuali dichiarazioni d’intento inviate nel corso del 2014 o
dopo il
1°
gennaio 2015,
laddove riferite
ad operazioni effettuate
successivamente all’11 febbraio 2015, dovranno essere effettuate secondo le
modalità indicate dalla nuova disciplina.
12. COMUNICAZIONE
(ARTICOLO 21).
DELLE OPERAZIONI INTERCORSE CON
PAESI
BLACK LIST
L’art. 21 del decreto semplifica le modalità con cui adempiere all’obbligo
di comunicazione delle operazioni economiche intercorse con Paesi black list.
In particolare, la stessa interviene sull’art. 1, comma 1, del D.L. 25 marzo
2010, n. 40, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 maggio 2010, n. 73,
che detta le disposizioni in materia di contrasto alle frodi fiscali e finanziarie
internazionali e nazionali operate, tra l’altro, nella forma dei cosiddetti
«caroselli» e «cartiere».
Secondo la disciplina previgente, i soggetti passivi IVA avevano l’obbligo
di comunicare telematicamente all’Agenzia delle entrate tutte le cessioni di beni
e le prestazioni di servizi di importo superiore ad euro 500 effettuate e ricevute,
registrate o soggette a registrazione, nei confronti di operatori economici aventi
sede, residenza o domicilio in Paesi black list. Tali comunicazioni avevano
31
cadenza mensile o trimestrale a seconda dell’ammontare delle operazioni da
comunicare.
La nuova disposizione semplifica tale disciplina, prevedendo che i dati
relativi ai rapporti intercorsi con Paesi black list siano forniti con cadenza
annuale ed elevando ad euro 10.000 la soglia di valore complessivo delle
operazioni da comunicare.
Con riferimento alla nozione di “importo complessivo annuale” si ricorda
che, in sede del prescritto esame del decreto da parte delle Commissioni
parlamentari competenti, il parere favorevole delle stesse, è stato condizionato
all’espresso ed inequivoco chiarimento che il limite del 10.000 euro introdotto
dall’art. 21 si intende non per singola operazione, come a legislazione previgente,
ma come limite complessivo annuo, con la conseguenza di prevedere l’obbligo di
comunicazione una volta superato il limite di 10.000 euro di valore complessivo
di operazioni.
Sul punto, coerentemente con l’indicazione fornita dal Parlamento, si
ritiene che tale importo complessivo annuale debba riferirsi al complesso delle
cessioni di beni e delle prestazioni di servizi effettuate e ricevute nei confronti di
operatori economici aventi sede, residenza o domicilio in Paesi c.d. black list.
Le nuove norme si applicano, per espressa previsione dell’art. 21 del
decreto, alle operazioni, interessate dall’obbligo, poste in essere nell’anno solare
in corso alla data di entrata in vigore del decreto.
Come già rappresentato nel comunicato stampa del 19 dicembre 2014, per
evidenti finalità di semplificazione e per consentire gli adempimenti dell’intero
anno 2014 secondo le regole già adottate per la maggior parte dell’anno, evitando
in tal modo di introdurre maggiori oneri, i contribuenti possono continuare ad
effettuare le comunicazioni mensili o trimestrali secondo le regole previgenti,
fino alla fine del 2014. Tali comunicazioni saranno ritenute pienamente valide
secondo le nuove modalità previste dall’art. 21 del decreto.
Al riguardo si precisa che la facoltà per gli operatori economici di
assolvere all’adempimento con riferimento alle comunicazioni relative all’anno
32
2014 secondo le regole previgenti, consente di non effettuare le comunicazioni
per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi di importo inferiore a 500 euro,
anche se effettuate o ricevute dalla data di entrata in vigore del decreto fino al 31
dicembre 2014. Pertanto, stante la facoltà riconosciuta agli operatori di applicare
le regole previgenti all’art. 21 del decreto, per tali operazioni potrà essere omessa
la comunicazione prevista dal predetto articolo 21, anche se le stesse sono di
importo complessivo superiore a 10.000 euro.
Poiché la norma è entrata in vigore il 13 dicembre 2014, deve ritenersi che
eventuali violazioni commesse in vigenza della precedente formulazione che, per
effetto delle modifiche, non siano più da considerare illecito, in applicazione
dell’articolo 3, comma 3, del D.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, non siano
sanzionabili, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto già
definitivo.
13. RICHIESTA
DI
AUTORIZZAZIONE
PER
EFFETTUARE
INTRACOMUNITARIE (ARTICOLO 22 DEL DECRETO)
OPERAZIONI
All’art. 35 del d.P.R. n. 633 del 1972 sono state apportate alcune
importanti modifiche finalizzate a consentire, ai soggetti che intendono operare
in ambito comunitario, l’immediata inclusione nella banca dati di cui all’art. 17
del regolamento del Consiglio, del 7 ottobre 2010 (UE) n. 904/2010, le cui
informazioni sono scambiate tra i Paesi aderenti mediante il Vat Information
Exchange System (di seguito banca dati VIES).
In particolare, la nuova disposizione modifica l’art. 35 del d.P.R. n. 633
del 1972, intervenendo sui commi 7-bis (sostituito), 7-ter (abrogato), 15-bis
(integrato), 15-quater (abrogato).
Le predette modifiche vengono introdotte allo scopo di assicurare una
maggiore conformità della disciplina IVA nazionale al diritto comunitario ed
hanno l’effetto di rispondere alle esigenze di maggiore speditezza del sistema,
33
manifestate dagli operatori interessati ad effettuare scambi di beni e servizi con
altri operatori dell’Unione europea.
L’art. 35, comma 2, lettera e-bis), del d.P.R. n. 633 del 1972 prevede che i
soggetti interessati ad effettuare operazioni intracomunitarie, di cui al Titolo II,
Capo II, del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla
legge 29 ottobre 1993, n. 427, devono far risultare “la volontà di effettuare dette
operazioni” nella dichiarazione di inizio di attività ovvero in altra dichiarazione
successiva.
Prima della modifica in commento, il comma 7-bis del medesimo articolo
prevedeva che l’Ufficio competente potesse emettere un provvedimento di
diniego ad effettuare tali operazioni, entro 30 giorni dalla relativa manifestazione
di volontà.
Nel predetto lasso di tempo, il contribuente non poteva porre in essere né
cessioni o acquisti intracomunitari di beni né scambi di servizi intra UE. Tali
operazioni potevano essere poste in essere soltanto a partire dallo scadere di tale
termine se, a seguito del controllo preventivo, non fosse intervenuto il
provvedimento di diniego.
Ne derivava che la soggettività passiva d’imposta poteva risultare limitata nel
predetto periodo alle sole operazioni domestiche e a quelle intercorse con
soggetti extra UE.
In seguito alla modifica normativa in commento, il soggetto passivo –
diversamente da quanto precedentemente disposto - ottiene l’iscrizione nella
banca dati VIES già al momento della attribuzione della partita IVA o, se la
volontà di effettuare operazioni intracomunitarie è manifestata successivamente,
al momento in cui manifesta tale volontà.
Per i soggetti già titolari di Partita IVA, la richiesta di inclusione nella banca
dati VIES potrà avvenire esclusivamente in modalità telematica, tramite i servizi
34
on line disponibili sul sito dell’Agenzia delle entrate, e l’inclusione nella stessa
banca dati avrà effetto immediato.
Per
coloro
invece
che
dichiarano
di
volere
effettuare
operazioni
intracomunitarie (art. 35, comma 2, lett. e-bis) in sede di dichiarazione di inizio
attività,
l’inclusione
nella
banca
dati
VIES
avverrà
contestualmente
all’attribuzione ai medesimi soggetti della Partita IVA.
Il nuovo comma 7-bis dell’art. 35 prevede, inoltre, una prima ragione di
esclusione dei soggetti passivi dalla banca dati VIES. L’esclusione può, infatti,
essere disposta nel caso in cui i predetti soggetti non abbiano presentato alcun
elenco riepilogativo delle operazioni intracomunitarie per quattro trimestri
consecutivi. In tal caso, la norma presume che gli stessi non intendano più
effettuare operazioni intracomunitarie e, pertanto, l’Ufficio, previo invio di
apposita comunicazione all’interessato, procede all’esclusione della relativa
partita IVA dal VIES.
Al riguardo si ritiene che la verifica sui quattro trimestri consecutivi di
mancata presentazione degli elenchi Intra operi dal momento di entrata in vigore
della disposizione in argomento, essendo ininfluenti i trimestri antecedenti
l’entrata in vigore del decreto.
Pertanto, l’Agenzia delle entrate procederà alla cancellazione dalla Banca dati
VIES dei soggetti iscritti a partire dall’anno successivo all’entrata in vigore del
decreto, inviando, a tal fine, un’apposita comunicazione per assicurare al
contribuente
un’adeguata
informazione
e
consentire
gli
adempimenti
conseguenti. Per le medesime finalità, l’esclusione avrà effetto a decorrere dal
sessantesimo giorno successivo alla data di spedizione della comunicazione da
parte dell’Ufficio competente.
Pertanto, nel periodo intercorrente tra il ricevimento della comunicazione e la
cancellazione, il contribuente interessato a conservare l’iscrizione potrà rivolgersi
all’Ufficio competente per le attività di controllo ai fini dell’IVA, al fine di
35
superare la presunzione di cui al comma 7-bis dell’art. 35 del d.P.R. n. 633/72,
fornendo la documentazione di tutte le operazioni intracomunitarie effettuate nel
predetto periodo dei quattro trimestri di riferimento previsto dalla norma, ovvero
fornire adeguati elementi circa la operazioni intracomunitarie in corso o da
effettuare.
In alternativa il contribuente può manifestare l’intenzione di effettuare
operazioni intracomunitarie.
Resta inteso che l’ufficio applicherà, nel caso in cui ricorrano i relativi
presupposti, le sanzioni previste dall’art. 11, comma 4, del d. lgs. n. 471 del
1997.
I soggetti esclusi, ove si manifesti successivamente l’esigenza di effettuare
operazioni
intracomunitarie,
potranno
comunque
nuovamente
richiedere
l’inclusione nella Banca dati VIES.
Per le operazioni effettuate in vigenza della precedente normativa, si
ritiene applicabile il principio del favor rei, previsto dall’art. 3, comma 2, del d.
lgs del 18 dicembre 1997 n. 472, ai sensi del quale “salvo diversa previsione di
legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una
legge posteriore, non costituisce violazione punibile”.
Per effetto di tale principio, non è, pertanto, più sanzionabile il
comportamento posto in essere da un soggetto passivo che avesse effettuato
operazioni intracomunitarie prima che fossero trascorsi i trenta giorni entro i
quali, ai sensi del vecchio comma 7-bis, l’Ufficio avrebbe potuto emettere un
provvedimento di diniego all’iscrizione al VIES.
In particolare, qualora il provvedimento di irrogazione delle sanzioni non
sia divenuto definitivo, non saranno applicabili le sanzioni previste dall’art. 6 del
d. lgs 18 dicembre 1997 n. 471.
