إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج للوصول لمزايا تنافسية للمنشآت الصناعية:دراسة ميدانية إعداد والء ربيع عبد العظيم أحمد باحثة بوزارة المالية – قطاع موازنات الهيئات والوحدات االقتصادية وباحثة دكتوراه – بكلية التجارة – جامعة القاهرة إشراف أ.د /أحمد محمد أبو طالب أستاذ المحاسبة المالية كلية التجارة جامعة القاهرة 1 مستخلص البحث Abstract يختص هذا البحث بدراسة كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،من أجل تخفيض تكاليف المنشآت الصنا عية وتحقيق مزايا تنافسية بشكل أفضل من المنافسين ،وذلك من خالل إطار مقترح يقوم على التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة Target Costingومدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط Activity Based Costingفي تحقيق أهداف نظام اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة Strategic Cost Managementخالل دورة حياة المنتج. وقد تم تقسيم الدراسات السابقة بهذا البحث إلى مجموعتين ،تناولت المجموعة األولى دراسات تناولت كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة للوصول لمزايا تنافسية من خالل أسلوب دورة حياة المنتج ،وتوصلت إلى أن هناك مزايا تنافسي ة تتحقق للمنشآت عند إتباعها لنظام يقوم على إلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،كما أن هذا النظام يعتمد على مجموعة من األساليب والمداخل منه ا أسلوب دورة حياة المنتج ومدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط؛ أما المجموعة الثانية فتناولت مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ،وتوصلت إلى أن كالً من مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط يساعدا في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة،ولكن لم تتناول أي دراسة تقديم إطار يشمل التكامل بين الثالثة أدوات ( أسلوب دورة حياة المنتج ،ومدخل التكلفة المستهدفة ،ومدخل المحاسبة على أساس النشاط) ألغراض تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. وبالتالي تناولت هذه الدراسة إعداد إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج للوصول لمزايا تنافسية للمنشآت الصناعية ،ويقوم هذا اإلطار على مجموعة من المحاور واألهداف والمقومات واإلستراتيجيات التنافسية واألساليب المعاونة واألدوات الالزمة التي تم تناولها إلعداد اإلطار المقترح. وقد تم القيامبدراسة ميدانية على مجموعة من العاملين بالمنشآت الصناعية بجمهورية مصر العربية ،فقد تم استخدام إختبارات الثبات ومجموعة اإلحصاءات الوصفية ،ومصفوفة ارتباط معامل سبيرمان ،واإلنحدار الخطي البسيط لتحليل البيانات إحصائيا ً ،وإلختبار العالقة بين المتغيرات التي يتضمنها نموذج البحث. وقد أوضحت نتائج التحليل اإلحصائي عند إختبارالعالقة بين تطبيق أسلوب دورة حياة المنتج ومدى قدرة المنشآت على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،أن المنشآت التي تعمل على تطبيق أسلوب دورة حياة المنتج تتمكن من تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،مما يدل على أن هناك عالقة معنوية بين استخدام أسلوب دورة حياة المنتج وبين تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. كما أوضحت نتائج التحليل اإلحصائي عند إختبار العالقة بين تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة ومدى قدرة المنشآت على تحقيق اإلدارة اإلستراتجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،أن المنشآت التي تعمل على استخدام مدخل التكلفة المستهدفة تتمكن من تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ،مما يدل على أن هناك عالقة معنوية بين تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج . باإلضافة إلى ذلك أوضحت نتائج التحليل اإلحصائي عند إختبارالعالقة بين تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،ومدى قدرة المنشآت على تحقيق اإلدارة اإلستراتجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،أن المنشآت التي تعمل على استخدام مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط تتمكن من تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،مما يدل على أن هناك عالقة معنوية بين تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط وبين تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج . وأخيراً أوضحت نتائج الت حليل اإلحصائي أن التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط يؤدي إلى تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،بشكل أفضل من استخدام أداة واحدة فقط في تحقيق هذا الهدف ،مما يدل على أن هناك عالقة معنوية بين تكامل مدخل التكلفة المستهدفة مع مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. كلمات الفهرسة -:اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،دورة حياة المنتج ،التكاليف المستهدفة ،المحاسبة على أساس النشاط. 2 مقدمة البحث .1مشكلة البحث لقد إحتلت اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة مكانة أساسية في تحقيق المزايا التنافسية ،وذلك ألنها تساعد إدارة المنشآت على توظيف قدراتها وإمكانياتها المادية والبشرية ،في ظل إعتبارات البيئة التنافسية المتغيرة بالشكل الذي يؤدي إلى الحصول على ميزة تنافسية (أمجاد الكومي ،2002،ص .)8 كما ترجع أهم أسباب تفوق الشركات األجنبية على الشركات العربية من حيث القدرة التنافسية ،إلى تبنيها نظام يعتمد على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بما يشمله من أساليب متطوره ليساعدها على تحقيق مزايا تنافسية (رزان حسين ،2003 ،ص .)18 وتشي ر اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة إلى توفير المعلومات التي تساعد اإلدارة على تحقيق اإلستراتيجية التي قامت باختيارها ،من خالل حساب تكاليف ومنافع األنشطة وتطبيق منهج استبعاد األنشطة أو التكاليف التي ال تضيف قيمه .أي أنها تشير إلى التركيز على حلقات سلسلة القيمة الداخلية للمنشأة وهي البحوث والتطوير ،التصميم ،اإلنتاج ،التسويق والبيع ،باإلضافة إلى حلقات سلسلة القيمة الخارجية للمنشأة التي تشير إلي كافة العمليات واألنشطة ،ابتدا ًء من الحصول علي المادة الخام وانتها ًء بالمستهلك النهائي وخدمات ما بعد البيع ،باألضافه إلي معلومات عن المنشآت المنافسة وكذلك معلومات عن البيئة الخارجية وتكلفة المنافسين (الغريب بيومي ، 2003،ص.)18 وقد ظهرت بعض االقتراحات في العقد األخير من القرن الماضى تنادى بإتباع عدة مداخل وأساليب مثل أسلوب تكاليف دورة حياة المنتج ، Product Life Cycle Costingمدخل التكلفة المستهدفة Target Costingومدخل محاسبة التكلفة على أساس النشاط Activity Based Costing؛ وقد اقترحت هذه المداخل واألساليب من أجل مساعدة منشآت األعمال على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ( طارق حسنين 2002 ،ص ،)1ويمكن تحليل تلك المداخل واألساليب على النحو التالي-: أسلوب تكاليف دورة حياة المنتج Product Life Cycle Costing ظهر هذا األسلوب نتيجة زيادة درجة التقدم التكنولوجى والتى أدت إلى قصر دورة حياة المنتجات ،حيث أنه يتميز بالنظرة الشمولية لقياس التكلفة ،والتى تتسع لتشمل كافة مراحل دورة حياة المنتج بدءاً من مرحلة البحوث والتطوير ،ومروراً بمرحلة تصميم المنتج ،ثم مرحلة التصنيع (اإلنتاج) وانتهاءاً بمرحلة خدمات مابعد البيع ،بدالً من اإلقتصار على مرحلة اإلنتاج فقط ( Kaplan & Atkinson, 1997, pp. . )226-229 مدخل التكلفة المستهدفة Target Costing يم ثل أحد أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،حيث يتعلق بتوفير المعلومات التي تساعد على تحديد تكلفة المنتج فى ضوء بيانات كلً من سعر البيع المستهدف والربحية المستهدفة ،وتتمثل أهداف إحتساب التكلفة المستهدفة فى تصميم المنتج في حدود التكلفة التى البد من تصنيع المنتج فى حدودها دون أى زيادة ،إلمكانية تحقيق المنشأة لهامش الربح المستهدف الذى ترغب فى تحقيقه ،وسعر البيع المستهدف وفقا ً لرغبات وإحتياجات العمالء ( محمد حجازى 2003 ،ص ( ،)18محمد حسن)2003 ، مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط Activity Based Costing يقوم هذ ا المدخل على مساعدة اإلدارة فى تحسين عملية تتبع تكلفة الموارد لألنشطة التي تستهلك تلك الموارد ،ثم بعد ذلك يتم تتبع تكاليف تلك األنشطة بالنسبة لمنتجات المنشأة .أي يعتمد علي تحليل األنشطة مما يساعد علي التخلص من األنشطة التي ال تضيف قيمه ،مع تحقيق أهداف المنشأة في األجل الطويل (عاطف عبد المجيد ،1111،ص ص .)13 ،12 في ضوء العرض السابق تتحدد مشكلة البحث من خالل المحاور والتساؤالت التالية-: 3 المحور األول-: تسعى المنشآت المصرية إلى تحقيق ميزة تنافسية تضمن لها اإلستمرار والبقاء في دنيا األعمال .