『ますます期待される税理士！』 −税理士の仕事はこんなにおもしろい！− 税理士法人坂本＆パートナー 理事長 税理士・米国公認会計士 ＴＫＣ全国会会員 坂本 孝司 大原簿記学校水道橋校 平成１９年１２月２日（日） １．私自身のこと (1)27 年の概要 税理士開業から 27 年目を迎えました。 現在、スタッフ 28 名、翌月巡回監査率 96.1 ％、関与先 437 社(月次巡回監査先)、TKC の FX2 による自計 化 362 社、税理士法による書面(いわゆる税務監査証明書)添付 320 件、会計参与就任企業 3 社、スタッフ一人 当たり売上高(内勤を含み年間約 1500 万円)になりました。中小企業数が減少しているというわが国にあって、 ここ 7 年間毎年顧客が 50 ∼ 60 社増加し続けています。関与先企業への税務調査もほとんどありあせん。 税理士 5 名、中小企業診断士 3 名、行政書士 1 名等、優秀なスタッフにも恵まれました。まだまだ至らな い部分も数多く残る事務所ですが、開業当時のことを考えると、まるで天国にいるような気持ちです。 (2)税理士になった理由 ・高校 2 年生の時に制約だらけの青春時代 ・制約だらけだから、真剣に人生を考えた ２．記帳と決算書の本質的な存在意義 (1)アメリカにおける財務会計の定義 アメリカの財務会計は、投資家と債権者などの意志決定のためにある。 SFAC(Starements of Financial Accounting Concepts) １ Objectives of financial reporting Financial reporting should provide information that is useful to present and potential investors and creditors and other users in making investment,credit,and similar decisions. (2)歴史的に見れば、 投資家への報告 アメリカの財務会計概念 租税目的 多元的目的 所得概念を巡る論争 株主保護など 債権者保護 経営者への自己報告 ドイツの各商法草案 1673 年フランス商事王令 証拠としての価値 中世フライブルク都市法典など エジプト：パピルスに書かれた帳簿 -1- (3)一つの結論 ①記帳は帳簿の証拠力のために ②決算書は経営者への自己報告のために (4)記帳義務の本質 TKC 全国会初代会長の飯塚毅先生はその著『正規の簿記の諸原則』において、わが国で初め て、帳簿の記帳条件とその証拠力(Beweiskraft der Buchführung)との関係を詳細に論じています。 つまり、「正規に記帳された帳簿は証拠力を享受する」という帳簿が持つ本質的な機能をドイ ツ商法及び税法から発見されるともに、「記帳の正規性」を裏づけるところの記帳条件があらか じめ税法及び商法条文に盛り込まれていなければならないとされ、さらに、更正制限規定を設け ているわが国の青色申告制度は、帳簿の証拠力を認めた条文であり、この点でドイツ租税法と軌 を一にすると主張されました。 (5)決算書作成義務の本質 (a)平成 17 年６月の改正商法と新会社法 商法第 19 条第 2 項 商人は、その営業のために使用する財産について、法務省令に定めるところにより、適時に、正確な商業帳簿(会 計帳簿及び貸借対照表をいう。以下同じ。)を作成しなければならない (b)1673 年フランス・ルイ 14 世商事王令 同法は、立法の理由を詳細に述べた前文と 12 章 122 条からなり、商業帳簿規定は、第３章(Title Ⅲ)「大商人･普通商人･銀行業者の帳簿及び記録(Des Livres et Registres des negcians,marchands et banquiers)に存在している。 第３章「大商人･普通商人･銀行業者の帳簿及び記録 第 １条 卸 売並 びに 小売 を行 う商 人は 、帳 簿(Livre)を 備え、 これ に一切 の取 引、為 替手形 、債 権及び 債 務及び家事費用に充てた金額を記載しなければならない 第５条 諸日記帳は、 日付順に連続 して、いかなる 空白も無く記帳 され、事項ごと 及び最 後に締められ ねばならない。