36
14. ELENCHI INTRASTAT SERVIZI (ARTICOLO 23)
L’art. 23 del decreto prevede che, con provvedimento dell’Agenzia delle
Dogane e dei Monopoli, di concerto con il Direttore dell’Agenzia delle entrate e
d’intesa con l’ISTAT, da emanarsi, ai sensi dell’art. 50, comma 6-ter, del d.l. 30
agosto 1993, n. 331, entro novanta giorni dall’entrata in vigore del presente
decreto, sono apportate modifiche al contenuto degli elenchi riepilogativi relativi
alle prestazioni di servizi generiche - vale a dire alle prestazioni di servizi per le
quali il presupposto territoriale si realizza nello Stato in cui è stabilito il
committente - rese a soggetti passivi stabiliti in un altro Stato membro dell’UE e
quelle da questi ultimi ricevute, diverse da quelle di cui agli artt. 7-quater e 7quinquies del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Le modifiche in questione sono volte alla semplificazione del contenuto
informativo delle specifiche sezioni dei modelli Intrastat (rispettivamente:
INTRA1-quater, servizi resi registrati nel periodo, INTRA1-quinquies;
rettifiche ai servizi resi indicati in sezioni 3 di periodi precedenti, INTRA2quater; servizi ricevuti registrati nel periodo, INTRA2-quinquies rettifiche ai
servizi ricevuti indicati in sezioni 3 di periodi precedenti) relative alle prestazioni
di servizi rese o ricevute, il quale viene ridotto alle seguenti informazioni:
-
Numeri d’identificazione IVA delle controparti,
-
Valore totale delle transazioni;
-
Codice indicativo del tipo di prestazione resa o ricevuta;
-
Paese di pagamento.
Conseguentemente, viene disposta l’abrogazione dell’obbligo di fornire le
altre informazioni, quali il numero e la data della fattura, le modalità di incasso
o pagamento dei corrispettivi e di erogazione del servizio, non essendo le
stesse essenziali ai fini di un’analisi del rischio. In tal modo, gli obblighi
informativi connessi alle prestazioni di servizio intracomunitarie vengono
maggiormente adeguati agli standard degli altri Paesi europei.
37
Le nuove modalità di compilazione si rendono applicabili a partire dalla
data che sarà indicata dal Provvedimento.
15. TERMINI
DI PRESENTAZIONE DELLA DENUNCIA DEI PREMI INCASSATI DAGLI
OPERATORI ESTERI (ARTICOLO 24).
L’art. 24 del decreto introduce alcune modifiche all’art. 4-bis della legge
29 ottobre 1961, n. 1216, che disciplina l’applicazione dell’imposta sui premi per
i contratti conclusi da imprese di assicurazione che operano in Italia in regime di
libera prestazione di servizi.
In particolare, con la previsione recata dalla lettera a) dell’art. 24 del
decreto viene sostituito il comma 5 del citato art. 4-bis, che definisce il termine
di presentazione della denuncia dei premi da parte del rappresentante fiscale delle
imprese estere operanti sul territorio nazionale in regime di libera prestazione di
servizi.
Nella nuova formulazione, il comma 5 del citato art. 4-bis prevede che “Il
rappresentante fiscale deve presentare entro il 31 maggio di ciascun anno, con le
modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, la
denuncia dei premi ed accessori incassati nell’anno solare precedente,
distinguendo i premi stessi per categoria e per aliquota applicabile. Si applicano
al rappresentante fiscale le disposizioni dell’articolo 9”.
Sulla base di tale disposizione, dunque, il rappresentante fiscale delle
imprese estere deve procedere alla presentazione di una denuncia annuale (e non
più mensile) dei premi ed accessori incassati nell’anno solare precedente, entro il
31 maggio di ciascun anno.
Analoga previsione è stata, inoltre, inserita con riferimento alle imprese di
assicurazione estere che non si avvalgono di un rappresentante fiscale.
Anche tali soggetti, infatti, per effetto delle modifiche introdotte con la
lettera b) dell’art. 24 del decreto, al comma 6-bis dell’art. 4-bis, sono tenuti alla
38
presentazione di una denuncia annuale dei premi ed accessori incassati nell’anno
solare precedente, entro il 31 maggio di ciascun anno.
Tali modifiche sono state introdotte dal legislatore al fine di uniformare i
termini di presentazione della denuncia dei premi incassati dagli assicuratori
esteri, operanti in Italia in regime di libera prestazione di servizi, con quelli
previsti per le imprese stabilite in Italia.
Per effetto del richiamo dell’art. 9 della legge n. 1216 del 1961 che
disciplina gli adempimenti dichiarativi e di versamento delle imprese di
assicurazione, sono estese anche agli assicuratori esteri operanti in Italia in
regime di libera prestazione di servizi alcune previsioni già applicate per gli
operatori nazionali.
Trattasi, in particolare, del comma 4 del citato art. 9, ai sensi del quale
“Sulla base della denuncia l'ufficio del registro procede entro il 15 giugno alla
liquidazione definitiva dell'imposta dovuta per l'anno precedente. L'ammontare
del residuo debito o dell'eccedenza di imposta, eventualmente risultante dalla
predetta liquidazione definitiva, deve essere computato nel primo versamento
mensile successivo a quello della comunicazione della liquidazione da parte
dell'ufficio del registro.”
Poiché la denuncia da presentare entro il 31 maggio di ogni anno si
riferisce ai premi ed accessori incassati nell’anno solare precedente, si è
dell’avviso che, per gli assicuratori esteri, il nuovo termine di presentazione della
dichiarazione trovi applicazione in relazione ai premi ed accessori incassati a
decorrere dal 1° gennaio 2015.
Pertanto, tali soggetti - qualora abbiano presentato tutte le denunce mensili
per i premi incassati nel 2014 - presenteranno la prima dichiarazione annuale
entro maggio 2016, relativamente ai premi ed accessori incassati nel 2015.
Diversamente i soggetti che non abbiano presentato tutte le denunce
mensili per i premi incassati nel 2014 avranno l’obbligo di presentare la predetta
denuncia annuale al fine di veder liquidata l’imposta definitiva entro il 15 giugno
e di poter computare l’eventuale debito/credito che residua entro il primo
39
versamento mensile successivo a quello di comunicazione della liquidazione da
parte dell’Agenzia delle Entrate.
Resta, in ogni caso, fermo l’obbligo di trasmettere entro il termine del 31
maggio 2015 la comunicazione degli importi annualmente versati alle province,
distinti per contratto ed ente di destinazione, secondo quanto previsto dall’art. 17,
comma 4, del D.lgs. 6 maggio 2011, n. 68 e successive modificazioni ed
integrazioni.
16. SANZIONI
PER OMISSIONE O INESATTEZZA DATI STATISTICI DEGLI ELENCHI
INTRASTAT (ARTICOLO 25)
L’art. 25 del decreto sostituisce il comma 5 dell’art. 34 del d.l. 23 febbraio
1995, n. 41, convertito, con modificazioni dalla legge 22 marzo 1995, n. 85, in
materia di sanzioni per omessa o inesatta comunicazione dei dati statistici degli
elenchi INTRASTAT.
La novella normativa è finalizzata a limitare e semplificare l’onere
comunicativo-statistico, nella considerazione che gli eventuali errori commessi in
sede di adempimento comunicativo hanno natura formale, in quanto non idonei
ad arrecare un danno erariale.
In particolare, l’omissione o l’inesattezza dei dati statistici negli elenchi
INTRASTAT – punita, dall’art. 11 del d.lgs. n. 322 del 1989, con la sanzione da
516,00 a 5.164,00 euro – si applica alle sole imprese che rispondono ai requisiti
indicati nei decreti del Presidente della Repubblica emanati annualmente, ai sensi
dell’art. 7, comma 1, del citato d.lgs. n. 322 del 1989.
Tale disposizione prevede, al comma 1, secondo periodo, che “(…) è
annualmente definita, in relazione all’oggetto, ampiezza, finalità, destinatari e
tecnica di indagine utilizzata per ciascuna rilevazione statistica, la tipologia di
dati la cui mancata fornitura, per rilevanza, dimensione o significatività ai fini
della rilevazione statistica, configura violazione dell’obbligo di cui al presente
comma”.
40
In forza dell’ultimo decreto pubblicato, trattasi delle imprese che
realizzano scambi commerciali con i paesi dell’Unione europea per un
ammontare pari o superiore a 750 mila euro, secondo quanto indicato nel d.P.R.
19 luglio 2013 (pubblicato nella GU-Serie Generale n. 201 del 28 agosto 2013).
La norma in commento precisa, infine, che la sanzione prevista dal citato
art. 11 del d.lgs. n. 322 del 1989 è applicata una sola volta per ogni elenco
INTRASTAT mensile inesatto o incompleto, a nulla rilevando il numero di
transazioni mancanti o riportate in modo errato nello stesso.
CAPITOLO V: ELIMINAZIONE DI ADEMPIMENTI SUPERFLUI
17. ELIMINAZIONE DELLA RICHIESTA DI AUTORIZZAZIONE
ENTRATE (ARTICOLO 26)
DELL’AGENZIA DELLE
L’art. 26 del decreto è intervenuto sulla procedura che disciplina la
deducibilità delle quote di ammortamento finanziario per le concessioni relative
alla costruzione e all’esercizio di opere pubbliche, di cui al comma 4 dell’art. 104
del TUIR.
In particolare, la disposizione riduce gli adempimenti a carico dei soggetti
operanti nei predetti settori, eliminando la previsione secondo cui la deduzione di
quote di ammortamento, determinate in misura diversa da quella ordinaria (ossia,
per quote costanti), doveva essere oggetto di un apposito decreto del Ministro
dell’economia e delle finanze.
Per le imprese concessionarie di servizi pubblici, in relazione ai beni
gratuitamente devolvibili al termine della concessione, che ne regola la
costruzione e l’esercizio (vale a dire su quei beni che l’impresa ottiene in
concessione da un ente pubblico con l’obbligo di restituirli all’ente concedente al
termine della durata della concessione), l’art. 104, comma 1, del TUIR consente
41
di dedurre quote di ammortamento finanziario in luogo delle ordinarie quote di
ammortamento tecnico previste dagli artt. 102 e 103 del medesimo TUIR.
L’ammortamento finanziario anzidetto deve essere calcolato, dunque, in
quote costanti determinate dividendo il costo dei beni gratuitamente devolvibili
(diminuito degli eventuali contributi del concedente) per il numero degli anni di
durata della concessione, considerando tali anche le frazioni (cfr. comma 2,
dell’art. 104 del TUIR).
Per le concessioni relative alla costruzione e all’esercizio di opere
pubbliche, il comma 4 dell’art. 104, del TUIR, nella versione previgente,
ammetteva la deduzione di quote di ammortamento finanziario “differenziate”
anziché costanti - da calcolare sull’investimento complessivo realizzato in
rapporto proporzionale alle quote previste nel piano economico finanziario della
concessione - previa autorizzazione mediante un apposito decreto del Ministro
dell’economia e delle finanze.
Si ricorda che tale decreto, a seguito dell’istituzione delle Agenzie
fiscali, è stato surrogato da un provvedimento di autorizzazione emanato dal
direttore dell’Agenzia delle entrate.
In sintesi, le imprese operanti nel settore della costruzione e
dell’esercizio di opere pubbliche in concessione potevano ammortizzare il costo
dei beni in uso in quote costanti oppure, previa autorizzazione, dedurre quote di
ammortamento differenziate proporzionali alle quote previste nel piano
economico finanziario della concessione. Tale ultimo aspetto, quindi, imponeva
l’onere, ogni qual volta tali imprese provvedevano a rideterminare il proprio cd.
piano economico finanziario, di richiedere la predetta autorizzazione.