وترى الباحث أن هذا يمكن أن يتحقق من خالل قدرة المنشآت على تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ، مما يساعدها على زيادة الحصة السوقية وبالتالي تحقيق ميزة تنافسية في ظل اإلستراتيجية التي قامت باختيارها ؛ وحيث أن هناك عالقة إرتباط وثيقة بين األهداف اإلستراتيجية ومراحل دورة حياة المنتج، حيث أن ( هدف زيادة الحصة السوقية يتفق مع مرحلة تقديم المنتج ،هدف المحافظة على الحصة السوقية يتفق مع مرحلة نمو المنتج ،هدف تعظيم التدفقات النقدية يتفق مع مرحلة نضج واستقرار المنتج في السوق ،هدف إيقاف إنتاج المنتج أو دمجه مع منتجات أخرى يتفق مع مرحلة هبوط المنتج) ،لذلك فإن المنشآت في حاجة إلى تطبيق نظام لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة في ظل األخذ بمفهوم دورة حياة المنتج ،وبالتالي فإن التساؤل األول الذي يسعى هذا البحث لإلجابة عليه هو-: هل يساعد استخدام أسلوب دورة حياة المنتج في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بالنسبة للمنشآت التي تعمل على تطبيقه؟. المحور الثاني-: يعتبر مدخل التكلفة المستهدفة أحد أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،والذي يتم استخدامه في تخطيط التكلفة خالل المراحل األولى لدورة حياة المنتج ،من خالل توفير المنتج بالسعر المناسب وبالجودة المناسبة ،وفي حدود الربح الذي ترغب فيه المنشأة ،إال أن مدخل التكلفة المستهدفة قد ال يؤدي بمفرده إلى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة وذلك ألنه يحقق أهدافه في األجل القصير .ومن ناحية أخرى يعتمد تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة علي مدخل التكلفة على أساس النشاط ،حيث أن الوصول إلي التكاليف المستهدفة يتطلب دراسة وتحليل األنشطة الرئيسية والفرعية لمرحلتي البحوث والتطوير ، والتصميم وحساب تكاليف تلك األنشطة في حدود اإلمكانيات الداخلية للمنشأة ،مع استبعاد األنشطة غير الضرورية واألخذ في االعتبار تكلفة المنافسين للوصول إلى التكلفة المستهدفة . وبالتالي فإن التساؤل الثاني الذي يسعى هذا البحث لإلجابة عليه هو-: هل يساعد استخدام مدخل التكلفة المستهدفة بمفرده في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج بالنسبة للمنشآت التي تعمل على تطبيقه؟. المحور الثالث-: إن تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة يتطلب استخدام مجموعة من األدوات منها مدخل التكاليف على أساس النشاط ،الذي يعمل على تحليل أنشطة كل مراحل دورة حياة المنتج ،وتخصيص التكاليف على األنشطة ،مع التركيز على األنشطة الضرورية ،للوصول إلى قياسات أكثر دقة وعدالة .إال أن مدخل المحاسبة على أساس النشاط قد ال يحقق بمفرده أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك ألن تحقيق تلك األهداف يتطلب توفير معلومات من داخل وخارج المنشأة ،مع أخذ إمكانيات المنشأة ،وتكلفة المنافسين واألسعار التي يتقب لها العمالء في االعتبار ،وهذا من الممكن تحقيقه باستخدام مدخل التكلفة المستهدفة ،وبالتالي فإن التساؤل الثالث الذي يسعى البحث لإلجابة عليه هو-: هل يساعد استخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط بمفرده في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج بالنسبة للمنشآت التي تعمل على تطبيقه؟. المحور الرابع-: إن تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،يتطلب تحديد التتابع المنطقي الذي يجب أن تمر به المنشآت لتحقيق تلك األهداف ،والمقومات الالزمة لها ،وذلك من خالل إعداد إطارمقترح م ن خالل التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل التكلفة على أساس النشاط لتحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،وبالتالي فإن التساؤل الرابع هو-: هل يؤدي التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة ،ومدخل المحاسبة على أساس النشاط إلى تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بشكل أفضل مما لو تم استخدام أحدهما بمفرده؟. 4 .2هدفي البحث .1بناء إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ،بشكل يتواكب مع المتغيرات البيئية الحديثة من خالل ثالثة أدوات أساسية يتناولها البحث هي-: أسلوب دورة حياة المنتج ،مدخل التكلفة المستهدفة ،مدخل المحاسبة على أساس النشاط. .2إجراء دراسة ميدانية على المنشآت الصناعية المصرية التي تقوم بتطبيق أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ( ،أسلوب دورة حياة المنتج ،مدخل التكلفة المستهدفة ،مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط) ،لدراسة مدى قدرتها على تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة لمعرفة درجة تطابق الجانب النظري مع الواقع العملي. .3أهمية البحث تتمثل األهمية العلمية والعملية لهذا البحث في النقاط التالية-: -1إن اإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف المنتج خالل مراحل دورة حياته تعتبر من أهم األمور التي تهتم بها المنشآت الصناعية التي تسعى إلى البقاء واإلستمرار ،من خالل تحقيق مزايا تنافسية لها. -2إن تخفيض التكاليف يعتبر هدفا ً عاما ً تسعى إليه كافة المنشآت ،وهذا البحث يعرض إطاراً مقترحا ً يساعد على تخفيض تكاليف األنشطة خالل كافة مراحل دورة حياة المنتج . .4فروض البحث .1توجد عالقة ذات داللة معنوية بين تطبيق أسلوب التكاليف على أساس دورة حياة المنتج، وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. .2توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام مدخل التكلفة المستهدفة ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج. .3توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج. .4توجد عالقة ذات داللة معنوية بين تكامل مدخلي التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. .5نطاق البحث يقتصر نطاق البحث على النقاط التالية-: -1تناول ثالث أدوات فقط من أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،تتمثل في -: أسلوب دورة حياة المنتج ،مدخل التكلفة المستهدفة ،مدخل المحاسبة على أساس النشاط. -2تقتصر العينة محل البحث والدراسة على بعض المنشآت الصناعية المصرية التي تطبق نظم التكاليف ،والتي قد يظهر فيها تطبيق بعض أساليب اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. .6منهج البحثيرتكز منهج البحث على محورين رئيسيين هما-: المحور األول -:الجانب النظريويتعلق هذا الجانب بتحليل الدراسات السابقة المرتبطة بمتغيرات الدراسة المؤثرة على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،المتمثلة في أسلوب دورة حياة المنتج، مدخل التكلفة المستهدفة ،مدخل المحاسبة على أساس النشاط. المحور الثاني -:الجانب التطبيقيويتعلق هذا الجانب بإعداد إطار مقترح يمكن من خالله تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،باإلضافة إلى اختبار فروض البحث في الواقع العملي من خالل الدراسة الميدانية ،وينتهي هذا الجانب بمناقشة النتائج اإلحصائية. 2 الفصل األول الدراسات السابقة قامت الباحثة بتقسيم هذا الفصل إلى مجموعتين من الدراسات السابقة هما-: 1/1دراسات تناولت كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة للوصول لمزايا تنافسية من خالل دورة حياة المنتج. 2/1دراسات تناولت مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج. وفيما يلي عرض لكل مجموعة على حدة بالتفصيل-: 1/1دراسات تناولت كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة للوصول لمزايا تنافسية من خالل دورة حياة المنتج 1/1/1دراسة Wilson ,1990 أشارت هذه الدراسة إلى أهمية تبني اإلدارة لنظام يقوم على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة مما يساهم في تحقيق ميزة تنافسية مستمرة للمنشأة .وقد قدم Wilsonنموذجا ً مقترحا ً أطلق عليه اسم المثلث اإلستراتيجي Strategic Triangleوالذي تعبر أضالعه عن األطراف الثالثة التالية -:المنشأة، العمالء ،المنافسين ،وتقوم فكرته على أن المنشأة سيكون لديها القدره على تحقيق موقف تكاليفي تنافسي عن طريق استخدام تحليل سالسل القيمة في تحديد مواطن تحقيق القيمة للعميل على مدار أنشطة المنشأة وقد توصلت هذه الدراسة إلى النتائج التالية -: .1يعتمد تحقيق الميزة التنافسية على أسلوب تحليل التكاليف اإلستراتيجي عن طريق بناء سالسل القيمة التي تساهم في زيادة حصة المنشأة في السوق ،وبالتالي تحقيق موقف تنافسي أفضل في ظل تطبيق اإلستراتيجية المختارة. .2هناك عالقة ارتباط وثيقة بين األهداف اإلستراتيجية ومراحل دورة حياة المنتج مما يفيد في التعرف على مواطن خفض التكلفة كما يتضح مما يلي-: هدف البناء والذي يعبر عن أن هدف زيادة المساهمة السوقية يتفق مع مرحلة تقديم المنتج للسوق الخارجي. هدف البقاء والذي يعبر عن أن هدف تحقيق كل من التوازن بين التدفقات النقدية الداخلة والخارجة ،والقدرة على المحافظة على النصيب السوقي يتفق مع مرحلة نمو المنتج. هدف الحصاد ( هدف تعظيم التدفقات النقدية) والذي يتناسب مع مرحلة نضوج واستقرار المنتج في السوق. هدف التوقف عن إنتاج المنتج والذي يعبر عن اإلتجاه نحو إلغاء المنتج أو دمجه مع منتجات أخرى في حالة عدم صمود هذا المنتج أمام المنتجات المنافسة وعدم تحقيقه لألرباح المرجوه من تواجده بالسوق ويتفق هذا مع مرحلة تناقص ربحية المنتج . 