また、余白には何も記載してはならない 第８条 すべての商人 はまた、同じ ６ヶ月の期間内 に、自己の一切 の動産、不動産 及び債 権債務の財産 目録を作成して、これに署名しなければならない。これは２年毎に照合され、改新されなけれ ばならない なお、商事王令の第５条に規定される「日付順に連続して」との文言が「日々の適時の記帳」 をも意味するのかが問題であるが、 「日々の適時の記帳」を包含していたと理解すべきであろう。 *1 バルトによるドイツ語訳では fortlaufend nach der zeitlichen Reinfolge としている 。この fortlaufend との用語は 1919 年ライヒ国税通則法で初めてドイツの記帳規定中に採用されている が、その条文策定者であるエンノー･ベッカーは fortlaufend との用語に「適時の記帳」と「日付 順に連続した記帳」の意味を包含させている。 第 11 章｢破産及び破産犯罪｣ 第 11 条 卸売並びに 小売を行う大商 人、普通商人及 び銀行業者は、破産時に、本 王令において命令し たごとき署 名、略署を受 けた記録及び日 記帳を提示しな いときは、詐欺 破産者 とみなされう る 第 12 条 詐欺破産者は、特別訴訟手続によって訴追され、死刑に処せられる -2- *1 バルトによる第５条のドイツ語訳は以下のとおり(Barth(1953);S.266.を参照)。 Die Tagebücher sollen fortlaufend nach der zeitlichen Reinfolge geführt werden,ohne leere Stellen,und nach jedem Abschnitt sowie am Ende abgeschlossen werden;auch darf der Rand nicht beschrieben werden. 商事王令は、紛議を生じた場合の商事裁判において証拠面で不利になり、破産時には第 11 章｢破 産及び破産犯罪｣の第 11 条と第 12 条が適用された。つまり、商事裁判時における「帳簿の証拠 ．．． 力」と「詐欺破産時の死刑」を担保にして商業帳簿の作成を間接的に強制していた。 (6)財務会計は外部報告目的、管理会計は内部報告目的？ 最大のユーザーは経営者自身であることを徹底したい。簿記・会計の本質的な目的である、 「経 営者への自己報告」と「証拠としての価値」が日本全体の経営者群に深く浸透しなければ、会計 事務所市場の本質的な拡大にはならない。 1861 年一般ドイツ商法典制定の経緯 ① 1838 ∼ 1839 年ヴュルテンベルク王国の商法典草案：理由書 商業帳簿は文書の側面があり、他の人々に対する証拠資料として用いられ得る。他の側面は、商人 にその業務の状況に関する一目瞭然性を提供する補助資料であることである。フランス商法の理由書 が述べるように、その正規の簿記(regelmäßige Führung)は几帳面さとまともさを証言し、かつ、運命の 神の変動に対する防御に役立つ 。無秩序な簿記は破産者の特徴である(Unregelmäßige Führung ist das Kennzeichchen des Bankerottirers)。それが商業帳簿の重要性とその正規な記帳の必然性の理由である。 ② 1849 年４月のドイツ帝国司法省の一般商法典草案」：理由書 正規の商業帳簿の備え付けは、一般的な商慣習並びにすべての商法典によって定められている。その 備え付けによって、商人は、正規にその業務を進め、忘却あるいは思い違いによって、自らが損害を被 ったり他人に損害を与えず、その個々の事業の成り行きと結果を見通し、かつ、合法性と賢明性という 規範に従って従来のやり方を継続すべきか否か、あるいは会社経営に変更を加える必要があるか否か、 収支を均衡させる必要があるか否か、さらには業務を中止する必要があるか否かを判断することができ るように、規則的に繰り返しやってくる特定の時点で少なくとも一度はその業務のすべての状況を観察 するようになる。 商取引において不可欠な信用を置く場合、並びに不注意による倒産あるいは偽装倒産によって信用を 悪用する可能性がある場合、単に個々の商人の利益ではなく、世間一般の利益のために正規の (regelmäßiger)商業帳簿の備え付けが必要となる 。 ．．．．．．．．．．．．．．．．．． 