Con la soppressione di parte del comma 4 dell’art. 104 del TUIR, operata
con l’art. 26 del decreto, non è più richiesto ai predetti soggetti di adempiere alla
descritta procedura.
Tale semplificazione, come precisato nella relazione al decreto, si fonda
sulla “(…) rilevanza del piano economico finanziario, che risulta approvato dal
42
concedente e costituisce parte integrante della concessione relativa alla
costruzione e all’esercizio di opere pubbliche”.
Nel previgente sistema, con il citato provvedimento del direttore, si
autorizzava la deduzione di quote di ammortamento differenziate in rapporto
proporzionale a quelle previste nel piano economico finanziario della
concessione. Pertanto, fermo restando il rispetto del principio di imputazione, di
cui al comma 4 dell’art. 109 del TUIR, il provvedimento del direttore poteva
consentire la deduzione di quote differenziate in rapporto proporzionale a quelle
individuate nel piano, sempreché proporzionali.
In conseguenza dell’eliminazione del citato provvedimento del direttore,
si ritiene consentita la deduzione di quote di ammortamento secondo lo stesso
criterio di proporzionalità adottato nel piano economico finanziario della
concessione, nei limiti della quota imputata in bilancio.
La disposizione in commento trova applicazione a decorrere dal periodo
d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del provvedimento in commento.
Pertanto, per le imprese con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, si
applica a decorrere dal 2014.
In altri termini, le imprese operanti nel settore della costruzione e
dell’esercizio di opere pubbliche in concessione che sottoscrivono una
convenzione (oppure adeguano il loro piano economico finanziario) a partire dal
periodo d’imposta 2014 (per i soggetti con esercizio corrispondente all’anno
solare), avranno la possibilità di dedurre il costo dei beni in uso:
-
secondo i coefficienti tabellari di cui al decreto 31 dicembre 1988 (art.
102 del TUIR);
-
in misura corrispondente alla durata di utilizzazione prevista dal
contratto o dalla legge (art. 103 del TUIR);
-
in quote costanti (comma 1, art. 104 del TUIR);
-
in quote differenziate, in rapporto proporzionale a quelle previste nel
piano economico finanziario, senza la necessità di richiedere alcuna
autorizzazione (comma 4, art. 104 del TUIR).
43
In considerazione del nuovo assetto normativo, per garantire la
semplificazione degli adempimenti, si ritiene che per le medesime tipologie di
imprese che hanno sottoscritto una convenzione (oppure hanno adeguato il loro
piano economico finanziario) in periodi d’imposta precedenti al 2014 (per i
soggetti con esercizio corrispondente all’anno solare) le quote indicate nel
bilancio relativo all’esercizio 2014 risultano deducibili secondo le modalità di cui
ai punti precedenti, a prescindere dall’esistenza o meno di provvedimento di
autorizzazione dell’Agenzia.
Diversamente, per le quote contabilizzate negli esercizi precedenti al
2014, in mancanza di autorizzazione, è consentita esclusivamente la deduzione
secondo quanto disposto al comma 1 dell’art. 104 del TUIR (quote costanti).
In ultimo, alla luce dell’evoluzione del sistema giuridico e fiscale avente
ad oggetto il settore della costruzione e dell’esercizio di opere pubbliche in
concessione, appare opportuno fornire alcune precisazioni concernenti l’ultimo
inciso del comma 4, dell’art. 104 del TUIR in esame, in cui si prevede che le
quote di ammortamento differenziato deducibili siano determinate “includendo
nel costo ammortizzabile gli interessi passivi anche in deroga alle disposizioni
del comma 1 dell’articolo 110”.
Tale disposizione, derogando al comma 1 dell’articolo 110, garantiva che
le modalità con cui si contabilizzavano in bilancio le quote di ammortamento,
secondo quanto disposto dagli schemi di convenzione vigenti, fossero coerenti
con la misura con cui le stesse potevano essere dedotte (previa autorizzazione).
Infatti, a fronte della previsione contenuta nella lettera b) del comma 1
dell’art. 110 del TUIR per cui la capitalizzazione degli interessi passivi era
consentita fino al momento di entrata in funzione del relativo bene, la citata
deroga di cui al comma 4 dell’art. 104 consentiva la capitalizzazione dei predetti
oneri finanziari anche oltre il momento di entrata in funzione dei relativi beni, in
linea con quanto eventualmente previsto dagli schemi di convenzione all’epoca
vigenti.
44
Sotto il profilo giuridico, le modifiche apportate con le disposizioni di cui
all’art. 2, commi 82-90, del decreto legge 3 ottobre 2006, n. 262 (convertito, con
modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 286), come ulteriormente
modificato dall’art. 1, comma 1030, della legge finanziaria 2007 (n. 296/2006),
hanno introdotto un nuovo schema unico di convenzione che non prevede alcuna
regola specifica in merito alle modalità con cui devono essere capitalizzati gli
oneri finanziari. Pertanto, l’imputazione degli oneri finanziari risulta orientata
esclusivamente dalla corretta applicazione delle regole contabili adottate in
bilancio (principi contabili nazionali ed internazionali).
In tale nuovo contesto, l’applicazione della deroga contenuta nel comma 4
dell’art. 104 del TUIR imporrebbe alle sole imprese che si occupano della
costruzione e dell’esercizio di opere pubbliche in concessione di considerare un
costo fiscale dei beni gratuitamente devolvibili diverso rispetto al valore iscritto
in bilancio, determinando, conseguentemente, un disallineamento fra valori
contabili e fiscali.
Pertanto, si ritiene necessario superare il dato letterale dell’ultimo inciso
del comma 4 dell’art. 104 del TUIR in quanto la deroga all’articolo 110, non
rispondendo alla sua funzione originaria, risulterebbe incoerente con la ratio della
norma in commento, ossia quella di garantire l’allineamento tra il trattamento
contabile, derivante dalla convenzione, e le regole di deducibilità fiscale.
Va da sé che, qualora i contribuenti avessero adottato un comportamento
difforme rispetto a quello appena indicato non si ritengono applicabili le sanzioni
a causa dell’esistenza di obiettive condizioni di incertezza.
18. RITENUTE SU AGENTI - COMUNICAZIONE DI AVVALERSI DI DIPENDENTI O TERZI
(ARTICOLO 27)
L’art. 25-bis, primo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973 prevede
l’applicazione di una ritenuta a titolo d’acconto dell’IRPEF o dell’IRES dovuta
dai percipienti all’atto del pagamento delle provvigioni comunque denominate
45
per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di
agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di
affari, salve le eccezioni previste nell’articolo medesimo.
Per espressa previsione del secondo comma, la base imponibile della
ritenuta è pari al cinquanta per cento dell’ammontare delle provvigioni. Se i
percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che,
nell’esercizio della loro attività, si avvalgono in via continuativa dell’opera di
dipendenti o di terzi, la ritenuta è pari al venti per cento dell’ammontare delle
provvigioni stesse.
L’attuale disciplina della dichiarazione, cui è subordinata l’applicazione
della ritenuta sul 20 per cento della provvigione, è dettata dal D.M. 16 aprile
1983, previsto dal settimo comma dell’art. 25-bis.
Al riguardo, si evidenzia che l’art. 3 del DM. 16 aprile 1983 prevede, tra le
altre cose, che:
-
la dichiarazione debba essere spedita al committente, preponente o
mandante, per ciascun anno solare, entro il 31 dicembre dell'anno
precedente mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento (primo
comma);
-
se le condizioni previste per la riduzione al venti per cento della base
imponibile della ritenuta si verificano in corso d’anno, la relativa
dichiarazione deve essere presentata non oltre quindici giorni da quello in
cui le condizioni stesse si sono verificate. Entro lo stesso termine devono
essere dichiarate le variazioni in corso d’anno che fanno venire meno le
predette condizioni (secondo comma);
-
se per l'anno o frazione di anno in cui ha inizio l'attività il percipiente,
presumendo il verificarsi delle relative condizioni, intende avvalersi della
riduzione al venti per cento della base imponibile delle ritenute, deve farne
dichiarazione non oltre i quindici giorni successivi alla stipula dei contratti,
46
o accordi, di commissione, di agenzia, di rappresentanza di commercio e di
procacciamento d’affari o alla eseguita mediazione (terzo comma).
In tale contesto, l’art. 27 del decreto sostituisce il settimo comma dell’art.
25-bis in esame, stabilendo che il decreto di attuazione dovrà prevedere che la
dichiarazione:
-
possa essere trasmessa anche tramite posta elettronica certificata (secondo
periodo);
-
non possa avere limiti di tempo e sarà valida fino a revoca ovvero fino alla
perdita dei requisiti da parte del contribuente (terzo periodo).
Sebbene l’attuazione dell’art. 27 del decreto sia demandata a un decreto
ministeriale di attuazione, si ritiene che – nelle more dell’adozione del decreto di
attuazione e coerentemente con le finalità di semplificazione della legge delega –
sia possibile la trasmissione della dichiarazione prevista dal D.M. 16 aprile 1983
anche tramite posta elettronica certificata, rispettando comunque i termini ivi
previsti.
La dichiarazione, trasmessa con raccomandata con avviso di ricevimento o
mediante posta elettronica certificata, conserverà validità al fini dell’applicazione
della ritenuta sul venti per cento dell’ammontare delle provvigioni anche oltre
l’anno cui si riferisce. In altri termini, le dichiarazioni inviate dall’agente e dalle
altre figure previste dall’art. 25-bis entro il 31 dicembre 2013 o entro i 15 giorni
successivi al verificarsi dei presupposti, oppure ancora entro i 15 giorni
successivi alla stipula dei contratti o alla esecuzione della mediazione conservano
validità fino alla perdita dei requisiti. Pertanto, in tali casi, nel presupposto del
mantenimento dei requisiti previsti dal D.M. 16 aprile 1983, non dovrà essere
nuovamente inviata la dichiarazione entro il 31 dicembre 2014.
Rimane fermo l’obbligo di dichiarare con le medesime modalità il venire
meno delle predette condizioni entro 15 giorni dalla data in cui si verificano.
47
Sono salve in ogni caso le prescrizioni che saranno stabilite dal nuovo
decreto di attuazione dell’art. 27 del decreto.
Per quanto concerne le sanzioni, l’ultimo periodo del settimo comma
dell’art. 25-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, come sostituito dall’art. 27 in esame,
prevede che “L’omissione della comunicazione relativa alle variazioni che
comportano il venir meno delle predette condizioni comporta l’applicazione
delle sanzioni previste dall’articolo 11, del decreto legislativo 18 dicembre1997,
n. 471, e successive modificazioni”.
La disposizione sostituita prevedeva che “In caso di dichiarazione non
veritiera si applica la pena pecuniaria da due a tre volte la maggiore ritenuta
che avrebbe dovuto essere effettuata.”
Nella relazione illustrativa al decreto è specificato che l’omessa
comunicazione comporta l’applicazione della sanzione amministrativa da 258 a
2.065 euro. Si tratta della sanzione amministrativa prevista dall’art. 11, comma 1,
lett. a), del d.lgs. n. 471 del 1997 per la “omissione di ogni comunicazione
prescritta dalla legge tributaria anche se non richiesta dagli uffici o dalla
Guardia di finanza al contribuente o a terzi nell'esercizio dei poteri di verifica ed
accertamento in materia di imposte dirette e di imposta sul valore aggiunto o
invio di tali comunicazioni con dati incompleti o non veritieri”.