2/1/1دراسة Smith ,1997 تناولت هذه الدراسة كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل توفير المعلومات التي تتعلق بكيفية تحليل الموقف اإلستراتيجي ودوره في زيادة القدرة التنافسية للمنشأة .وذلك من خالل تحليل نقاط القوة والضعف داخل المنشأة ،مع تحليل الفرص اإليجابية والمخاطر الخارجية إلستخدام اإلستراتيجية التنافسية المناسبة ،من خالل تحليل اآلداء المالي وغير المالي بالشكل الذي يمكن المنشأة من الوصول لوضع تنافسي أفضل من منافسيها في السوق ،وقد إعتمدت الدراسة على أسلوب المصفوفات في تحليل الموقف الحالي للمنشأة وموقف السوق الخارجي مع التطبيق الميداني على صناعة طباعة الورق بشركة أمريكية ،وتوصلت الدراسة إلى استخدام دورة حياة المنتج ،مصفوفة بوسطن ،تحليل ربحية العميل في تحليل ال بيئة التنافسية ،كما إعتمدت الدراسة على أسلوب القياس المقارن (المقارنة باألفضل) Benchmarkingفي تقييم اآلداء الحالي مع اآلداء السابق أو مع مقاييس اآلداء المتعارف عليها عن طريق-: المقارنة الداخلية -:أي المقارنة بين اآلداء الحالي مع اآلداء السابق ،أو مع مقاييس اآلداء المتعارف عليها. 6 المقارنة الخارجية -:أي المقارنة بين اآلداء الحالي مع معايير الصناعة أو مع آداء المنافسين أو مع أفضل منافس في سوق المنتج. 3/1/1دراسة Mills et al , 1999 تناولت هذه الدراسة التأصيل النظري لمجال اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل تحديد المفهوم واألهمية في الواقع العملي بما يساهم مساهمة فعالة في تحقيق ميزة تنافسية للمنشأة. وقد إعتمدت هذه الدراسة على المنهج األستنباطي في تجميع نتائج مجموعة من الدراسات السابقة ،ثم القيام بمحاكاة التطبيق على شركة تويوتا اليابانية لصناعة السيارات والوصول إلى سبل تحقيق ميزة تنافسية للمنشأة ودور اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة في دعم ذلك. وتتمثل نتائج هذه الدراسة فيما يلي-: -1يتمثل الهدف النهائي لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة في خفض التكاليف بشكل استراتيجي ،وفي نفس الوقت ضمان تحقيق الميزة التنافسية للمنشأة في السوق ،وبالتالي تعتبر اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بمثابة تطبيق إلدارة التكلفة في ظل ضغوط البيئة التنافسية من وجهة نظر استراتيجية. -2توصلت الدراسة إلى أن السبب الرئيسي وراء نجاح شركة تويوتا للسيارات هو تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وتطبيق أسلوب تحليل سالسل القيمة والذي من شأنه تقديم خدمة متميزة للعمالء تحقق كسب ميزة تنافسية مستمرة. 4/1/1دراسة Mohamed Eldyasty,2005 هدفت هذه الدراسة إلى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل استخدام العديد من األدوات التي تتكامل مع بعضها البعض والتي تتمثل في: التحليل اإلستراتيجي ،SWOT Analysisالمقاييس المرجعية ،Benchmarkingالقياس المتوازن لآلداء ،Balance Score Cardإدارة الجودة الشاملة ، Total Quality Managementالتكلفة المستهدفة ، Target Costingنظرية القيود ، Theory of Constrainsمدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط ، Activity Based Costingاإلنتاج في الوقت المحدد ،Just-in-Time المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج ،Product Life Cycle Costingالتحسين المستمر Continuous Improvementمن خالل تحديد الدور الذي تلعبه كل أداة في تحقيق ميزة تنافسية في األجلين القصير والطويل ،وبالتالي تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 5/1/1دراسة Lisa & Linda, 2008 هدفت هذه الدراسة اإلستكشافية إلى إختبار إمكانية تحقيق ميزة تنافسية من خالل إتباع المنشأة لنظام يعتمد على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة Staretegic Cost Managementوتحقيق الربط بين هذا النظام وبين ثالثة أبعاد هندسية متالقية تتمثل في تصميم المنتجات Product Designوتصميم العمليات Process Design؛ وسلسة التوريد ، Supply Chainمما يساعد في ترشيد تكاليف المنتجات التي يتم إنتاجها والعمليات التي يتم القيام بها خالل دورة حياة المنتج ،وتناول هذا البحث كيفية تحقيق ذلك من خالل دراسة حالة على خمسة منشآت ،كل منشأة على حدة ،وخلصت إلى أن هذا التكامل أمر البد منه ،وذلك ألنه يستند إلى أنه البد أن تقوم المنشأة ببناء عالقات إيجابية بين العمالء والموردين، من خالل مشاركتهم في تطوير المنتجات الجديدة وتحسين عملية التوريد ،مما ينتج عنه مستوى عالي من آداء العمليات ومنتجات عالية الجودة بأقل التكاليف ،باإلضافة إلى إمكانية طرح المنتجات في السوق بشكل أسرع لمواجهة طلبات العمالء مما يساعد في تحقيق ميزة تنافسية بشكل أفضل من المنافسين. 6/2/1دراسة Julie Lockhart et al , 2011 سعت هذه الدراسة إلى تخفيض التكاليف من منظور كامل دورة حياة المنتج ،وأشارت إلى أن المنتج ذو السعر المنخفض غالبا ً ما يباع أسرع ،إال أن المنتجات ذات التصميم الجيد والسعر المرتفع نسبيا ً لها أيضا ً العديد من المزايا وبناءاً على ذلك تم تقسيم دورة حياة المنتج إلى ثالث مراحل هى مرحلة تخطيط المنتج ،مرحلة اإلنتاج ،مرحلة خدمات ما بعد البيع والتخلى عن المنتج . وقد اقترح توظيف مجموعة من أساليب اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة لتصميم المنتج بالجودة والتكلفة المقبولة عند كل مرحلة من المراحل الثالث كالتالي -: إستخدام مدخل التكلفة المستهدفة خالل مرحلة التخطيط على أساس أنه يساعد فى اختيار العمليات التشغيلية ،وتصميم عمليات المنتج المسئولة عن إنتاجه بتكلفه تسمح بتحقيق مستوى مقبول من األرباح، وإستخدام مدخل للتحسين المستمر لخفض التكاليف خالل مرحلة اإلنتاج ومرحلة خدمات ما بعد البيع . 7 7/2/1دراسة Emma, 2011 تناولتتت هتتذه الدراستتة كيفيتتة تحقيتتق اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة متتن ختتالل اإلستتتعانه بمصتتادر خارجيتة تقتتوم باستتتخدام أدوات اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة إلداء ختدمات محاستتبية وذلتتك بتتالتطبيق علتتى المنشآت الصناعية في نيجيريا وذلك لتحقيق قيمة للعميل وبالتالي تحقيق مزايا تنافستية لهتا.وتوصتلت إلتى أنتته البتتد متتن وجتتود نظتتام يعتمتتد علتتى اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة يستتاعد المنشتتآت فتتي إتختتاذ القتترارات اإلستراتيجية المناسبة لتساعدها في زيادة جودة المنتجات وتحستين الربحيتة وتعزيتز القتدرة التنافستية ممتا يؤدي إلى تحقيق رضا العمالء؛ كما توصلت إلى أنه أحتد الستبل التتي تستاعد المنشتآت علتى التتخلص متن األنشطة التي ال تضيف قيمة لتحقيق مزايا تنافسية هو اإلستتعانه بمصتادر خارجيتة تقتوم باستتخدام أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ألداء الخدمات المحاسبية للمنشآت الصناعية في نيجيريا. 8/2/1دراسة Mark et al,2012 تناولتتت هتتذه الدراستتة أثتتر إستتتخدام المعلومتتات قبتتل وبعتتد تحديتتد خطتتة شتتراء المتتوارد علتتى اإلدارة اإلستتتتراتيجية للتكلفتتتة ،وتتتتأثير ذلتتتك علتتتى تحقيتتتق المزايتتتا التنافستتتية ،حيتتتث أن متتتن مزايتتتا نظتتتام اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة هو تحقيتق المرونتة عنتد استتالم المتوارد الالزمتة إلنتتاج المنتتج والتتي قتد يترتبط بهتا حالة من عدم التأكد بسبب عدم توافر المعلومات الكاملة عنها. وبتحليل التباين في ستلوك التكتاليف إتضتح أن قترارات شتراء المتوارد تختلتف فتي حالتة تتوافر معلومتات سابقة عنها ،حيث يتم شرائها بسعر أقتل وبالتتالي تتنخفض التكتاليف ،أمتا فتي حالتة عتدم تتوافر المعلومتات فيعمتل نظتتام اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة علتتى زيتتادة اإليترادات متتن ختتالل زيتتادة المبيعتتات ،إال أن هنتتاك حاالت بها عدم توازن في سلوك التكاليف ،وتتزداد هتذه الحتاالت متع نمتو المبيعتات التاريخيتة ومتع زيتادة نسبة الشركة في السوق ،ويتناقص مع تقلب المبيعات التاريخية. كما أن هذه النتتائج توضتح كيتف يمكتن لتإلدارة تحقيتق مزايتا تنافستية متن ختالل نظتام يعتمتد علتى اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة يمكن من خالله اإلستتفادة متن المعلومتات التتي يتتم الحصتول عليهتا قبتل وبعتد وضتع خطة للمشتريات من الموارد. 