二つ目の必要性を提示すれば、商事事件の係争時に、正規に備え付けられた商業帳簿への記帳が事情 によっては非常に重要な証拠要素と見なされるという、事物の本性にある 。 ３．記帳条件の明確化 (1)TKC 全国政経研究会の運動の成果 平成 17 年の商法改正と会社法創設によって、 「適時」、 「正確」という記帳条件が盛り込まれる。 ドイツ国税通則法 146 条１項１文 「記帳及びその他必要な記録は、完全網羅的に、真実を、適時にかつ明瞭に行うものとする」(Die -3- Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind vollsätndig,richtig,zeitgerecht und geordnet vorzunehmen.) 第 33 条第 1 項の「会計帳簿ニハ左ノ事項ヲ整然且つ明瞭ニ記載スルコトヲ要ス」との文言を改めて「会計帳簿 には左の事項を、完全網羅的に、真実を、適時に、継続的に、整然かつ明瞭に記載することを要す」と訂正する 必要がある」 飯塚毅著『正規の簿記の諸原則』(改訂版、森山書店、1988 年)300 頁 商法第 19 条第 2 項 商人は、その営業のために使用する財産について、法務省令に定めるところにより、適時に、正確な商業帳簿(会 計帳簿及び貸借対照表をいう。以下同じ。)を作成しなければならない 会社法第 432 条 株式会社は、法務省令で定めるところにより、適時に、正確な会計帳簿を作成しなければならない (2)適時性とは 「適時に」とは「通常の期間内に」と同義であり、適時の記帳とは、記録や記帳が、遅延する ことなく、通常の時間内に実施されることをいう。取引の記録が遅延すればするほど、帳簿への 記載を誤る可能性が高まることから、①取引と記録、②記録と記録との時間的間隔があまり隔た らない時期（通常の期間内）に実行しなければならない。 【具体的例示】 記帳の適時性の具体的な意味内容は、現金取引と信用取引を区別して判断すべきである。 ①現金取引 現金取引は、一般的に証拠となる外部資料の網羅性に欠けるため、記帳する側がその現金取 引の真実性を証明する内部資料を完備する仕組みが必要となる。具体的には、毎日の営業が 終了した時点で、金庫ないしレジに残っている現金残高を金種別に集計し、帳簿上の残高と 照合する必要がある。照合済みの金種別現金残高表は原始記録として秩序整然と保存しなけ ればならない。 ②信用取引・振替取引 信用取引や振替取引なども「通常の期間内」に記帳されなければならない。具体的には、取 引発生後翌月末以内にその残高が掌握されれば、「通常の期間内」と解釈されるであろう。 ドイツでは、商法および国税通則法で規定される「記帳の適時性」に関して、信用取引は取 引発生日の翌月末までに残高を確定させなければならないと解釈されている(所得税法リヒ トリニエン 29 条参照)。 (3)正確性とは 「正確性」とは、実質的な正確性と形式的な正確性という二つの側面を包含する。それゆえに 正確な記帳とは、記帳が実質的にも形式的にも正確であることをいう。記帳は、事実を歪めるこ とのない真実なものでなければならず(実質的な正確性＝真実性)、複式簿記の原則に基づいてそ の計算が正確でなければならない(形式的な正確性)。 -4- 【具体的例示】 実質的な正確性とは具体的には以下の諸条件を具備したものをいう。 ①記録はすべて証憑によって証明され、その真実性が保証されなければならない(「証拠なく して記帳なし」の原則)。 ②証憑によって証明された取引は、事実関係を明白に表示して、脱漏がなく、遅滞なく、時系 列的に、記帳されなければならない。 ③取引は勘定科目に基づいて正確かつ適切にグルーピングされなければならない。 ④取引の記帳は第三者が検証可能なものでなければならない。 ⑤勘定科目には虚偽やねつ造された名称を用いてはならない。 (4)記帳の遡及的な訂正・書き換え・消去処理に対する担保措置 記録の訴求的な「訂正」、「書き換え」もしくは「消去」の処理がなされるときは、(ｲ)当初の 記帳の内容、(ﾛ)当該処理の日時、および、(ﾊ)責任の所在が明らかになるよう処置しなければな らない。この処置は、記帳の適時性を担保するとともに、記帳の正確性も担保する重要な条件で ある。 (5)「記帳の適時性」に関する法解釈の動向 ところで、法務省大臣官房参事官である相澤哲氏などが執筆された『新・会社法』 （商事法務） では、『適時』という用語について以下のように解説している。 ７１６ 「適時」(４３２条)とは何か。 ４３２条では、会計帳簿を「適時に」作成しなければならない旨規定されているが会社法および会 社計算規則に「適時」についての具体的内容は定められていない。 適時性の判断は、株式会社が行う種々の取引事実の具体的な対応に応じて、適切に行うほかないが、 一般的には、取引事実と記帳との間の時間的間隔については、通常の期間内であることが要求され、 典型的な取引についてこれをみると、 ①現金取引など、一般に証拠となる外部資料の網羅性が乏しい取引については、取引が発生した後、 可能な限り速やかに現金残高等を確認の上記帳すべきであること ②信用取引についても、帳簿の集計時等（たとえば、月単位など）を踏まえてとうことになると解さ れる。 現在まで出版された商法文献で、「記帳の適時性」に踏み込んで解釈しているものはない。今 回、法律商法改正・会社法創設に直接携わった相澤哲法務省参事官が中心となって執筆された権 威ある法律書が、『新会社法と中小会社会計』（武田隆二編著、中央経済社）で明らかにした意 味内容に沿って「適時性」を解説していることは画期的である。 より本質的に言えば、会計学上も商法上も、「記帳の適時性」の意味内容が、飯塚毅先生の願 い通りの解釈になってきたと言える。日本の商業帳簿規定の歴史上、画期的な出来事。これも『新 会社法と中小会社会計』に執筆をする機会を与えてくださった TKC 全国会三代目会長の武田隆 二先生の尽力である。 -5- (6)月次巡回監査に法的な裏付けができた 巡回監査とは、関与先企業等を毎月及び期末決算時に巡回し、会計資料並びに会計記録 の適法性、正確性及び適時性を確保するため、会計事実の真実性、実在性、網羅性を確 かめ、かつ指導することである。 巡回監査においては、経営方針の健全性の吟味に努めるものとする。 巡回監査において、毎月行う月次巡回監査と期末決算時に行う決算巡回監査とに分け られる。 「TKC 会計人の行動基準書(第 3 版)」 ４．時代対応可能な思考と発想 (1)税理士によるトータルサービス この領域は難しい 売上指導・人事労務 中小企業の会計指針 経営計画作成支援 経営革新計画 経営助言 経営計画：決算事前対策 企業防衛：リスクマネジメント 巡回監査 会計参与 株式公開等 会計 社福・公益法人等 税務 システム 相続対策 電子申告・納税 書面添付 (2)さらに、税理士業務及び簿記・会計への需要の喚起 簿記・会計に対する需要の喚起を図る(市場を増大させる) ５．租税法のプロフェッショナルとしてのポイント (1)アメリカ公認会計士が行う税務業務 アメリカ公認会計士協会の行動基準書によれば、会員である公認会計士が税務業務をする場合 には、客観性(Objectivity)があれば足り、独立性(Independence)は要求されない。さらに、監査業 務とは違い、税務に関してはいわゆる「代書人」のような位置づけであり、「税務申告書の信頼 性に責任を負う」という位置づけにはない。 Ethics Rules for Tax Practice(Statements on Standards for Tax Services,SSTS) SSTS No.3-Procedural Aspects When performing tax services for cliants,you may rely on information supplied by your client and third parties.You generally are not required to examine or verify supporting data.Howevwe,if the information provided by your client appears in any to be incorrect,incomplete,or inconsistent,you need to make reasonable inquiries to clarify that information. 関与先に対して税務業務を行う場合、会員は関与先と第三者から提示された情報を信頼してもよく、そ れを証拠立てる資料を、調査したり検証することは通常求められない。