Al riguardo, considerato che un’eventuale dichiarazione non veritiera circa
la sussistenza dei presupposti per l’applicazione della ritenuta in misura ridotta
ha i medesimi effetti dell’omessa comunicazione del venir meno dei presupposti
stessi, e rilevato che la riportata lett. a) del comma 1 dell’art. 11 del d.lgs. n. 471
del 1997 prevede l’applicazione della sanzione amministrativa anche in caso di
“invio di tali comunicazioni con dati incompleti o non veritieri”, si ritiene che
tale sanzione sia applicabile anche nel caso in cui la dichiarazione dell’agente o
delle altre figure previste sia incompleta o non veritiera.
In applicazione dell’art. 3, comma 3, del d.lgs. n. 472 del 1997 per le
dichiarazioni non veritiere inviate prima dell’entrata in vigore del decreto si
applica, se più favorevole, la sanzione amministrativa prevista dal settimo
48
comma dell’art. 25-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, come sostituito dall’art. 27 del
decreto, salvo che il provvedimento di irrogazione della pena pecuniaria sia
divenuto definitivo.
19. COORDINAMENTO, RAZIONALIZZAZIONE E SEMPLIFICAZIONE DI DISPOSIZIONI
IN MATERIA DI OBBLIGHI TRIBUTARI (ARTICOLO 28)
19.1 ABROGAZIONE DELLA SOLIDARIETÀ PASSIVA IN MATERIA DI APPALTI
Con l’art. 28 del decreto si è inteso superare, nell’ambito della
razionalizzazione e semplificazione delle disposizioni in materia di obblighi
tributari, la disciplina relativa alla responsabilità solidale nell’ambito degli
appalti di opere o di servizi – prevista dall’art. 35, commi da 28 a 28-ter, del d.l.
4 luglio 2006, n. 223, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 2006, n.
248 – relativa alle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente.
Già l’art. 50, comma 1, del d.l. n. 69 del 2013 (cd. decreto del “fare”)
aveva escluso l’IVA dall’ambito oggettivo di applicazione della disciplina, sia
con riferimento al rapporto che intercorre tra il committente e l’appaltatore, sia
riguardo agli eventuali rapporti di subappalto.
A seguito di tali modifiche, pertanto, sulla base della disciplina previgente
rimaneva la responsabilità solidale dell’appaltatore per il versamento all’Erario
delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro dipendente dovute dal subappaltatore in
relazione ai dipendenti impiegati nell’ambito del contratto di subappalto.
Nel rapporto tra committente ed appaltatore, la norma prevedeva, in luogo
della responsabilità solidale, l’applicazione di una sanzione da 5.000,00 a
200.000,00 euro, qualora il committente avesse pagato il corrispettivo del
contratto di appalto senza aver ottenuto idonea documentazione circa la
correttezza del versamento all’Erario delle ritenute fiscali sui redditi di lavoro
dipendente dovute dall’appaltatore e dal subappaltatore.
49
Tale disposizione ha destato molte criticità in capo ai soggetti operanti
nell’ambito degli appalti, per i quali erano previsti adempimenti complessi, con
rischi reali di blocco dei pagamenti tra i soggetti coinvolti nella filiera degli
appalti.
Nell’incertezza della prova, infatti, taluni committenti/appaltatori hanno
sospeso i pagamenti a favore di appaltatori/subappaltatori, aggravando così la
situazione in cui si trovano le imprese, già molto colpite e messe in difficoltà
dalla stretta creditizia e dalla recessione economica.
Tale effetto è apparso, peraltro, in netto contrasto con le finalità della
Direttiva europea n. 7 del 2011, contro i ritardi di pagamento nelle transazioni
commerciali, recepita nel nostro ordinamento con il d.lgs. n. 192 del 2012.
Tanto premesso, con il comma 1 della novella normativa in esame è stata
disposta l’abrogazione del richiamato art. 35, commi da 28 a 28-ter, del d.l n. 223
del 2006, ossia degli adempimenti amministrativi sopra richiamati.
Tuttavia, al fine di contrastare il fenomeno dell’evasione fiscale
nell’ambito degli appalti, è stata prevista una corrispondente modifica all’art. 29,
comma 2, del d.lgs. 10 settembre 2003, n. 276 (cd. legge Biagi), che prevede, in
materia di appalti di opere o di servizi, una responsabilità solidale del
committente imprenditore o datore di lavoro con l’appaltatore – ed eventuali
subappaltatori – per la corresponsione ai lavoratori dei trattamenti retributivi,
nonché dei contributi previdenziali e assicurativi dovuti in relazione al periodo di
esecuzione del contratto di appalto.
In particolare, nella parte in cui viene previsto che il committente, che
abbia eseguito il pagamento dei trattamenti retributivi dei lavoratori, può
esercitare l’azione di regresso nei confronti del coobbligato, è stato inserito
l’obbligo, per il committente, di assolvere, ove previsto, gli adempimenti del
sostituto d’imposta, ai sensi delle disposizioni contenute nel DPR 29 settembre
1973, n. 600. Tale previsione ha natura confermativa di un principio di carattere
50
generale, già risultante dall’applicazione delle ordinarie disposizioni in materia di
sostituzione d’imposta previste dal citato dPR n. 600 del 1973 (cfr., ad esempio,
la risoluzione n. 481/E del 2008 per la sussistenza dell’obbligo per il committente
di assolvere gli adempimenti del sostituto d’imposta in relazione ai pagamenti
effettuati ai dipendenti dell’appaltatore anche a seguito delle azioni proposte ai
sensi dell’articolo 1676 del codice civile).
Con la stessa finalità, nel successivo comma 3 dell’articolo in commento,
è stato introdotto l’obbligo per l’INPS di comunicare all’Agenzia delle entrate,
con cadenza mensile, i dati relativi alle aziende, gestite dallo stesso Istituto
previdenziale, nonché le posizioni contributive dei relativi dipendenti.
In attuazione del principio di legalità, di cui all’articolo 3 del D.Lgs. n.
472 del 1997 (c.d. favor rei), non trova applicazione la sanzione amministrativa
pecuniaria (da euro 5.000 a euro 200.000) posta a carico del committente per le
violazioni commesse prima del 13 dicembre 2014 e non ancora definitive alla
medesima data.
Il medesimo principio non trova applicazione in relazione alla
responsabilità solidale prevista in capo all’appaltatore per violazioni commesse
dal subappaltatore entro la data di entrata in vigore della disposizione in esame,
posto che il principio del favor rei trova applicazione con esclusivo riferimento
alle fattispecie sanzionatorie rimanendo, per contro, regolata dal principio
generale della successione delle leggi nel tempo (c.d. tempus regit actum) ed, in
particolare, dal principio d’irretroattività, l’applicazione della norma precettiva,
tra cui va annoverata quella costitutiva della responsabilità per l’imposta.
19.2 ESTINZIONE DELLA SOCIETÀ E RESPONSABILITÀ DEI LIQUIDATORI
Sempre nell’ambito della semplificazione fiscale, il comma 4 dell’art. 28
del decreto stabilisce che – ai soli fini della liquidazione, accertamento e
riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi – l’estinzione della società,
51
disciplinata dall’art. 2495 del codice civile, produce effetto trascorsi cinque anni
dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese.
Trattandosi di norma procedurale, si ritiene che la stessa trova
applicazione anche per attività di controllo fiscale riferite a società che hanno già
chiesto la cancellazione dal registro delle imprese o già cancellate dallo stesso
registro prima della data di entrata in vigore del decreto in commento.
Il comma 5 modifica l’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 – relativo alla
responsabilità ed obblighi degli amministratori, liquidatori e soci – al fine di una
più compiuta tutela del credito erariale.
In particolare, la disposizione in esame prevede una diretta responsabilità
dei liquidatori delle società che hanno distribuito utili ai soci – in violazione
dell’obbligo di rispettare il grado di privilegio dei crediti – relativi all’anno di
liquidazione oppure ad anni precedenti, salvo prova contraria.
In sostanza, laddove i liquidatori non riescano a dimostrare di aver assolto
tutti gli oneri tributari, comprese le ritenute dei lavoratori dipendenti, prima
dell’assegnazione dei beni ai soci, ovvero di non aver estinto con precedenza
crediti di rango inferiore in danno di quelli tributari, gli stessi rispondono in
proprio del versamento dei tributi dovuti dalla società estinta, nei limiti dei
crediti di imposta che avrebbero trovato capienza in sede di graduazione dei
crediti. Quindi, rispetto alla precedente formulazione, l’onere probatorio è
traslato sul liquidatore (inversione dell’onere della prova).
La responsabilità dei soci ed amministratori, invece – già prevista nei
limiti delle somme e/o dei beni ricevuti nel corso della liquidazione o nel corso
degli ultimi due periodi di imposta anteriori alla messa in liquidazione, fatte salve
ulteriori responsabilità – è parametrata al valore dei beni sociali ricevuti, che si
presume, salva prova contraria, proporzionalmente equivalente alla quota di
capitale detenuta dal socio o associato.
52
Il comma 6 dell’art. 28 del decreto dispone, poi, che dalle disposizioni
contenute nei precedenti commi 4 e 5 non discendono, per i contribuenti,
obblighi dichiarativi nuovi o diversi rispetto a quelli vigenti.
Da ultimo, il comma 7 modifica l’art. 19, comma 1, del d.lgs. n. 46 del
1999, che individua le disposizioni del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602 – recante
la disciplina in materia di riscossione – che si applicano alle sole imposte sui
redditi.
In particolare, viene eliminato il riferimento, ivi previsto, all’art. 36 del
citato d.P.R. n. 602 del 1973, avente ad oggetto la responsabilità e gli obblighi
degli amministratori, dei liquidatori e dei soci dei soggetti IRES per le imposte
dovute per il periodo della liquidazione e per quelli anteriori, con la conseguenza
che il regime di responsabilità avrà ad oggetto tutte le imposte e non più solo le
imposte dirette.
CAPITOLO
VI:
SEMPLIFICAZIONI
E
COORDINAMENTI
NORMATIVI
20. MODIFICA AL REGIME DI DETRAZIONE FORFETARIO DELLE SPONSORIZZAZIONI
DI CUI ALL’ART. 74, SESTO COMMA, DEL DPR N. 633 DEL 1972 (ARTICOLO 29)
L’art. 29 del decreto, rubricato “Detrazione forfetaria per prestazioni di
sponsorizzazione”, modifica la disciplina della detrazione IVA relativa alle
prestazioni di sponsorizzazione prevista nell’ambito del regime forfetario recato
dall’art. 74, sesto comma, del d.P.R. n. 633 del 1972.
Il citato regime forfetario IVA stabilisce, in via generale, la
forfetizzazione della detrazione nella misura del 50 per cento dell’imposta
relativa alle operazioni imponibili.
Per le cessioni e concessioni di diritti di ripresa televisiva e trasmissione
radiofonica è prevista, invece, una percentuale ridotta di detrazione forfetizzata
pari a un terzo.