9/2/1دراسة Kathryn and Hassan, 2013 تناولتتت هتتذه الدراستتة تتتأثير شتتكل الملكيتتة علتتى تحقيتتق اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة SCMواألداء الذي يرتبط بهتا ،وأثت ر ذلتك علتى صتناعة الرعايتة الصتحية فتي المستشتفيات بواليتة كاليفورنيتا بالواليتات المتحدة األمريكية ،وأشارت إلتى أن تبنتي نظتام يعتمتد علتى اإلدارة اإلستترتيجية للتكلفتة يمكتن إتباعته فتي هذا النوع من المنشآت من خالل تبني استتراتيجية لهتا بعتدين يمكتن اتباعهمتا ستويا ً لتحقيتق مزايتا تنافستية هما زيادة اإليرادات وتخفيض التكاليف ،فزيتادة اإليترادات متن ختالل استتخدام أدوات الت SCMلتحستين مصتتادر التتدخل الحاليتتة ،وتحديتتد فتترص النمتتو فتتي اإليتترادات ،أمتتا تخفتتيض التكتتاليف متتن ختتالل استتتخدام أدوات SCMلتحديد أوجه القصور في العمليات التشغيلية والتغلب عليها . وإعتماداً على نظرية حقوق الملكية والدراسات السابقة المحاسبية فقتد إختبترت هتذه الدراستة تتأثير نتتوع الملكيتتة علتتى كيفيتتة تحقيتتق اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة فتتي مستشتتفيات واليتتة كاليفورنيتتا بالواليتتات المتحدة األمريكية ،وتوصلت إلى أن تطبيق أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة تتؤدي إلتى تحقيتق فترص النمتتو فتتي اإليتترادات وتحستتين األداء المتتالي ،وأن نتتوع الملكيتتة يلعتتب نتتوع هتتام فتتي كيفيتتة تحقي تق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفتة وبالتتالي تحقيتق مزايتا تنافستية وذلتك عبتر األنتواع المختلفتة متن المستشتفيات بواليتة كاليفورنيا. 2/1دراسات تناولت مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج 1/2/1دراسة محمد الجبالى1997، تناولت هذه الدراسة المراحل الواجب مراعاتها عند تحديد تكلفة دورة حياة المنتج ،كما أشارت الدراسة إلى وجود عالقة تشابكية بين نظام التكلفة على أساس األنشطة وبين تحديد التكلفة خالل دورة حياة المنتج ،حيث أن األخير سوف يعمل على توسيع نطاق األول .فيمكن تحديد تكاليف كل مرحلة وذلك من خالل تحديد وتصنيف أنشطة المنشأة وفقا ًلمراحل دورة حياة المنتج ،كما أشارت الدراسة إلى العالقة الوثيقة بين مفهوم التكلفة خالل دورة حياة المنتج ومفهوم التكلفة المستهدفة ،حيث يتم تحديد تكلفة دورة حياة المنتج فى شكل رقم تكلفة مستهدف تعمل المنشأة على الوفاء به تلبيةً لرغبات واحتياجات إفتراضات التطوير المستمر. 8 2/2/1دراسة حسين عيسى 2002، تناولت هذه الدراسة إطاراً مقترحا ً لتطبيق أسلوب التكاليف المستهدفة كأحد أساليب اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة في البيئة المعاصرة ،حي ث أوضحت الدراسة مدى إحتياج المنشآت التي تعمل في بيئة تنافسية سريعة التغيير وال تتجاوز عن األخطاء أو التأخير ،إلى تطبيق أساليب اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة والتي منها أسلوب التكاليف المستهدفة؛ وقد أوضحت الدراسة أنه لكي تستطيع المنشآت تطبيق هذا األسلوب يجب ع ليها تعديل نظم المعلومات اإلدارية بها لتتمكن من توفير معلومات عن تكاليف دورة حياة المنتج، معلومات عن التكاليف على أساس الخصائص أو الوظائف ،معلومات عن تكاليف التصميم ،معلومات عن تكاليف العمليات ،معلومات عن التكاليف على أساس األنشطة والتي لها أهمية خاصة عند تحديد المسببات الخاصة بالتكاليف الصناعية غيرالمباشرة ،وكذلك التكاليف التسويقية وتكاليف التوزيع، وخدمات ما بعد البيع ،حيث يوضح مدى أثر تصميم المنتج على استهالك انشطة الخدمات اإلنتاجية. كما أشارت تلك الدراسة إلى مدى تأثير أسلوب التكاليف المستهدفة كأحد أساليب اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة على نظم المعلومات اإلدارية وضرورة تطويرها بهدف اإلستفادة من هذه البيانات في محاولة الوصول إلى أفضل تصميم للمنتج بأقل تكلفة من منظور استراتيجي. 3/2/1دراسة تهاني النشار2005، هدفت هذه الدراسة إلى بناء إطار الستخدام أسلوب دورة حياة المنتج في تحسين التكاليف ،يقوم على دراسة العالقة التكاملية بين أسلوب دورة حياة المنتج وبين أدوات إدارة التكلفة المختلفة ،وذلك بهدف خفض التكاليف وزيادة فعالية معلومات التكاليف في مجال إتخاذ القرارات .كما أشارت إلى أن استخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط ABCيعد من مستلزمات تطبيق أسلوب دورة حياة المنتج ،وذلك ألنه يساعد اإلدارة على تحسين عملية تتبع عناصر التكاليف المختلفة لإلنشطة المختلفة المرتبطة بدورة حياة المنتج ،وذلك تبعا ً لألنشطة التي تستهلك تلك الموارد ،ثم بعد ذلك يتم تتبع تكاليف تلك األنشطة بالنس بة لمنتجات أو خدمات المنشأة ،أي أن هذه الدراسة إعتبرت أن مدخل المحاسبة على أساس النشاط من أهم أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،والذي يعد مالئما ً للتكامل مع أسلوب دورة حياة المنتج؛ باإلضافة إلى أن استخدام اسلوب دورة حياة المنتج يؤدي إلى زيادة كفاءة استخدام أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خاصةً مدخل التكلفة المستهدفة ،ألنه يمثل أحد األدوات األساسية لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،حيث يهتم بخفض التكاليف في المراحل المبكرة من تخطيط وتصميم المنتج ،وقد توصلت الدراسة إلى أن فرص تحسين التكاليف في ظل ظروف المنافسة الحادة في عالم اليوم ترتبط بكفاءة ادارة التكاليف استراتيجيا ً (SCM) Strategic Cost Managementوالتي بدورها توفر الفهم الواضح لتأثير أنشطة تخطيط وتطوير المنتج على تكاليف المنتج خالل مراحل دورة حياته ،وعلى القرارات اإلستراتيجية ،كما أن إدارة التكاليف استراتيجيا ً تساعد المنشأة على تحسين اآلداء خالل المراحل المختلفة لدورة حياة المنتج. 4/2/1دراسة Robert et al, 2007 هدفت هذه الدراسة إلى تحقيق التكامل بين مدخل المحاسبة على أساس النشاط ومدخل التكاليف المستهدفة ،لتحقيق أفضل تكلفة إعتماداً على نظم الحوافز وتبادل المعلومات والتعاون والثقة بين إدارات المنشأة ،وبالتالي التوصل إلى التكاليف المستهدفة في مراكز النشاط ،واتخاذ القرارات بطريقة مثلى وذلك إعتماداً على Principal- Agent Incentivesوتأثير ذلك على تحسين وإدارة التكاليف من منظور استراتيجي ؛ كما أشارت هذه الدراسة إلى أن التكامل بين ِ ABCوبين TCإعتماداً على Principal- Agent Incentivesيشير إلى أن أقسام النشاط بالمنشأة يتم بناؤها إعتماداً على العالقات بين عمليات تلك األقسام والتي تعتمد على التكلفة المستهدفة والتعاون والثقة ومشاركة المعلومات بين هذه األقسام وذلك من خالل نظام يعتمد على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 5/2/1دراسة شوقي فودة 2007 ، هدفت هذه الدراسة إلى محاولة بناء إطار مقترح للتكامل بين أسلوب التكاليف المستهدفة (Target ) Costingوبين التحليل اإلستراتيجي للتكلفة ) (Stategic Cost Analysisبهدف تخفيض تكاليف األنشطة من خالل مفهوم سلسلة القيمة للمنشأة في ظل بيئة اإلنتاج الحديثة ،وذلك من خالل دراسة استكشافية تهدف إلى استطالع آراء محاسبي التكاليف ومهندسي ومديري اإلنتاج في مدى توافر بيئة اإلنتاج الحديثة لتطبيق اإلطار المقترح للتكامل وتوصلت هذه الدراسة إلى اآلتي -: 1 يعتبر أسلوب التكلفة المستهدفة أحد أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،حيث يتم من خالله تصميم تكلفة المنتج قبل دخوله العملية اإلنتاجية في حدود السعر المستهدف من قبل العميل ،والربح المستهدف من قبل اإلدارة ،أي أنه يعتمد على البدء بدراسة إحتياجات العمالء ،وتوفيرها بأقل تكلفة ممكنة مع اإلحتفاظ بأعلى مستوى من الجودة. يساعد التحليل اإلستراتيجي للتكلفة على معرفة العالقات المتداخلة بين األنشطة المختلفة داخل سلسلة القيمة الخاصة بالمنشأة ،وسالسل القيمة الخاصة بالموردين والعمالء ،ومحاولة اإلستفادة من هذه العالقات في الوصول لمزايا تنافسية بين المنشآت الصناعية المصرية. 6/2/1دراسة Rifat &Gokhan, 2010 تناولت هذه الدراسة كيفية تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل مدخل التكلفة المستهدفة الذي يعتبر أحد األدوات الهامة لتحقيق ميزة تنافسية وللحفاظ عليها للشركات التي تعمل في أسواق تنافسية وذلك من خالل إعتماده على األسعار المستهدفة التي التي يتم تحديدها من قبل عمالء السوق ،كما أنه يعتبر أحد طرق زيادة األرباح وتخفيض التكاليف خالل المراحل األولى لدورة حياة المنتج وذلك من خالل التركيز على أنشطة المنشأة وعمالئ ها ومورديها ،وقد توصلت هذه الدراسة إلى أن مدخل التكلفة المستهدفة أحد األدوات الهامة في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفةوبالتالي الوصول لمزايا تنافسية للمنشآت التي تعمل على تطبيقه خالل المراحل األولى لدورة حياة المنتج. 