しかしながら、関与先から提供 された情報が、不正確、不完全、もしくは矛盾があることが明らかである場合には、会員はその情報を 明確化するため、合理的な質問をする必要がある。 -6- (2)日本の税理士法 第 1 条 「独立性」と「公正性」、納税義務の適正な実現 ・故意に、「真正の事実」に反して税務代理･税務書類の作成(第 45 条第 1 項) ・不正に国税･地方税の賦課･徴収を免れること等につき、指示･相談等(第 45 条第 1 項) ・ 相当の注意を怠り、「真正の事実」に反して税務代理･税務書類の作成(第 45 条第 1 項) ・ 相当の注意を怠り、国税･地方税の賦課･徴収を免れること等につき、指示･相談(第 45 条第 2 項) 「真正の事実」に立脚した業務を遂行するためには、月次の巡回監査が不可欠となる (飯塚毅先生) (3)租税法を中心とした法律家 ・租税法律主義 ・民商法・会社法・行政法・訴訟法 (4)わが国の青色申告制度 (5)ドイツ国税通則法第 158 条の仕組み 租税義務者 証明 事実を推定するのは 裁判官ではなく法律 形式的に正規な簿記 実質的に正規な簿記 (推定基盤) (事実の存在) 裁判官の確信を動揺させるレベル 確実性を境に接する蓋然性 反証(反対事実の証明は不要) 本証(反対事実の証明) 税務官庁 飯塚毅先生は、「ドイツ国税通則法第 158 条とわが国の青色申告制度は同一の 制度である」と 主張されています。TKC 全国会第二代目会長の松沢智先生は、「税理士は法律家たれ」と訴えら れています。 (6)税務訴訟における出廷陳述権 -7- ６．会計のプロフェッショナルとしてのポイント (1)会計で会社を強くする (2)会計基準の多様化と対応 株式公開企業用会計基準(国際会計基準) 中小企業の会計指針 公益法人向け会計基準 社会福祉法人向け会計基準 地方公会計会計基準 税務会計基準 ＊誰が、どのようなシステムで、指導するのか (3)会社法上の「会計参与」 (4)都道府県・中核市以上の「外部監査人」(地方自治法) ７．経営助言のプロフェッショナルとしてのポイント (1)「会計の指導」自体が経営助言 (2)「税務の指導」自体が経営助言 (3)「自分の会計事務所の経営」自体が経営助言 (4)「会計関連システム」自体が経営助言 (5)経営全般の指導 経営計画策定支援 企業再生支援 経営革新指導 内部統制指導 (6)経営者の唯一の相談相手 ８．会計システム指導のプロフェッショナルとしてのポイント (1)システム導入コンサルティングも税理士の仕事 (2)「国家的課題である電子申告」 (3)会計事務所主導 これがポイント -8- ９．税理士は、世界一素晴らしい仕事 (1)中小企業の経営指導・会計指導・税務指導・システム導入指導 経営者は「孤独」。親身の相談相手は誰？ (2)無限に広がる税理士業務の将来 ・わが国の企業の 99%が中小企業 どんな企業でも「税務」は不可欠 「税務」は、税理士の独占業務(無資格者が無償であっても、税務をすれば処罰される) ・大企業への関与も可能 タックスコンプライアンス、企業再編指導、連結納税指導など ・「公認会計士の監査業務」の現状 独立性強化で、監査対象企業に対する非監査業務提供は一切禁止されてしまった 税理士は、同一関与先について、すべてのサービスを提供できる ・都道府県・中核都市以上の外部監査人(地方自治法) ・公益法人、社会福祉法人、医療法人 会計基準の個別化と複雑化に誰が対応するか ・ドイツ税理士の社会的地位 ・税理士は日本の宝 元国税庁長官・商工中金副理事長・TKC 全国会顧問の大武健一郎氏 (3)税法科目を軽視するべからず 税法の神髄は「税法の勉強に汗をかいたものだけ」に与えられる。 (4)事業としての税理士業務 「かけ算業務」と「足し算業務」 １社、1 社の顧問契約が経営の基盤となる (5)「人の幸せを実現する」こと自体が仕事、という職業 「建て前と本音」、そんな生き方はしなくて良い 「生きる手段」としての職業はつまらない もし仮に、「もう一度人生をやり直しても良い」と神様が言ってくださっても、私は、同じよ うに税理士になり、今と同じような人生を送りたいと思います。 税理士って本当に素晴らしい仕事です。 ご静聴に感謝申し上げます -9-
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