53
Anteriormente alle modifica introdotta dall’art. 29 del decreto, una
specifica percentuale di detrazione forfetizzata era stabilita anche per le
operazioni di sponsorizzazione nella misura pari al 10 per cento.
La modifica normativa apportata dal citato art. 29, avendo eliminato, nella
disposizione di cui all’art. 74, sesto comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, il
riferimento alle prestazioni di sponsorizzazione e alla relativa percentuale di
detrazione forfetizzata del 10 per cento, ha così ricondotto le medesime nella
regola generale della forfetizzazione della detrazione nella misura del 50 per
cento.
Tale modifica - intervenendo solo sulla disciplina della forfetizzazione per
le prestazioni di sponsorizzazione - ha lasciato inalterate le altre previsioni
contenute nell’art. 74, sesto comma, del d.PR n. 633 del 1972, sia relativamente
ai soggetti destinatari del regime, sia con riguardo alle diverse modalità
applicative che tale regime presenta rispetto alle differenti categorie di soggetti
beneficiari.
Si ricorda, infatti, che il regime forfettario IVA di cui trattasi è riservato,
per espressa previsione normativa, ai soggetti che organizzano attività di
intrattenimento di cui alla tariffa allegata al dPR n. 640 del 1972 ed è esteso, ai
sensi dell’art. 9 del dPR n. 544 del 1999, anche agli enti che esercitano l’opzione
per l’applicazione delle disposizioni agevolative di cui alla legge n. 398 del 1991.
In particolare, sono ammessi all’esercizio dell’opzione per le disposizioni
di favore di cui alla legge n. 398 del 1991 e, quindi, in presenza di tale opzione,
applicano il regime forfetario IVA, i seguenti soggetti:

le associazioni e le società sportive dilettantistiche (v. art. 1 della legge n.
398 del 1991 e art. 90, comma 1, della legge n. 289 del 2002);

le associazioni senza fini di lurco e pro loco (v. art. 9-bis del D.l. 30
dicembre 1991, n. 417, convertito con modificazioni dalla legge 6 febbraio
1992, n. 66);
54

le associazioni bandistiche e cori amatoriali, filodrammatiche, di musica e
danza popolare, legalmente costituite senza fini di lucro (v. art. 2, comma 31,
della legge 24 dicembre 2003, n. 350).
Il regime forfetario IVA presenta un differente ambito applicativo a
seconda che lo stesso venga adottato dagli enti con opzione per le disposizioni di
cui alla legge n. 398 del 1991 ovvero dagli esercenti attività di intrattenimento.
20.1 ENTI CON OPZIONE PER LE DISPOSIZIONI DI CUI ALLA LEGGE N. 398 DEL 1991
Tali soggetti applicano il regime forfetario IVA, in relazione a tutti i
proventi (derivanti anche da attività diverse da quelle di intrattenimento)
conseguiti nell’esercizio di attività commerciali connesse con gli scopi
istituzionali (cfr. circolare n. 165/E del 2000, par. 3.3) e, quindi, in relazione
anche ai proventi relativi a prestazioni di pubblicità.
Per tali proventi l’Amministrazione finanziaria ha chiarito (cfr. Circolari
n. 165 del 2000, par. 3.1, e n. 21 del 22 aprile 2003, par. 3.1.2) che, in assenza di
una specifica previsione nell’ambito della disposizione di cui all’art. 74, sesto
comma, del DPR n. 633 del 1972, gli stessi godono della detrazione del 50 per
cento stabilita in via generale dalla stessa disposizione.
Pertanto, prima della modifica introdotta dall’art. 29 del decreto, gli enti in
parola applicavano la forfetizzazione della detrazione IVA distinguendo le
prestazioni di pubblicità (detrazione forfetizzata del 50 per cento) da quelle di
sponsorizzazione (detrazione forfetizzata del 10 per cento).
Nei settori di operatività di tali soggetti (in particolare, nel settore dello
sport dilettantistico) si sono manifestate incertezze applicative ed oggettive
difficoltà nel distinguere le prestazioni di pubblicità e le prestazioni di
sponsorizzazione, sia in ragione delle particolari modalità promozionali con cui
vengono rese nel contesto delle attività e degli eventi istituzionali (ad es.
sportivi), sia in ragione del contenuto degli atti negoziali adottati dalle parti.
55
Come chiarito dalla relazione illustrativa all’art. 29 del decreto, la
previsione di un’unica percentuale (50 per cento) di detrazione forfetaria per le
operazioni di sponsorizzazione e di pubblicità, è stata adottata proprio con
particolare riferimento ai soggetti che optano per il regime di cui alla legge n.
398 del 1991, in un’ottica di semplificazione e di riduzione delle sopra
evidenziate incertezze applicative causate dalla distinzione tra pubblicità e
sponsorizzazione.
A seguito della modifica introdotta dall’art. 29 del decreto, pertanto, per
gli enti in argomento la distinzione tra le prestazioni di pubblicità e quelle di
sponsorizzazione non è più necessaria, in quanto la percentuale di detrazione
forfettizzata è uniformata nella misura del 50 per cento.
20.2 ENTI ESERCENTI ATTIVITÀ DI INTRATTENIMENTO
Per i soggetti che esercitano attività di intrattenimento, invece, il regime
forfetario IVA trova applicazione solo per i proventi che concorrono a formare la
base imponibile dell’imposta sugli intrattenimenti (ISI), mentre, per i proventi
non soggetti ad ISI, l’IVA si applica secondo i criteri ordinari (cfr. circolare n.
165/E del 7 settembre 2000, par. 3.1).
In particolare, rientrano tra i proventi non soggetti ad ISI quelli derivanti
da prestazioni pubblicitarie (cfr. Circolare n. 165/E del 2000, par. 3.1); i proventi
derivanti dalle sponsorizzazioni, invece, concorrono alla formazione della base
imponibile ISI e, quindi, sono assoggettati all’applicazione del regime forfetario
IVA (cfr art. 3, comma 2, lettera c), del dPR n. 640 del 1972).
Pertanto, a seguito della modifica introdotta dall’art. 29 del decreto, i citati
soggetti applicano la forfettizzazione della detrazione nella misura del 50 per
cento alle sole prestazioni di sponsorizzazione.
Gli stessi soggetti, tuttavia, anche dopo la modifica introdotta dall’art. 29
del decreto, continuano ad assoggettare le prestazioni pubblicitarie alle regole
ordinarie di detrazione dell’IVA di cui agli artt. 19 e ss. del dPR n. 633 del 1972.
56
21. ADEGUAMENTO
DEL VALORE DI RIFERIMENTO DEGLI
DISCIPLINA DELLE IMPOSTE SUI REDDITI (ARTICOLO 30)
OMAGGI
ALLA
L’art. 30 del decreto ha la finalità di creare un maggiore coordinamento,
in materia di spese di rappresentanza, tra la disciplina delle imposte sul reddito e
la disciplina IVA.
Il legislatore, in particolare, adotta, anche ai fini dell’imposta sul valore
aggiunto, il limite di 50 euro già previsto (sin dal 1° gennaio 2008) ai fini della
deducibilità dal reddito d’impresa dei costi sostenuti per le spese di
rappresentanza dall’art. 108, comma 2, del TUIR. Detto articolo dispone, infatti,
che “(…) Le spese di rappresentanza sono deducibili nel periodo d'imposta di
sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti con
decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, anche in funzione della
natura e della destinazione delle stesse, del volume dei ricavi dell'attività
caratteristica dell'impresa e dell'attività internazionale dell'impresa. Sono
comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore
unitario non superiore a euro 50”.
L’art. 30 del decreto eleva da 25,82 a 50 euro l’importo utilizzato quale
riferimento sia per l’esclusione dall’ambito di applicazione dell’imposta delle
cessioni gratuite di beni e servizi, sia ai fini della detrazione dell’imposta
afferente le spese di rappresentanza.
La disposizione, in particolare, interessa tre articoli del d.P.R. n. 633 del
1972.
In primo luogo, grazie alla modifica dell’art. 2, secondo comma, numero
4), del d.P.R. n. 633 del 1972, si considera fuori del campo di applicazione
dell’imposta la cessione gratuita di beni, la cui produzione o il cui commercio
non rientra nell’attività propria dell’impresa, il cui costo unitario sia uguale o
inferiore a 50 euro (risultando, quindi, superato il precedente limite di 25,82
euro).
57
In secondo luogo, in forza della modifica recata all’art. 3, terzo comma,
primo periodo, del d.P.R. n. 633/1972, si considerano fuori del campo di
applicazione dell’imposta le prestazioni di servizi il cui valore sia inferiore o
uguale a 50 euro, anche se effettuate per l’uso personale o familiare
dell’imprenditore, ovvero a titolo gratuito per altre finalità estranee all’esercizio
dell’impresa.
Rende, infine, più omogeneo il quadro normativo, l’intervento del
legislatore sul comma 1 dell’art. 19-bis1 del d.P.R. n. 633/1972, la cui lettera h)
dispone – in seguito alle modifiche – che “non è ammessa in detrazione
l’imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle
imposte sul reddito, tranne quelle sostenute per l’acquisto di beni di costo
unitario non superiore a euro cinquanta”.
Il Decreto del 19 novembre 2008 del Ministro dell’Economia e Finanze,
con cui sono state fornite le disposizioni attuative dell'art. 108, comma 2, del
TUIR, resta il riferimento per determinare, anche ai fini IVA, quali siano le spese
che debbono essere considerate “di rappresentanza”, con conseguente
indetraibilità dell’imposta sul valore aggiunto ad esse relativa.
Tuttavia, in seguito alle modifiche in esame, l’importo di 50 euro diviene
la soglia massima comune sia ai fini della deducibilità dal reddito di impresa del
costo sostenuto per l’acquisto di beni distribuiti gratuitamente, sia al fine di
individuare l’IVA detraibile relativa a tali beni.
Le disposizioni sopra commentate si applicano alle operazioni effettuate
a partire dalla data di entrata in vigore del decreto.
22. RETTIFICA IVA CREDITI NON RISCOSSI (ARTICOLO 31)
L’art. 31 del decreto ha esteso la portata applicativa dell’art. 26, secondo
comma, del d.P.R. n. 633 del 1972, disciplinante le fatture rettificative (c.d.
“note di variazione in diminuzione”), ossia le note che i cedenti/prestatori hanno
facoltà di emettere ogni qual volta l’ammontare imponibile o l’imposta di
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un’operazione già registrata si riduca in conseguenza di eventi patologici
(dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili,
mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di
procedure
esecutive
rimaste
infruttuose),
nonché
in
conseguenza
dell’applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente.
In particolare, il Legislatore ha espressamente attribuito rilievo al
mancato pagamento derivante da procedure che, sebbene disciplinate dalla legge
fallimentare, non hanno pienamente natura concorsuale, basandosi su un
accordo/piano di ristrutturazione del debito che non presuppone lo stato
d’insolvenza, ma serve ad evitarlo.
Prima delle modifiche, in considerazione del contenuto tendenzialmente
pattizio delle procedure in esame, la nota di variazione non poteva essere emessa
oltre l’anno dalla data di effettuazione dell’operazione, stante il disposto dell’art.
26, terzo comma, del d.P.R. n. 633 del 1972.