7/2/1دراسة Gregory, 2104 تناولت هذه الدراسة اإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف أنشطة تكنولوجيا المعلومات من خالل دراسة حالة على قسم تكنولوجيا المعلومات بالبنك الفرنسي باستخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط. وقد أشارت إلى أن زيادة التطور التكنولوجي مع زيادة تكاليف تكنولوجيا المعلومات بشكل سريع خالل السنوات األخيرة ،باإلضافة إلى إتباع استراتيجيات التوجه بالعميل فقد أدى ذلك إلى تعقد سالسل القيمة الخاصة بالمنشأة ،حيث أن التكاليف أصبحت الترتبط بالمنتجات فقط ولكن ترتبط بالعمالء وقطاعات السوق وقنوات التوزيع وبالتالي فإن هذا تطلب استخدام أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة . وقد تعرضت هذه الدراسة لمميزات إستخدام هذه األدوات في ظل التوجه بالعميل ،وذلك من خالل دراسة حالة على قسم تكنولوجيا المعلومات في البنك الفرنسي باستخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط ،وتوصلت إلى أن هذا المدخل كأحد أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة يساعد على المقارنة بين التوجهات واألزواق المختلفة للعمالء بالشكل الذي يساعد على تبني استراتيجيات جديدة تساعد على إدارة التكاليف من منظور استراتيجي وتحقيق مزايا تنافسية متواصلة. 5/1تقييم الدراسات السابقة بعد التعرض للدراسات السابقة يمكن الوصول إلى ما يلي-: 10 .1تناولت مجموعة الدراسات أهمية إتباع المنشآت سواء كانت صناعية أو خدمية ضرورة إتباع نظام يقوم على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ليساعد على تحقيق مزايا تنافسية. .2تناولت مجموعة أخرى من الدراسات ضرورة استخدام األدوات التي تساعد على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة مثل مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط ومدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج. .3لم تتناول أي دراسة تقديم إطار يشمل التكامل بين الثالثة أدوات ( أسلوب دورة حياة المنتج، ومدخل التكلفة المستهدفة ،ومدخل المحاسبة على أساس النشاط) ألغراض تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،عن طريق تحديد التتابع المنطقي الذي يمكن من خالله استخدام هذه األدوات في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة . .4ال توجد دراسة ركزت على كامل دورة حياة المنتج عند تناول اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،بل أن معظمها قام بالتركيز على إحدى المراحل مثل التركيز على مرحلة اإلنتاج فقط أو التركيزعلى مرحلة التصميم فقط. .5ركزت الدراسات السابقة على الجوانب الهندسية بشكل اكبر من التركيز على الجوانب المحاسبية عند تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة لدورة حياة المنتج. .6قامت معظم الدراسات السابقة بإستخدام أكثر من أسلوب لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،إال أنه لم يتضح في أغلبها كيفية التنسيق بين هذه األساليب المستخدمة ،حيث أنه البد من إستخدام هذه األساليب بحيث تتالئم مع كل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج. ترى الباحثة بعد دراسة وتحليل الدراسات السابقة التي قدمت اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،أن أهم ما تفتقد إليه هذه الدراسات هو عدم تناول إطار متكامل يضمن تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ،بالشكل الذي يساعد على تحقيق مزايا تنافسية مستمرة للمنشآت التي تقوم بتطبيقها ، وهذا ما تناولته الباحثة من خالل هذا البحث. الفصل الثاني إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج 11 المبحث األول المحاور واألهداف والمقومات واإلستراتيجيات التنافسية واألساليب المعاونة لتحقيق اإلطار المقترح لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة أدت زيادة حدة المنافسة ،و ظهور نظم اإلنتاج الحديثة في ظل البيئة التنافسية ،إلى زيادة اإلهتمام بإحداث تكامل بين أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة داخل المنشآت لكي تتمكن منشآت األعمال من البقاء واإلستمرار في بيئة األعمال ،حيث أن استخدام أداة واحدة غير كاف لتحقق المنشأة ميزة تنافسية ،وبالتالي من المناسب للمنشأة أن تستخدم أدوات اإلدارة اإلستراتيجيةللتكلفة بشكل متكامل يحقق لها اإلستجابة السريعة للتغيرات في الظروف اإلقتصادية . 1/1/2المحاور التي يركز عليها اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة تسعى المنشآت في بيئة األعمال الحديثة إلى المحافظة على ميزة تنافسية وذلك بالتركيز على المحاور التالية)-: (Shank & Govindarajan, 1993,p.45 إرضاء العمالء وكسب إنتمائهم ،وهذا يتضمن تحسين الجودة وخدمات مابعد البيع . خفض التكلفة وصوالً إلى التكاليف التنافسية ،واإلستمرار في إختراق تكاليف المنافسين. التجديد واإلبتكار في تصميم المنتجات واإلهتمام بإدارة العالقات مع الموردين. محاولة دخول أسواق جديدة وتوسيع الحصة السوقية للمنشأة. 2/1/2أهداف اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة إن الهدف المنشود لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة يتمثل في تحقيق ميزة تنافسية للمنشأة بشكل أفضل من المنافسين ،وبالتالي يسعى الباحث إلى وضع إطار مقترح يسعى إلى تحقيق هذا الهدف من خالل األهداف الفرعية التالية (باكيناز عزت،2006،ص ص -:)274 -273 1/2/1/2تخطيط التكلفة حيث يقصد بذلك التبؤ بالتكلفة قبل أن يتم البدء في اإلنتاج ،من خالل تحليل األنشطة والعمليات الالزمة منذ بداية التصميم األولي حتى مرحلة ما بعد البيع ،وبالتالى فإن التكاليف المخططة هي نفسها التكاليف المستهدفة (سيد عبد الفتاح ،2010،ص .)288 2/2/1/2قياس التكلفة أي تحقيق المستوى المالئم من دقة القياس وتتضمن عملية القياس ضرورة بناء إطار منهجي للقياس في ضوء تبني مدخل ABCالذي يستخدم لتخصيص وتحميل التكاليف على األنشطة ،مع النظرة الشمولية للقياس والتي تشمل المراحل المختلفة لدورة حياة المنتج وليس مرحلة اإلنتاج فقط ،باإلضافة إلى تغطية عملية القياس األجلين القصير والطويل في ضوء إعتبارات تحليل البيئة الداخلية والخارجية معا ً (عالء البتانوني،2007،ص .)217 3/2/1/2تخفيض التكلفة يعتبر هذا الهدف من أهم أهداف اإلطار المقترح لتحقيق ميزة تنافسية، ويتضمن عدة أبعاد تتمثل في (إيمان قرني،2003،ص-:)130 البد من دراسة معايير التكلفة الموضوعة للتأكد من مطابقتها للظروف الحالية. ال يقصد بخفض التكلفة الرقابة الالحقة على التكلفة ،ولكن المقصود بخفض التكلفة هنا هو متابعة األنشطة والعمليات وتكلفتها خالل المراحل المختلفة لدورة حياة المنتج. ال يعني الوصول إلى أدنى تكلفة -والتي قد تكون التكلفة المستهدفة -تحقيق هدف خفض التكلفة ،ولكن يعتبر بداية لمرحلة جديدة من مراحل البحث المستمر عن مواطن أخرى وأساليب أخرى لتحقيق المزيد من الخفض المستمر للتكلفة (التحسين المستمر). يجب أن تركز عملية خفض التكلفة على مواطن ومنابع حدوث التكلفة ومحركاتها. 4/2/1/2رقابة وضبط التكلفة ففي ظل نظام اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة تأخذ الرقابة على التكلفة األبعاد التالية )(Mohamed M. El-Dyasty, 2005, pp.3-4 تتم عملية الرقابة على التكلفة في منابعها خالل دورة حياة المنتج. يتم اإلسترشاد بمعايير التكلفة المستهدفة ،والتي من خاللها يؤخذ في اإلعتبار كافة اإلمكانيات والظروف الداخلية والخارجية للمنشأة وإمكانيات المنافسين. يتسع نطاق الرقابة ليشمل الرقابة السابقة على اآلداء (في مرحلة تصميم المنتج) ،ثم الرقابة المواكبة لآلداء ،ثم الرقابة الالحقة على اآلداء . 12 يتم التركيز على المسببات األساسية لحدوث التكلفة ،وبالتالي تتحقق أبعاد الرقابة الفعالة على اآلداء والتكلفة من خالل استبعاد األنشطة غير المضيفة للقيمة ،وبالتالي حدوث خفض في تكلفة المنتجات ،وتحقيق ميزة تنافسية للمنشأة. 2/2/1/2ترشيد القرارات اإلدارية يمكن ترشيد القرارات اإلدارية من خالل نظام اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بتوفير معلومات أكثر تحليالً ودقة وموضوعية ،يمكن اإلعتماد عليها بدرجة عالية من التأكد وعدم المخاطرة مما يدعم القرارات اإلدارية اإلستراتيجية ،باإلضافة إلى مساعدة متخذي القرارات على دراسة وتحليل تأثير البيئة الخارجية وردود أفعال المنافسين والمستهلكين. 3/1/2األدوات األساسية الالزمة لتحقيق اإلطار المقترح لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة يعتمد اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة على ثالثة مقومات أساسية هي-: أسلوب دورة حياة المنتج ،مدخل المحاسبة على أساس النشاط ) ،(ABCمدخل التكلفة المستهدفة ) ، (TCحيث يقوم اإلطار المقترح على خاصية التكامل بين المقومات الثالثة ،حيث يتم تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل قياس تكاليف دورة حياة المنتج ،وذلك بناءاً على تحليل األنشطة لكل مرحلة ،وتخصيص التكاليف على تلك األنشطة ،مع األخذ في اإلعتبار أبعاد البيئة الخارجية ،وتكلفة المنافسين من خالل مدخل التكلفة المستهدفة. 