Allo stato attuale, invece, le note di variazione possono essere emesse
senza limiti temporali – salvo il termine per esercitare il corrispondente diritto di
detrazione – “a seguito di un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai
sensi dell’articolo 182-bis del Regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un
piano attestato ai sensi dell’articolo 67, terzo comma, lettera d), del Regio
decreto 16 marzo 1942, n. 267, pubblicato nel registro delle imprese”.
Come emerge dalla relazione illustrativa alla modifica normativa de qua,
la stessa ha inteso allineare la disciplina attualmente in vigore della deducibilità
delle perdite su crediti, con riferimento alle imposte sui redditi (cfr. l’art. 101 del
TUIR), e la disciplina IVA prevista dal citato art. 26, attribuendo autonoma
rilevanza alla rideterminazione dei crediti generata da tali particolari procedure.
Dunque, a seguito della stipula di un accordo di ristrutturazione dei
debiti omologato ai sensi dell’art. 182-bis, ovvero di un piano attestato ex art. 67,
comma 3, lettera d), l. fall., pubblicato nel registro delle imprese, oltre alla
possibilità di dedurre le perdite su crediti ai fini della determinazione del reddito
d’impresa, il fornitore/prestatore che ha emesso una fattura in relazione ad
59
operazioni successivamente falcidiate per effetto dell’omologazione, potrà ora
recuperare l’IVA originariamente versata all’Erario al momento di effettuazione
della fornitura/servizio anche oltre il termine dell’operazione originaria.
23. REGIME FISCALE DEI BENI SEQUESTRATI (ARTICOLO 32)
L’art. 32 del decreto riformula il comma 3-bis dell’art. 51 del d.lgs. 6
settembre 2011, n. 159 [c.d. “Codice delle leggi antimafia”], aggiunto dall’art. 1,
comma 189, lett. d), n. 2), della legge 24 dicembre 2012, n. 228 [c.d. legge di
stabilità per il 2013], con il quale viene definito un regime fiscale speciale per i
beni immobili oggetto dei provvedimenti di sequestro e confisca non definitiva.
La modifica in esame è volta a meglio delimitare l’ambito di applicazione
del suddetto regime fiscale, finalizzato ad evitare che l’amministrazione
giudiziaria anticipi il versamento di somme in una fase del procedimento di
prevenzione in cui non è ancora chiara la destinazione finale dell’immobile che è
stato appreso (devoluzione allo Stato o restituzione al soggetto proposto).
In particolare, il comma 3-bis, nella precedente formulazione, prevedeva,
a far data dal 1° gennaio 2013, un’esenzione da imposte, tasse e tributi dovuti in
relazione ai beni immobili oggetto dei provvedimenti di prevenzione. Esenzione,
comunque, temporanea dal momento che, in caso di restituzione dei suddetti beni
al soggetto sottoposto alla misura cautelare, era prevista la liquidazione, in capo a
quest’ultimo, di quanto dovuto per il periodo di durata dell’amministrazione
giudiziaria.
Per effetto della nuova formulazione, a decorrere dal 1° gennaio 2014, in
luogo della “esenzione” è disposta la “sospensione del versamento” da imposte,
tasse e tributi il cui presupposto impositivo consista nella titolarità del diritto di
proprietà o nel possesso di un bene immobile. Si tratta, ad esempio, dell’IMU –
imposta municipale propria (quale componente della IUC – imposta unica
comunale) – che ha per presupposto, ai sensi dell’art. 8, comma 2, del D.lgs. 14
marzo 2011, n. 23 [c.d. “Federalismo Fiscale Municipale”], il possesso di
immobili diversi dall’abitazione principale; oppure dell’IVIE – imposta sul
60
valore degli immobili situati all’estero – dovuta, in base all’art. 19, comma 13,
del D.L. 6 dicembre 2011, n. 201 [c.d. “Decreto Monti”], convertito, con
modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, dal proprietario
dell’immobile ovvero dal titolare di altro diritto reale sullo stesso. Essendo la
“sospensione” limitata al “versamento”, ne consegue che, anche con riguardo ai
beni immobili, non viene meno, in capo all’amministratore giudiziario, l’obbligo
di adempiere agli ulteriori oneri fiscali, compresi quelli dichiarativi, durante la
vigenza dei provvedimenti di sequestro e confisca non definitiva.
Ai sensi del secondo periodo del novellato comma 3-bis, non risulta,
invece, dovuto, perché oggetto di esenzione espressa, il versamento delle imposte
di registro, ipo-catastale e di bollo qualora gli atti ed i contratti posti in essere
durante il periodo di durata dell’amministrazione giudiziaria abbiano ad oggetto i
beni immobili la cui proprietà o il cui possesso costituiscano presupposto
impositivo di imposte, tasse e tributi.
Quanto al reddito prodotto dai beni immobili oggetto dei provvedimenti di
sequestro e confisca non definitiva, il terzo periodo del novellato comma 3-bis
dispone espressamente l’irrilevanza dello stesso, ai fini della determinazione
complessiva delle imposte sui redditi, qualora sia determinato secondo le regole
del reddito fondiario. In particolare, per effetto della nuova formulazione della
disposizione de qua, è disposto che non concorrono alla formazione del reddito
imponibile i redditi prodotti dai beni immobili situati nel territorio dello Stato e
dai beni immobili situati all’estero, anche se locati, quando determinati secondo
le disposizioni del capo II del titolo I (“Redditi fondiari”) e dell’art. 70 (“Redditi
di natura fondiaria”) del TUIR. È disposto, inoltre, che i medesimi redditi non
rilevano anche nell’ipotesi di cui all’art. 90, comma 1, quarto e quinto periodo
(“Proventi immobiliari”) del TUIR. Da tale “irrilevanza” discende che il reddito
prodotto dai richiamati beni non concorre alla determinazione del reddito
imponibile. Nondimeno lo stesso deve, comunque, essere esposto in
dichiarazione dei redditi, al fine di consentire all’Amministrazione finanziaria la
liquidazione dell’imposta dovuta in caso di revoca della misura cautelare.
61
Resta, invece, confermata, rispetto alla precedente formulazione, la
previsione di cui all’ultimo periodo del comma 3-bis, secondo cui nei casi di
revoca della misura di prevenzione, l’amministratore giudiziario ne da
comunicazione all’Agenzia delle entrate ed agli altri enti competenti che
provvedono alla liquidazione delle imposte, tasse e tributi dovuti per il periodo di
durata dell’amministrazione giudiziaria ed il cui versamento è stato sospeso, in
capo al soggetto cui i beni sono stati restituiti.
ALLINEAMENTO DEFINIZIONE PRIMA CASA IVA – REGISTRO (ARTICOLO 33 )
24.
24.1 DEFINIZIONE “PRIMA CASA” – AGEVOLAZIONE IVA
L’art. 33 del decreto modifica i criteri per individuare le case di abitazione
per le quali è possibile fruire dell’agevolazione “prima casa” ai fini dell’imposta
sul valore aggiunto (i.e. applicazione dell’aliquota ridotta del 4 per cento agli atti
imponibili ad IVA che abbiano ad oggetto detti immobili).
In particolare, per effetto delle modifiche apportate dalla citata
disposizione al numero 21) della Tabella A, parte II, allegata al d.P.R. n. 633 del
1972, l’aliquota IVA del 4 per cento si applica – ricorrendo le ulteriori condizioni
previste a tal fine (cfr. Nota II-bis all’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al
D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131) – agli atti di trasferimento o di costituzione di
diritti reali aventi ad oggetto case di abitazione (anche in corso di costruzione)
classificate o classificabili nelle categorie catastali diverse dalle seguenti:
-
cat. A/1 - abitazioni di tipo signorile;
-
cat. A/8 - abitazioni in ville;
-
cat. A/9 - castelli e palazzi di eminenti pregi artistici e storici.
L’applicazione dell’agevolazione IVA “prima casa” è, dunque, vincolata
alla categoria catastale dell’immobile, non assumendo più alcun rilievo, ai fini
dell’individuazione delle case di abitazione oggetto dell’agevolazione, le
caratteristiche previste dal decreto del Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto
1969, che contraddistinguono gli immobili “di lusso”.
62
L’art. 33 del decreto allinea, peraltro, la nozione di “prima casa” rilevante
ai fini dell’applicazione dell’aliquota IVA del 4 per cento alla definizione
prevista dalla disciplina agevolativa in materia di imposta di registro (i.e. aliquota
nella misura del 2 per cento per i trasferimenti delle case di abitazione, ad
eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9).
Pertanto, a decorrere dall’entrata in vigore del decreto, in sede di stipula
dell’atto di trasferimento o di costituzione del diritto reale sull’abitazione per il
quale si intende fruire dell’aliquota IVA del 4 per cento, deve essere dichiarata la
classificazione o la classificabilità catastale dell’immobile nelle categorie che
possono beneficiare del regime di favore (cat. A/2 – abitazioni di tipo civile; cat.
A/3 – abitazioni di tipo economico; cat. A/4 – abitazioni di tipo popolare; cat.
A/5 – abitazioni di tipo ultra popolare; cat. A/6 – abitazioni di tipo rurale; cat.
A/7 – abitazioni in villini; A/11 – abitazioni ed alloggi tipici dei luoghi), oltre
all’attestazione della sussistenza delle ulteriori condizioni prescritte per usufruire
dell’agevolazione (cfr. Nota II-bis all’art. 1 della Tariffa, Parte prima, allegata al
d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131).
Qualora in sede di stipula di contratto preliminare di vendita sia stata
effettuata la classificazione dell’abitazione come immobile “di lusso” ai sensi del
decreto del Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto 1969, con la conseguente
applicazione dell’imposta agli acconti sul prezzo di compravendita con
un’aliquota superiore all’aliquota del 4 per cento, è possibile rettificare le relative
fatture mediante variazione in diminuzione, ai sensi dell’art. 26 del D.P.R. n. 633
del 1972, al fine di applicare l’aliquota IVA del 4 per cento sull’intero
corrispettivo dovuto (cfr. risoluzione 7 dicembre 2000, n. 187).
Resta inteso che l’agevolazione IVA “prima casa” non trova applicazione
in relazione ai trasferimenti di immobili non abitativi, quali quelli rientranti nella
categoria catastale A/10 – uffici e studi privati.
63
24.2 CESSIONI DI CASE DI ABITAZIONE DIVERSE DALLA “PRIMA CASA”
Il numero 127-undecies) della tabella A, parte III, allegata al D.P.R. n. 633
del 1972 prevede l’applicazione dell’aliquota IVA del 10 per cento agli atti di
trasferimento o di costituzione di diritti reali aventi ad oggetto case di abitazione
(anche in corso di costruzione) non “di lusso” secondo i criteri di cui al decreto
del Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto 1969 per le quali non ricorrono le
condizioni previste per l’applicazione dell’agevolazione “prima casa”, richiamate
dal numero 21) della Tabella A, parte II, allegata al medesimo d.P.R. n. 633 del
1972.
L’art. 33 del decreto legislativo in commento non ha coordinato il numero
127-undecies) con la nuova formulazione del numero 21) della parte II della
medesima Tabella.
Il citato numero 127-undecies), infatti, ai fini dell’individuazione delle
abitazioni “di lusso”, fa ancora riferimento alle caratteristiche previste dal
decreto del Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto 1969.