4/1/2اإلستراتيجيات التنافسية التي يعمل من خاللها اإلطار المقترح تتمثل اإلستراتيجيات التي يمكن أن تتبناها المنشأة في (هبة عبد المتعال،2001،ص-:)24 1/4/1/2استراتيجية ريادة التكلفة حيث تقوم هذه اإلستراتيجية على تحقيق أقل تكلفة مقارنةً بالمنافسين الذين يقدمون نفس السلعة وذلك دون المساس بجودة المنتج. 2/4/1/2استراتيجية تمييز المنتج والتي تعتمد على التفرد في تقديم مجموعة من المنتجات عالية الجودة يصعب على المنافسين مضاهاتها بدقة وبالتالي جذب العمالء وتحفيزهم على الشراء. 3/4/1/2استراتيجية التركيز ففي إطار هذه اإلستراتيجية يتم تخصيص خطوط إنتاجية إلنتاج منتج محدد أو التركيز على عميل معين أو مجموعة من العمالء ،أو على سوق معين أو على قطاع منه بدالً من التعامل مع السوق ككل. 4/4/1/2استراتيجية أفضل تكلفة حيث يمكن الجمع بين كلتا اإلستراتيجيتين (استراتيجية ريادة التكلفة وإستراتيجية التمييز) من خالل إستراتيجية أفضل تكلفة ويمكن ذلك من خالل التركيز على الجودة العالية بأقل تكلفة ممكنة؛ حيث تتجه إستراتيجية أفضل تكلفة إلى إعطاء العميل قيمة أكبر من المبلغ الذي يدفعه ثمنا ً للسلع)(Thompson & Stickland,2003 5/1/2األساليب المعاونة لتحقيق اإلطار المقترح لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة لتحقيق أهداف اإلطار المقترح ،ترى الباحثة ضرورة اإلستعانة بمجموعة من األساليب المعاونة إلستكمال اإلطار المقترح وتحقيقا ً ألهدافه ،حيث أن تلك األساليب تساعد في الربط بين اإلستراتيجية التي قامت المنشأة باختيارها ،وبين األدوات الالزمة لتحقيق تلك اإلستراتيجية ،وهذه األساليب هي-: 1/2/1/2التحليل التنافسي حيث يشير هذا التحليل إلى تحليل البيئة الداخلية والتي ينتج عنها نقاط القوة Strengthالتي تتميز بها المنشأة ونقاط الضعف Weaknessالتي تؤثرعليها ،باإلضافة إلى تحليل البيئة الخارجية والتي ينتج عنها فرص opportunitiesيجب أن تستغلها المنشأة ،وتهديدات Threatsيجب أن تتغلب عليها المنشأة. 2/2/1/2التحليل اإلستراتيجي للتكلفة حيث يقوم على تحليل التكلفة بدءاً من الموردين وانتهاءاً بتكاليف خدمات ما بعد البيع ،مع دراسة وتحليل تكاليف المنافسين ،كما يستخدم في تحليل البيانات المالية وغير المالية الخاصة بالمنشأة من خالل توظيف األدوات التحليلية المتمثلة في تحليل سلسلة القيمة ،تحليل مسببات التكلفة ،تحليل الموقف اإلستراتيجي لتحقيق ميزة تنافسية في سوق المنتج (سالم سعيد ،2001،ص . )101 3/2/1/2التحسين المستمر والذييساعد المنشأه في المحافظة على الميزة التنافسية التي قامت بتحقيقها من قبل وتستخدم عملية التحسين المستمر لتطوير الخطط التنافسية بالتركيز على األنشطة التي تؤدي إلى تحقيق قيمة لحملة األسهم.) Surendra P. et al., 2006, p14). المبحث الثاني 13 اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج إن تحقيق ميزة تنافسية للمنشأة مع استمرار المحافظة عليها يتوقف على قدرة المنشأة على تطبيق ن ظام لإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ،والذي يسعي إلى توفير المعلومات المالية وغير المالية من داخل وخارج المنشأة ،باستخدام مجموعة من أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة وذلك من بداية مرحلة التفكير في المنتج ،حتى مرحلة خدمات ما بعد البيع. ويمكن تحقيق ذلك من خالل خمس مراحل أساسية متداخلة ،متعاقبة ،متكاملة ،البد أن تمر بها المنشآت من أجل تحقيق ميزة تنافسية تحقق لها اإلستمرار والبقاء في دنيا األعمال وتحقق لها التفوق على المنافسين .و تتضح تلك المراحل كما يلي-: المرحلةاألولى -:التحليل اإلستراتيجي (تحليل نقاط القوة والضعف ،تحليل الفرص والتهديدات). المرحلة الثانية -:صياغة اإلستراتيجية المناسبة . المرحلة الثالثة -:التحليل اإلستراتيجي للتكلفة (تحليل سلسلة القيمة وتحليل مسببات التكلفة وتحليل الموقف اإلستراتيجي). المرحلة الرابعة -:اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج بإستخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط ) ABCومدخل التكلفة المستهدفة ).(TC المرحلة الخامسة -:التحسين المستمر. وتمر بها المنشأة بتلك المراحل من خالل إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج والذي يتضح من خالل الشكل رقم ( )1/2التالي-: إطار مقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج 14 المرحلة االولى :التحليل االستراتيجي التحليل اإلستراتيجي (التنافسي)Swot Analysis تتتتدعيم نقتتتاط القتتتوة واستتتتغالل الفتتتتترص وتقليتتتتتل التهديتتتتتدات والتغلب علي نقاط الضعف تحليل البيئة الخارجية تحليل البيئة الداخلية تحليل الموقف الخارجي احتياجات ورغبات العمالء أداء المنافسين تحديد االهداف االستراتيجية للمنشأة تحديد تكلفة المنتج المرحلة الثانية :صياغة االستراتيجية المناسبة عالقة الموردين تحليل الموقف الداخلي تحليل الموقف التنافسي الحالي تحديد اإلستراتيجية التنافسية المناسبة للمنظمة تحليل سلسلة القيمة لألنشطة الداخلية و الخارجية العمالء المرحلة الثالثة - -:التحليل اإلستراتيجي للتكلفة الموردين تكاليف تكاليف تكاليف مرحلةتكاليف مرحلة مرحلة البحوث و التطوير مرحلة االنتاج التسويق التصميم مرحلة البيع تكاليف مرحلة خدمات ما بعد البيع تحديد مسببات التكلفة تحليل الموقف االستراتيجي ال نع اإلستراتيجية المختارة واقعية م مدخل التكلفة المستهدفه 2/2/2 المراحل مرحلة البحوث والتطوير التي مرحلة التصميم تمر بها مرحلة االنتاج دورة حياة المنتج المنشأة مرحلة التسويق مرحلة البيع تكاليف خدمات ما بعد البيع العمالء شكل ( )1/2اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل درة حياة المنتج المصدر -:من إعداد الباحثة 12 التحسين المستمر المرحلة الرابعة :مرحلة تحقيق االدارة االستراتيجيه للتكلفة خالل دورة حياة مدخل المحاسبه علي اساس النشاط المرحلة الخامسة :التحسين المستمر المنتج باستخدام مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط األدوات الالزمة لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة 1/2/2/2المرحلة األولى :-التحليل التنافسي SWOT Analysis التحليل اإلستراتيجي هو أول مرحلة البد من القيام بها من أجل تحقيق اإلطار المقترح وذلك ألنه يشمل تحديد أهداف المنشأة ،باإلضافة إلى تحليل المتغيرات الداخلية والتي ينتج عنها نقاط القوة Strengthالتي تتميز بها المنشأة ،ونقاط الضعف Weaknessالتي تؤثرعليها .مع تحليل متغيرات البيئية الخارجية والتي ينتج عنها فرص Opportunistيجب أن تستغلها المنشأة ،وتهديدات ويرى على تقليلها(منارعريان)2010، يجب أن تعمل المنشأة Threats )) (Jones&George,2003أن النموذج التالي يمثل أحد نماذج التحليل اإلستراتيجي-: عوامل البيئة الخارجية للمنظمة الفرص التهديدات التأثير على قطاعات زيادة المنافسة جديدة في السوق المحلية التوسع في األسواق زيادة المنافسة األجنبية العالمية التغيرفي أذواقالمستهلكين الكساد االقتصادي التغيرات العوامل االقتصادية في القدرة على تقديم منتجات متنوعة بتكلفة منخفضة قلة المنافسة بين المنافسين القدرة على تقديم منتجات في والتطور جديدة المنتجات الحالية عوامل البيئة الداخلية للمنظمة عوامل القوة عوامل الضعف اإلستراتيجية يتم تطويرها ضيق أو إلغاء بعض بشكل جيد خطوط اإلنتاج الهيكل التنظيمي مالئم إدارة قدرة إنخفاض البحوثوالتطويرعلى تطوير المنتجات التسويق الجيد للمنتجات عدم إستغالل المواد الخام بكفاءة أن تكون المنشأة لديها سمعة نقص الموارد البشرية الجيدة. جيدة أو عالمة تجارية معروفة. القدرة على إدارة التغييرات بين النزاعات زيادة اإلستراتيجية إداراتالمنشاة جدول( -:)1/2نموذج لعناصر التحليل اإلستراتيجي الذي يمكن أن يواجه المنظمة المصدر(Jones&George,2003) -: وفي ضوء دراسة وتحليل وتقييم البيئة الداخلية والخارجية ،تتبنى المنشأة اإلستراتيجية التي تناسبها وتالئم ظروفها ،وتعد مصفوفة SWOT Analysisمن األساليب الموائمة لهذا الغرض ويمكن التعبير عنها كما يلي من خالل جدول رقم (-:)2/4 ف العوامل الداخلية ت رص Opportunities هديدات Threats العوامل الداخلية عوامل القوة Strength عوامل الضعف Weakness المطلوب تبني اإلستراتيجية التي تساعد على-: تعظيم إستغالل الفرص. تعظيم إستغالل نقاط القوة. المطلوب تبني اإلستراتيجية التي تساعد على-: تعظيم إستغالل الفرص . تقليل نقاط الضعف. المطلوب تبني اإلستراتيجية التي تساعد على-: تقليل التهديدات . تعظيم إستغالل نقاط القوة. المطلوب تبني اإلستراتيجية التي تساعد على-: تقليل التهديدات. تقليل نقاط الضعف. جدول ( )2/4مصفوفة المواءمة بين الظروف الداخلية والخارجية المصدر( -:سهى فرج،2004،ص )17 16 وينتج عن هذا التحليل معرفة المنشأة لنقاط القوة والضعف ،والفرص والتهديدات ،وبالتالي فإنها تستطيع صياغة اإلستراتيجية التي تناسبها وتالئم ظروفها ،من أجل تحقيق البقاء واإلستمرار في دنيا األعمال ،مما يتطلب اإلنتقال إلى المرحلة الثانية وهي مرحلة صياغة اإلستراتيجية المناسبة. 