Tuttavia, dall’espresso richiamo al numero 21), si evince che
l’applicazione dell’aliquota del 10 per cento presuppone che oggetto del
trasferimento sia un immobile avente la medesima natura/classificazione
catastale di quelli che potrebbero potenzialmente fruire dell’agevolazione “prima
casa”, in presenza di tutte le altre condizioni previste dalla nota II-bis all’art. 1
della Tariffa, Parte prima, allegata al D.P.R. n. 131 del 1986.
In base ad un’interpretazione sistematica delle citate disposizioni in
materia di trasferimenti immobiliari, deve ritenersi che, ai fini dell’applicazione
dell’aliquota IVA del 10 per cento alle cessioni o agli atti di costituzione di diritti
reali aventi ad oggetto case di abitazione diverse dalla “prima casa”, non assume
più alcun rilievo la definizione di “abitazione di lusso” di cui al decreto del
Ministero dei Lavori Pubblici 2 agosto 1969 che deve, pertanto, ritenersi
superata.
64
In base alle medesime considerazioni, la definizione di case di abitazione
“di lusso” di cui al D.M. Ministero dei Lavori Pubblici del 2 agosto 1969 deve,
altresì, intendersi superata anche ai fini dell’individuazione dei fabbricati o
porzioni di fabbricato di cui all’art. 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408 (c.d.
fabbricati Tupini), la cui cessione, ricorrendo le condizioni previste dal
medesimo n. 127-undecies), è soggetta ad IVA con aliquota del 10 per cento.
Di conseguenza, l’aliquota IVA del 10 per cento si applica – sussistendo
gli altri presupposti richiesti dalla norma – agli atti di trasferimento o di
costituzione di diritti reali aventi ad oggetto case di abitazione (anche in corso di
costruzione) ovvero fabbricati Tupini classificati o classificabili nelle categorie
catastali diverse dalle cat. A/1, cat. A/8, cat. A/9, effettuati a decorrere
dall’entrata in vigore del presente provvedimento.
Le cessioni e gli atti di costituzione di diritti reali aventi ad oggetto
immobili classificati o classificabili in queste ultime categorie catastali sono
soggetti ad IVA con applicazione dell’aliquota nella misura ordinaria del 22 per
cento.
24.3 APPALTI RELATIVI ALLA COSTRUZIONE DI FABBRICATI TUPINI
Il n. 39) della Tabella A, parte II, allegata al d.P.R. n. 633 del 1972
prevede l’applicazione dell’aliquota IVA in misura del 4 per cento alle
prestazioni di servizi dipendenti da contratti di appalto relativi alla costruzione
dei fabbricati di cui all’art. 13 della legge n. 408 del 1949 (c.d. fabbricati Tupini),
effettuate nei confronti dei soggetti che svolgono attività di costruzione di
immobili per la successiva vendita o di soggetti per i quali ricorrono le
condizioni richiamate nel n. 21) (condizioni agevolazioni “prima casa”).
Anche in tal caso, in forza delle considerazioni espresse nel paragrafo
precedente, ai fini dell’individuazione delle abitazioni la cui costruzione può
fruire dell’aliquota agevolata prevista per la “prima casa”, nonché ai fini
dell’individuazione dei fabbricati Tupini, rileva, in luogo delle caratteristiche
65
dell’abitazione (di lusso secondo il decreto del Ministero dei Lavori Pubblici del
2 agosto 1969), soltanto la classificazione catastale dell’immobile.
In entrambi i casi, deve trattarsi di immobili classificati o classificabili
catastalmente in categorie diverse dalle cat. A/1, cat. A/8, cat. A/9.
25. DISPOSIZIONI
PER LA COOPERAZIONE NELL'ATTIVITÀ DI RILEVAZIONE DELLE
VIOLAZIONI IN MATERIA DI ATTESTAZIONE DELLA PRESTAZIONE ENERGETICA
(ARTICOLO 34)
L’art. 34 del decreto modifica l'art. 6, comma 3, del decreto legislativo 19
agosto 2005, n. 192, individuando nel Ministero dello sviluppo economico
l’Amministrazione competente all’irrogazione delle sanzioni di cui alla legge 24
novembre 1981, n. 689, nei casi di violazioni relative alle disposizioni in materia
di attestato di prestazione energetica.
Il pagamento della sanzione non esenta comunque dall’obbligo di
presentare l’attestato, in caso di omessa dichiarazione o allegazione dello stesso,
al citato Ministero.
L'Agenzia delle entrate, sulla base di apposite intese con il Ministero dello
sviluppo economico, individuerà, nel quadro delle informazioni disponibili,
acquisite con la registrazione nel sistema informativo dei contratti di cui al
comma 3 dell’art. 6 citato, quelle considerate rilevanti ai fini del procedimento
sanzionatorio e le trasmetterà, in via telematica, allo stesso Ministero dello
sviluppo economico per l’accertamento e la contestazione della violazione.
26. REQUISITI
PER
L’AUTORIZZAZIONE
ALLO
SVOLGIMENTO
DELL’ATTIVITÀ DI ASSISTENZA FISCALE E REQUISITI DELLE SOCIETÀ
RICHIEDENTI E DEI CENTRI AUTORIZZATI (ARTICOLO 35)
L'art. 35 modifica il decreto del Ministro delle finanze 31 maggio 1999, n.
164 (Regolamento recante norme per l’assistenza fiscale resa dai Centri di
assistenza fiscale per le imprese e per i dipendenti, dai sostituti d’imposta e dai
66
professionisti ai sensi dell’articolo 40 del decreto legislativo n. 241 del 1997) e,
in particolare, gli articoli 7, 10 e 11.
La disposizione è stata inserita al fine di garantire, come prevede la legge
delega, l'idoneità tecnico-organizzativa delle società richiedenti l'autorizzazione
allo svolgimento dell'attività di assistenza fiscale e dei centri autorizzati di
assistenza fiscale, in particolare integrando ovvero modificando le previsioni del
decreto del Ministro delle finanze 31 maggio 1999, n. 164, sulla base dei
seguenti principi:
a) prevedere la presenza sul territorio in almeno un terzo delle province;
b) prevedere un numero minimo di dichiarazioni che ciascun Centro
autorizzato di assistenza fiscale deve presentare;
c) stabilire che le società richiedenti e i centri autorizzati di assistenza
fiscale debbano redigere una relazione tecnica annuale dalla quale
emerga:
1) il rispetto dei requisiti concernenti le garanzie di idoneità
tecnico-organizzativa in relazione alla formula organizzativa
assunta, anche in ordine ai rapporti di lavoro dipendente;
2) i sistemi di controllo interno volti a garantire la correttezza
dell'attività di assistenza fiscale, anche in ordine all'affidamento
a terzi dell'assistenza;
3) un piano di formazione del personale differenziato in base alle
funzioni svolte dalle diverse figure professionali.
Tenuto conto del tempo trascorso dall’emanazione delle norme di
riferimento in materia di assistenza fiscale e delle nuove responsabilità a carico
degli intermediari nel processo di verifica dei dati delle dichiarazioni dei redditi
modello 730, con il nuovo decreto legislativo sono introdotti più stringenti
requisiti per l’attività di assistenza fiscale.
67
Inoltre, al fine di garantire adeguati livelli di servizio, è prevista la
presentazione all’Amministrazione finanziaria di una relazione tecnica
sull’attività svolta nell’anno precedente.
Il comma 4 dell’art. 35 in commento prevede che rimanga fermo il potere
regolamentare, attribuito dalla legge al Ministro dell’economia e delle finanze, di
modifica del regolamento ministeriale n. 164, del 1999.
Per completezza, si segnala che per effetto delle modifiche apportate
dall’articolo 6, comma 2, lettere a) e b), del decreto legislativo n. 175 del 2014,
rispettivamente agli articoli 6 e 22 del decreto n. 164 del 1999, è stato adeguato il
massimale della polizza di assicurazione della responsabilità civile da due
miliardi di lire a tre milioni di euro.
In particolare, si ricorda che il massimale deve essere adeguato al numero
dei contribuenti assistiti, nonché al numero dei visti di conformità, delle
asseverazioni e delle certificazioni tributarie rilasciati, e comunque non inferiore
al limite previsto, e trova applicazione con riferimento al rilascio dei visti di
conformità su tutti i modelli di dichiarazione e non solo con riferimento al 730.
Per quanto riguarda la decorrenza del nuovo massimale, in assenza di una
specifica previsione al riguardo, trova applicazione quella del 13 dicembre 2014,
data di decorrenza del decreto legislativo.
26.1 PROCEDIMENTO DI AUTORIZZAZIONE
Il comma 1 dell’articolo 35 citato modifica la disciplina di rilascio
dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività dei CAF contenuta nell’articolo 7
del decreto n. 164 del 1999, prevedendo, a differenza della generica indicazione
contenuta nella precedente formulazione dell’ articolo 7, comma 1, lettera d),
l’indicazione delle sedi e degli uffici periferici presso i quali è svolta l’attività di
assistenza fiscale, compresi quelli di cui all’articolo 11 che, per i centri costituiti
ai sensi dell’articolo 32, comma 1, lettere d), e) e f) del decreto legislativo 9
68
luglio 1997, n. 241 (CAF dipendenti) , devono essere presenti in almeno un terzo
delle province. Per i centri di assistenza fiscale riconducibili alla medesima
associazione od organizzazione o a strutture da esse delegate, ai sensi
dell’articolo 32 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, il requisito indicato
nella presente lettera è considerato complessivamente.
In
sostanza,
nel
confermare
che
al
momento
della
richiesta
dell’autorizzazione all’esercizio dell’attività di assistenza fiscale la società debba
indicare le sedi presso le quali svolge l’attività, si precisa che tra le sedi debbano
essere ricompresi anche gli uffici periferici di cui all’articolo 11 dello stesso
decreto n. 164 del 1999 (per le modifiche introdotte all’articolo 11 si rinvia al
paragrafo 26.2).
In linea con le disposizioni recate dalla legge di delega fiscale, la nuova
norma è diretta ad assicurare un adeguato livello dei servizi erogati anche
mediante la revisione dei requisiti dimensionali dei CAF.
In particolare, la previsione della presenza sul territorio in almeno un terzo
delle province è ritenuta una condizione idonea a garantire un adeguato livello di
servizi.
La norma, inoltre, stabilisce che detto requisito possa essere raggiunto
complessivamente per i CAF riconducibili alla medesima associazione od
organizzazione o a strutture da esse delegate ai sensi dell’articolo 32 del decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241, riconoscendo il valore della matrice associativa
nella costituzione dei CAF, già presente nel decreto legislativo n. 241 del 1997.
Si ricorda che ai sensi del predetto articolo 32 del decreto legislativo 9 luglio
1997, n. 241 i centri di assistenza fiscale per lavoratori dipendenti e pensionati
possono essere costituiti dai seguenti soggetti:
(…)
69
d) organizzazioni sindacali dei lavoratori dipendenti e pensionati od
organizzazioni territoriali da esse delegate, aventi complessivamente almeno
cinquantamila aderenti;
e) sostituti di cui all'articolo 23 del decreto del Presidente della Repubblica
29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, aventi complessivamente
almeno cinquantamila dipendenti;
f) associazioni di lavoratori promotrici di istituti di patronato riconosciuti
ai sensi del decreto legislativo del Capo provvisorio dello Stato 29 luglio 1947, n.
804, aventi complessivamente almeno cinquantamila aderenti.