2/2/2/4المرحلة الثانية -:صياغة اإلستراتيجية المناسبة تعتبر هذه المرحلة من أهم المراحل ،نظراً ألن إدارة المنشأة تقوم خاللها بتبني اإلستراتيجية المالئمة لتحقيق الميزة التنافسية أو للمحافظة عليها ،فاإلدارة الناجحة هي التي تهتم بتحديد السبل المختلفة لتحقيق الريادة في سوق المنتج الذي تقوم بإنتاجه ،من خالل صياغة اإلسترتيجية المناسبة التي تساعد على إيجاد فرص المزايا التنافسية وتعظيم قيمة المنشأة؛ واإلستراتيجيات التي يمكن أن تتبناها المنشأة تتمثل في (أمجاد الكومي،2002،ص-:)33 -2إستراتيجية التمييز -1إستراتيجية ريادة التكلفة -4إستراتيجية أفضل تكلفة -3إستراتيجية التركيز ً وقد قدم) (Thompson & Strickland,2003إتجاها إلستراتيجية المنشأة يقوم على إمكانية تبني المنشأة ألكثر من إستراتيجية تنافسية في نفس الوقت ،ويتضح هذا من الشكل رقم ( )2/2التالي-: الس نطاق واسع من العمالء أقل تكل فة التم وق المسته إستراتيجية ريادة التكلفة دف نطاق محدد من العمالء إستراتيجية التركيز بريادة التكلفة ييز إستراتيجية تمييز المنتج إستراتيجية أفضل تكلفة إستراتيجية التركيز بتمييز المنتج شكل ( )2/2أنواع اإلستراتيجيات التنافسية التي يمكن أن تتبناها المنشأة المصدرThompson & Strickland,2003,p151 بتحليل الشكل السابق يتضح أن -: 1/2/2/2/2إستراتيجية ريادة التكلفة Cost leadership Strategy هي اإلستراتيجية التي تتبعها المنشأة إلنتاج المنتج بتكلفة أقل من تكاليف المنافسين مع اإلحتفاظ بمستوى الجوده لهذا المنتج ،إال أن المنشأة التي تتبنى إستراتيجية ريادة التكلفة غالبا ً ما تواجه بعض التهديدات التي تؤدي إلى تدنية األرباح بدالً من تعظيمها ،حيث أن اإلعتماد على المنفعة المحققة من الحصول على مزايا تكاليفية قد ينتج عنها عدم استمرارهذه المزايا التي ترتبط بأسعار المنافسين ،حيث يصعب في بعض الحاالت مالحقة أسعار المنافسين(هبة عبد المتعال،2001،ص)21؛ وبالتالي ترى الباحثة أنه لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة فالبد من اإلعتماد على استراتيجيات أخرى بديلة إلستراتيجية ريادة التكلفة مثل استراتيجية التمييز أو استراتيجية التركيز . 2/2/2/2/2استراتيجية التمييز Discrimination Strategy تعتمد هذه اإلستراتيجية على إنتاج المنشأة لمنتجات لها صفات وخصائص تميزها عن منتجات المنافسين ويصعب على المنافسين تقليد هذه المنتجات؛ ترى الباحثة أن اإلدارة التي ترغب في تحقيق ميزة تنافسية من خالل استراتيجية التمييز ،فالبد توفير المعلومات عن المنتج من داخل وخارج المنشأة ،وذلك من خالل تبني المداخل الحديثة إلدارة التكلفة مثل مدخل التكلفة المستهدفة مع دراسة عالقة المنشأة بالموردين والعمالء والمنافسين ،إال أنه من ناحية أخرى فإن المنشآت صغيرة الحجم التي ترغب في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،يصعب عليها إتباع هذه اإلستراتيجية ، فقد ال يتواجد لديها اإلمكانيات اإلنتاجية الكافية لتحقيق هذا التميز ،فالمنشآت كبيرة الحجم تفوقها في ذلك ،ألن لديها قاعدة عمالء يصعب على المنشآت الصغيرة الحجم إجتذابهم بسهولة ،وبالتالي فالبد لهذه المنشآت (صغيرة الحجم )أن تقوم باتباع استراتيجية التركيز. 17 3/2/2/2/2استراتيجية التركيز Focus Strategy حيث تهدف هذه اإلستراتيجية إلى التركيز على مجموعه من العمالء ،أو التركيز على سوق محدد لتلبية إحتياجاته ؛ ويتمثل األساس الذي تعتمد عليه المنشآت التي تتبع استراتيجية التركيز في تحقيق مزايا تنافسية ،وبالتالي تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل إختيارين هما (Thompson )-: & Strickland, 2003 اإلختيار األول -:إنخفاض التكلفة عن المنافسين في خدمة العميل أو العمالء محل التركيز واألهتمام في نفس القطاع السوقي ،وهنا تعتمد إستراتيجية التركيز بريادة التكلفة على تحقيق ميزة تنافسية سعرية في حالة ما إذا كان سعر الشراء يمثل المحور األساسي ،أو ضمن مجموعة المحددات األساسية التي يتحدد في ضوئها قرار الشراء ،األمر الذي يمكن معه القول بأهمية تبني المنشأة إلستراتيجية ريادة ال تكلفة كأحد العوامل األساسية التي تحقق إستراتيجية التركيز ،في إطار هذا البديل يمكن تسمية هذا البديل بإستراتيجية التركيز الموجه بإستراتيجية ريادة التكلفة. اإلختيار الثاني -:القدرة على توفير مواصفات وخصائص مميزة لشريحة من العمالء مقارنةً بالمنافسين في السوق ككل ،األمر الذي يشير إلى أن هذا التميز يحقق ميزة تنافسية للمنشأة .في إطار هذا البديل يمكن تسمية هذا البديل بإستراتيجية التركيز الموجه بإستراتيجية التميز. 4/2/2/2/2إستراتيجية أفضل تكلفة Best Cost Provider Strategy هي أن تقوم المنشأة بالجمع بين استراتيجية ريادة التكلفة واستراتيجية التمييز ،وذلك من خالل التركيز على الجودة العالية بأقل تكلفة ممكنة ،إال أنه تتمثل مخاطرإستراتيجية أفضل تكلفة في تعرض المنشآت التي تتبنى هذه اإلستراتيجية للضغوط التنافسية من قبل كالً من المنشآت التي تطبق إستراتيجية ريادة التكلفة ،وتلك التي تطبق إستراتيجية التمييز (هبة عبد المتعال)2001 ، وترى الباحثة أن إدارة المنشأة البد أال تعتمد على إستراتيجية وحيدة لريادة السوق أو التميز ،وإنما يجب أن تتجه لعمل مزيج من اإلستراتيجيات التسويقية السابق ذكرها حسب متطلبات الموقف التنافسي ومن ناحية أخرى ف إنه مهما كانت اإلستراتيجية المختارة فإن المنشأة يجب أن تحافظ على حالة من المساواة مع منافسيها ،إن لم يكن أفضل ،لهذا فمن يقوم بالتمييز ال يجب أن ينسى تماما ً تخفيض التكاليف و األسعار ،ومن ينتج على أساس التكلفة المنخفضة ال يجب أن ينسى تماما ً الجودة. ً بناءاً على ما سبق فالبد أن تقوم المنشأة بإختيار اإلستراتيجية التي تناسبها بناءا على التحليل التنافسي الذي قامت به في المرحلة األولى ،وحتى تتأكد المنشأة من واقعية اإلستراتيجية التي تم اختيارها .وحتى تستطيع المنشأة تنفيذ اإلستراتجية بالشكل الذي يحقق لها ميزة تنافسية ،البد لها من القيام بالتحليل اإلستراتيجي للتكلفة وذلك لتحليل هيكل التكاليف في ضوء تلك اإلستراتيجية. 3/2/2/2المرحلة الثالثة مرحلة التحليل اإلستراتيجي للتكلفة بعد أن تقوم المنشأة باختيار اإلستراتيجية المناسبة ،فإنها تعمل التأكد من أن اإلستراتيجية التي تم إختيارها سوف تساعدها على البقاء واإلستمرار ،من خالل القيام بعملية التحليل اإلستراتيجي للتكلفة (أمجاد الكومي،2002،ص( ،)21أحمد أبو العينين،2006،ص ،)21وذلك من خالل تضافر وتداخل ثالثة أنواع للتحليل تتمثل في-: 1/3/2/2/4تحليل سلسلة القيمة Value Chain Analysis وهو التحليل الذي يتعلق بالجهود الخاصة بإدارة التكلفة ،من خالل توفير المعلومات عن األنشطة التي يتم القيام بها من داخل وخارج المنشأة ،لمعرفة األنشطة المضيفة للقيمة واألنشطة غير المضيفة للقيمة خالل دورة حياة المنتج ،ويمكن توضيح ذلك من خالل الشكل التالي -: تحليل سلسلة القيمة الموردين تكاليف مرحلة تكاليف مرحلة البحوث و التطوير التصميم تكاليف مرحلة االنتاج تكاليف مرحلة التسويق تكاليف مرحلة مرحلة خدمات البيع ما بعد البيع شكل ( )3/2اإلطار العام لتحليل سلسلة القيمة من خالل التحليل اإلستراتيجي للتكلفة المصدر( -:إيمان سعد الدين ،2004،ص ( ،)420شوقي فودة،2007،ص)202 18 العمالء وبالتالي تمثل سالسل القيمة حجر األساس في بناء الميزة التنافسية المستمرة ،عن طريق توفير المعلومات المالية والمعلومات غير المالية من داخل وخارج المشأة ،عن كافة األنشطة التي تقوم بها المنشأة خالل كافة مراحل دورة حياة المنتج ،حتى تتمكن المنشأة من توجيه األنشطة والموارد لمواطن تحقيق القيمة (عاطف عبد المجيد،2003،ص .)131 وتتوقف األهمية اإلستراتيجية لتحليل سلسلة القيمة على وجود عالقات متداخلة بين األنشطة المختلفة داخل سلسلة القيمة الخاصة بالمنشاة ،وسالسل القيمة الخاصة بالموردين والعمالء ومحاولة اإلستفا دة من هذه العالقات في التوصل إلى مزايا تنافسية في األجل الطويل ،وذلك كما يتضح من الشكل رقم ( )4/2التالي ):- ( Shank & Govindarajan, 1993,p.55 موردين الموردين المنشأة الموردين المنشأة العمالء عمالء العم الء شكل ( -:)4/2عالقة المنشأة بالموردين والعمالء لتحقيق ميزة تنافسية المصدر( Shank & Govindarajan, 1993,p.55) -: ويمكن التعبير عن أهداف أسلوب سالسل القيمة من خالل مستويين لإلهداف وذلك كما يلي-: هدف وسيط ؛ وهو قياس قدرة كل نشاط من أنشطة سلسلة القيمة على اإلضافة إلى القيمة. هدف نهائي ؛ وهو تعظيم الميزة التنافسية للمنتج ،إما بتخفيض التكلفة ،وإما بتحسين أداءاألنشطة. ويتم إستخدام مخرجات الهدف الوسيط في تحقيق الهدف النهائي بإتخاذ القرارات اإلدارية الصحيحة للتعامل مع العمليات واألنشطة . 2/3/2/2/2تحديد مسببات التكلفة DetermineCost Drivers يستخدم هذا التحليل لفهم سلوك التكاليف من خالل معرفة العامل المسبب للتكلفة ،وهناك العديد من العوامل التي تترابط مع بعضها البعض .