Al riguardo, si ritiene che la generica formulazione normativa consente di
considerare complessivamente il requisito territoriale non solo con riferimento ai
CAF-dipendenti costituiti ai sensi della lettera d), ma anche a quelli costituiti ai
sensi della lettere e) ed f), in presenza delle condizioni previste dalla norma,
ovvero dell’esistenza del rapporto associativo.
Una diversa interpretazione introdurrebbe elementi di disparità in capo ai
CAF costituiti da sostituti d'imposta o da associazioni di patronato che
confliggerebbe con la sostanza e la lettera della norma e che sarebbe derivata
solo da diverse formule organizzative determinate in conseguenza di scelte
strategiche interne all’associazione stessa.
La predetta soluzione interpretativa è coerente con quella adottata in relazione
alla possibilità per i CAF–dipendenti, costituiti da sostituti d’imposta (lettera e),
di avvalersi di società di servizi di cui all’articolo 11, comma 1, del decreto n.
164 del 1999.
In particolare, il suddetto articolo 11, comma 1, stabilisce che per lo
svolgimento dell’attività di assistenza fiscale, il CAF può avvalersi di una società
di servizi il cui capitale sociale sia posseduto, a maggioranza assoluta, dalle
associazioni o dalle organizzazioni che hanno costituito il CAF o dalle
70
organizzazioni territoriali di quelle che hanno costituito i CAF, ovvero sia
posseduto interamente dagli associati alle predette associazioni e organizzazioni.
Al riguardo, con la nota n. 168865 del 24 novembre 1999, è stato chiarito che
anche i CAF formati dai sostituti d’imposta possono avvalersi di una società di
servizi, in quanto il riferimento del menzionato articolo 11 del decreto n. 164 del
1999 alle associazioni sindacali e alle organizzazioni territoriali non costituisce
una limitazione alla predetta linea interpretativa.
A questo proposito, si chiarisce che in caso di costituzione di una società di
servizi da parte di un CAF formato da sostituti d’imposta, tenuto conto della
disciplina relativa al trasferimento delle quote o delle azioni dei CAF di cui
all’articolo 9, comma 4, dello stesso decreto n. 164, il requisito del possesso del
capitale sociale in capo a uno o più sostituti, che fanno parte del CAF, è riferito
al momento della costituzione della società di servizio, ancorché i predetti
sostituti siano subentrati successivamente nella compagine sociale originaria del
CAF stesso.
26.2 FORMULA ORGANIZZATIVA DEI CENTRI
Con l’articolo 35, comma 1, lettera c), sono apportate modifiche
all’articolo 11 menzionato, secondo le quali per l’attività di assistenza fiscale,
oltre alle società di servizi di cui al comma 1, i centri possono avvalersi
esclusivamente di lavoratori autonomi individuati tra gli intermediari di cui
all’articolo 3, comma 3, lettere a) e b), del decreto del Presidente della
Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, che agiscono in nome e per conto del centro
stesso. I CAF, pertanto, potranno avvalersi:
 degli iscritti negli albi dei dottori commercialisti ed esperti contabili e dei
consulenti del lavoro;
 degli iscritti alla data del 30 settembre 1993 nei ruoli di periti ed esperti tenuti
dalle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura per la sub-
71
categoria tributi, in possesso del diploma di laurea in giurisprudenza o in
economia e commercio o equipollenti o del diploma di ragioneria.
Le nuove disposizioni si applicano sia ai
CAF dipendenti
sia ai CAF
impresa.
26.3
RELAZIONE TECNICA INIZIALE
L’art. 35, comma 1, lettera a), n. 3, modifica l’art. 7, comma 2, lettera d), del
decreto n. 164 del 1999, stabilendo i requisiti e il contenuto della relazione
tecnica che le società devono presentare all’atto della richiesta di autorizzazione
all’esercizio dell’attività di assistenza fiscale.
In particolare, la nuova formulazione della norma prevede la presentazione
della suddetta relazione tecnica dalla quale emerga:
1. il rispetto dei requisiti sulle garanzie di idoneità tecnico-organizzativa
del centro;
2. la formula organizzativa assunta anche in ordine ai rapporti di lavoro
dipendente utilizzati nel rispetto del decreto legislativo 6 settembre
2001, n. 368 e successive modificazioni;
3. i sistemi di controllo interno volti a garantire la correttezza
dell’attività, anche in ordine all’affidamento a terzi dell’attività di
assistenza fiscale e a garantire adeguati livelli di servizio;
4. il piano di formazione del personale differenziato in base alle funzioni
svolte dalle diverse figure professionali che operano nei centri. Al
riguardo, è previsto che con decreto del Ministro dell’economia e delle
finanze sono stabilite le modalità dell’attività formativa.
In base all’art. 35, comma 2, per i centri di assistenza fiscale già autorizzati al
13 dicembre 2014 (data di entrata in vigore del decreto), in fase di prima
applicazione della normativa ed al fine di garantire un opportuno lasso temporale
per poter adeguare la propria struttura alle nuove regole e nelle more
dell’emanazione del decreto del Ministro dell’economia e delle finanze relativo
alle modalità dell’attività formativa, con riferimento all’anno 2015 e successivi,
72
la relazione tecnica dovrà essere presentata entro il 31 gennaio 2015 e dovrà
garantire almeno il rispetto dei requisiti di cui ai precedenti punti 1, 2 e 3.
Si rammenta che, ai sensi degli articoli 7 e 9 del decreto ministeriale 31
maggio 1999, n.164, i CAF devono comunicare all’Agenzia delle entrate, tra
l’altro, i dati relativi alle sedi operative con modalità telematica, secondo le
istruzioni fornite nella circolare n. 14 del 2005.
26.4
RELAZIONE TECNICA ANNUALE
L’art. 35, comma 1, lettera a), n. 4, introduce nell’art. 7 i commi 2-bis e 2-ter
prevedendo, al fine di garantire una continuità dei livelli di servizio, che i CAFdipendenti presentino annualmente all’Amministrazione finanziaria una relazione
tecnica in ordine:
 alla capacità operativa e alle risorse umane utilizzate, con indicazione
delle tipologia di rapporti di lavoro instaurati e alla formazione svolta;
 all’affidamento a terzi dell’attività di assistenza fiscale;
 ai controlli effettuati, volti a garantire la qualità del prodotto, la qualità
e l’adeguatezza dei livelli di servizio;
 al numero di dichiarazioni validamente trasmesse all’Agenzia delle
entrate.
La relazione deve essere presentata, dopo il primo anno di attività, entro il 31
gennaio dai CAF-dipendenti, con riferimento all’attività svolta nell’anno
precedente.
26.5
CONTROLLO AGENZIA DELLE ENTRATE
In base al nuovo comma 2-ter introdotto nell’art. 7 del decreto n. 164 del
1999, l’Agenzia delle entrate verifica che il numero delle dichiarazioni
validamente trasmesse da ciascun centro sia almeno pari all’uno per cento del
rapporto risultante tra la media delle dichiarazioni trasmesse dal centro nel
73
triennio precedente e la media delle dichiarazioni complessivamente trasmesse
dai soggetti che svolgono attività di assistenza fiscale nel medesimo triennio.
Per i centri autorizzati successivamente alla data di entrata in vigore del
decreto, il requisito del numero di dichiarazioni validamente trasmesse nei primi
tre anni di attività si considera soddisfatto se è inviato annualmente un numero di
dichiarazioni pari all’uno per cento, con uno scostamento massimo del 10 per
cento, del rapporto risultante tra le dichiarazioni trasmesse dal centro in ciascuno
dei tre anni e la media delle dichiarazioni complessivamente trasmesse dai
soggetti che svolgono attività di assistenza fiscale nel triennio precedente,
compreso quello considerato.
Le disposizioni indicate nel periodo precedente si applicano anche per i centri
di assistenza fiscale già autorizzati alla data di entrata in vigore del decreto con
riferimento alle dichiarazioni trasmesse negli anni 2015, 2016 e 2017.
Per i centri di assistenza fiscale riconducibili alla medesima associazione od
organizzazione o a strutture da esse delegate ai sensi dell’articolo 32 del decreto
legislativo 9 luglio 1997, n. 241, il requisito numerico indicato è considerato
complessivamente. Al riguardo si rinvia alle considerazioni espresse nei capitoli
precedenti.
La mancanza di almeno uno dei requisiti richiesti nella relazione tecnica
annuale
determina
la
decadenza
dall’autorizzazione
allo
svolgimento
dell’assistenza fiscale ai sensi dell’articolo 10 del decreto n. 164 del 1999. La
decadenza interviene successivamente al completamento dell’attività di
assistenza in corso allo scadere del termine di 30 giorni, di cui al comma 3 dello
stesso articolo 10 del decreto n. 164 del 1999.
74
27. SOPPRESSIONE DELL’OBBLIGO DI DEPOSITARE COPIA DELL’APPELLO
LA COMMISSIONE TRIBUTARIA PROVINCIALE (ARTICOLO 36)
PRESSO
L’art. 36 del decreto ha disposto l’eliminazione del secondo periodo del
comma 2 dell’art. 53 del d. lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, secondo cui, qualora
l’appello “non sia stato notificato a mezzo di ufficiale giudiziario, l’appellante
deve, a pena di inammissibilità, depositare copia dell’appello presso l’ufficio di
segreteria della commissione tributaria che ha pronunciato la sentenza
impugnata”.1
Ai fini della ritualità della proposizione dell’appello tributario non è
pertanto più necessario procedere al deposito di copia del gravame presso la
segreteria della Commissione tributaria provinciale.
In mancanza di specifica disposizione transitoria, opera il principio
generale secondo cui la norma processuale sopravvenuta trova applicazione
anche con riguardo ai singoli atti di processi già in corso.2
Conseguentemente, la nuova disposizione si applica agli appelli notificati
dal 13 dicembre 2014, data di entrata in vigore del decreto.
Per gli appelli notificati fino al 12 dicembre 2014, invece, si ritiene
prudenzialmente che continui a valere la precedente disciplina e quindi resta
necessario procedere al deposito di copia del gravame presso la segreteria della
Commissione tributaria provinciale, tenendo presente che l’adempimento,
secondo quanto chiarito con orientamento consolidato dalla Corte costituzionale3
e dalla Corte di cassazione4, va effettuato entro trenta giorni dalla notifica
dell’appello, termine stabilito per la costituzione in giudizio dell’appellante.
* * *
1
In merito alla disposizione ora abrogata sono stati forniti chiarimenti con circolare 13 marzo 2006, n.
10/E, punto 7.4.
2
Principio confermato da ultimo da Cass. 3 luglio 2014, n. 15272; 26 agosto 2014, n. 18261.
3
Corte cost., sentenza 4 dicembre 2009, n. 321, nonché ordinanze 11 febbraio 2010, n. 43; 20 gennaio
2011, n. 17; 15 aprile 2011, n. 141.
4
Cass. 13 marzo 2013, n. 6393; 12 aprile 2013, n. 8963; 4 settembre 2013, n. 20253; 28 febbraio 2014,
nn. 4817, 4818 e 4819; 6 giugno 2014, n. 12861.
75
Le Direzioni regionali vigileranno affinché i principi enunciati e le istruzioni
fornite con la presente circolare vengano puntualmente osservati dalle Direzioni
provinciali e dagli uffici dipendenti.
IL DIRETTORE DELL’AGENZIA
76
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