وتوجد عدة طرق أخرى لتقسيم محركات (مسببات) التكلفة منها ما يخدم القرارات اإلستراتيجية ،ومنها مايخدم القرارات التشغيلية .وتم تقسيم محركات التكلفة إلى مجموعتين رئيسيتين هما )(Paul.J & ،(Sank & Govindarajan, 1993, p.30 )(، Eileen.P,2006,p28سهى فرج، 2004،ص -: )110 ،101 المجموعة األولى -:محركات تكلفة هيكلية Structural Cost Drivers المجموعة الثانية -:محركات التكلفة التنفيذية Executional Cost Drivers وتتعلق محركات التكلفة الهيكلية ،التنفيذية بالطريقة التي تتبعها اإلدارة في استخدام مواردها اإلنتاجية ،لتوفير ما يحتاجه العميل من مواصفات ،والشكل التالي رقم ( )2/2يوضح ذلك. يرغب العميل في منتجات جديدة وخالية من العيوب. يمكن تحقيق قيمة للعميل عن طريق تقديم منتج خالي من العيوب من خالل أن يتم مثالً تحويل المنتجات التي يشوبها سوء تعبئة وتغليف بأحجامها المختلفة إلى منتجات معبئة تعبئة جيدة مما يؤدي إلى إنتاج منتج خالي من عيوب التعبئة . هل تستطيع المنشأة تلبية هذه اإلحتياجات،وإذا كانت تستطيع كيف يمكنها تحقيق ذلك؟ يمكن ذلك بتطوير إمكانيات المنشأة وهيكل التكاليف وآداء المنشأة تتمثل قدرات المنشأة "محركات التكلفة الهيكلية" في-: حجم اإلستثماراالزم. التكنولوجيا المستخدمة. إن تكلفة مقابلة إحتياجات العميل تتمثل في تكلفة الموارد المتاحة "محركات التكلفة التنفيذية" مثل-: مشاركة العنصر البشري. إدارة الجودة الشاملة. شكل ( -: )2/2يوضح العالقة بين محركات التكلفة الهيكلية والتنفيذية وبين ما يحتاجه العميل المصدر Juras & Elieen,Peacock,2006,p.28) (Paul 11 3/3/2/2/2تحليل الموقف اإلستراتيجي Strategic Position Analysis وتبرز أهمية هذا التحليل من خالل كونه جوهر نظام اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،فمن خالل استخدام نقاط القوة لدى المنشأة (إمكانيات المنشأة) ،تتمكن المنشأة من مواجهة المنافسة الشرسة وبالتالي تحقيق ميزة تنافسية ،وذلك ألن فلسفة اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة تتبلور في العمل على إدارة وضبط التكلفة بالصورة التي تحسن وتدعم الموقف اإلستراتيجي للمنشأة من ناحية ،وتخفيض التكاليف من ناحية أخرى بما يدعم ويحسن ربحية المنشأة (أسامة عطية ،2004 ،ص ص -107 .)111 بعد أن تقوم المنشأة بعملية التحليل اإلستراتيجي للتكلفة وذلك للتأكد من أن اإلستراتيجية التي تم إختيارها مناسبة فإنها تكون أمام خيارين-: األول -:أن اإلستراتيجية التي تم إختيارها غير مناسبة وهنا تتم إعادة عملية التحليل اإلستراتيجي SWOT Analysisلمعرفة نقاط القوة والضعف ،والفرص والتهديدات بدقة. الثاني -:أن اإلستراتيجية التي تم إختيارها مناسبة ويمكن تنفيذها وهنا تقوم المنشأة بالبحث عن األدو ات التي تساعد على تنفيذ تلك اإلستراتيجية خالل كل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج الذي تقوم المنشأة بإنتاجه .وترى الباحثة أنه يمكن إستخدام مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل محاسبة على أساس النشاط لتحقيق اإلستراتيجية التي تم إختيارها خالل دورة حياة المنتج . 4/2/2/2المرحلة الرابعة -:التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج وهي المرحلة التي يتم فيها تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل تطوير أسلوب التكلفة المستهدفة خال ل دورة حياة المنتج باستخدام مدخل التكلفة على أساس النشاط ،باإلضافة إلى تحليل كل نشاط أو مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج وتخصيص التكاليف على أنشطة المراحل التي يمر بها المنتج في ضوء التكلفة المستهدفة (سمير مرتضى،2007،ص.(Koons & )243 ) ،Frederic,1994, pp.70-71فمن ناحية فإن أسلوب التكلفة المستهدفة يعتمد أساساً في تطبيقه ومراحل إنشاؤه على مدخل التكلفة على أساس النشاط ،بمعنى أنه للوصول للتكلفة المستهدفة في كل مرحلة من مراحل تصميم المنتج ،فإن هذا يتطلب تحليل األنشطة لكل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج) ، (Brausch, John, 1994, p.45وبالتالي فإن استخدام مدخل التكلفة على أساس النشاط عند تطبيق أسلوب التكلفة المستهدفة في تحديد التكلفة خالل دورة حياة المنتج ،يحقق نوع من التكامل والشمول والدقة والعدالة عند تخصيص التكاليف اإلضافية خالل مراحل دورة حياة المنتج، وبالتال ي تخفيض تلك التكلفة من خالل قيام جميع أقسام المنشأة بأخذ التكلفة المستهدفة في اإلعتبار عند القيام بعملية اإلنتاج وهذا يشجع على تعاون جميع أقسام المنشأة على تحقيق هذا الهدف ).(Robert Joe, et al., 2007, p.37ومن ناحية أخرى فإن مدخل المحاسبة على أساس النشاط يدعم من مدخل التكلفة المستهدفة خاصةً في تدعيم عملية التخفيض المستمر للتكلفة وذلك ألن مدخل المحاسبة على أساس النشاط يقوم على تحليل األنشطة إلى أنشطة مضيفة للقيمة يمكن تدعيمها، وأنشطة غير مضيفة للقيمة ينبغي التخلص منها ،وهذا يؤدي إلى تدعيم مدخل التكلفة المستهدفة قرني،2003،ص (إيمان المستهدفة التكاليف تخطيط مرحلة في خاصة ً (Keun &Takeo,2005,p.33) ، ,(Anonymous,1999,p.89))143والشكل التالي رقم ( )6/2يوضح كيفية تطوير نظام التكاليف باستخدام مدخل التكلفة المستهدفة خالل دورة حياة المنتج باستخدام التكلفة على أساس النشاط -: 20 تكاليف البحوث والتطوير على أساس ذذ النشاط أنشطة فرعية أنشطة رئيسية تكاليف تصميم المنتج على أساس النشاط أنشطة رئيسية تكاليف اإلنتاج على أساس النشاط أنشطة فرعية أنشطة رئيسية أنشطة فرعية تكاليف ما بعد البيع على أساس النشاط تكاليف البيع على أساس النشاط أنشطة رئيسية أنشطة فرعية أنشطة رئيسية أنشطة فرعية التكاليف األولية على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج مقارنة التكاليف المستهدفة بالتكاليف األولية على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج التكاليف المستهدفة خالل دورة حياة المنتج التكاليف المستهدفة ألنشطة البحوث والتطوير التغلب على فجوة تكاليف البحوث والتطوير التكاليف المستهدفة ألنشطة التصميم التغلب على فجوة مرحلة تصميم المنتج التكاليف المستهدفة ألنشطة اإلنتاج التغلب على فجوة تكاليف مرحلة اإلنتاج التكاليف المستهدفة ألنشطة البيع التغلب على فجوة تكاليف مرحلة البيع التكاليف المستهدفة ألنشطة ما بعد البيع التغلب على فجوة تكاليف مرحلة ما بعد البيع التغلب على فجوات التكاليف شكل ( )6/2كيفية تطوير نظام التكاليف باستخدام مدخل التكاليف المستهدفة خالل دورة حياة المنتج من خالل مدخل ABC المصدر -:من إعداد الباحثة إعتماداً على ما ورد في(سمير مرتضى ،2007 ،ص )224 21 بتحليل الشكل السابق يتضح ما يلي -: .1يتم قياس التكاليف األولية للمنتج خالل دورة حياته ،من خالل تحديد األنشطة الرئيسية لمراحل دورة حياة المنتج ،وتحديد عناصر التكاليف المرتبطة بكل نشاط ،وتحديد نصيب المنتج من عناصر التكاليف لكل نشاط ،وتجميع نصيب المنتج من تكاليف األنشطة لكل مراحل دورة حياته ،حتى نصل إلى التكلفة اإلجمالية خالل دورة حياته. .2يتم قياس التكلفة المستهدفة للمنتج خالل دورة حياته على أساس تكلفة األنشطة ،من خالل تحديد األ نشطة الرئيسية و الفرعية لكل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج ،وتحديد التكلفة المستهدفة لكل نشاط رئيسي أو فرعي ،وتجميع نصيب المنتج من التكاليف المستهدفة لألنشطة لكل مرحلة من مراحل دورة حياته ،حتى نصل إلى التكلفة المستهدفة اإلجمالية خالل دورة حياته ،والتي تم حسابها وفقا ً لمدخل . ABC .3تتم مقارنه التكاليف المستهدفة لكافة مراحل دورة حياة المنتج ،بالتكاليف األولية على أساس النشاط لدورة حياة المنتج ،حتى يتم التغلب على فجوات التكاليف . إن التكامل بين TCو ABCخالل دورة حياة المنتج ،يمكن أن يؤدي إلى تخفيض التكاليف إلى أدنى حد ممكن دون المساس بجودته خالل مراحل دورة حياته ،وذلك من خالل تحقيق متطلبات الدقة والشمول في قياس التكاليف وبالتالي خفض التكاليف وذلك كما يلي (عاطف عبد المجيد،1111،ص -:(Horvath et al., 1998, p.16) ،)12 ،14 .1إذا كانت عملية قياس التكاليف خالل دورة حياة المنتج هي المدخل المالئم لتحقيق الشمول في قياس التكاليف ،فإن األمر يتطلب استخدام مدخل ) (ABCفي تحليل أنشطة مراحل دورة حياة المنتج ،مع تحديد األنشطة الضرورية للوصول إلى قياسات أكثر دقة .2إن قياس التكاليف خالل دورة حياة المنتج وفقا ً لمدخل ABCوحده ال يحقق الدقة في قياس التكاليف ،فالبد أن يكون ذلك وفقا ً لمعايير التكلفة المستهدفة ،والتي تأخذ في اإلعتبار اإلمكانيات الداخلية وتكاليف المنافسين ،واألسعار التي يتقبلها العمالء ،وهذا يتطلب تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة لتحقيق دقة القياس وخفض التكلفة. .3يعتمد أسلوب التكلفة المستهدفة في كافة مراحله على ،ABCحيث أن الوصول للتكلفة المستهدفة يتطلب دراسة وتحليل األنشطة الرئيسية والفرعية لمراحل دورة حياة المنتج ، وإحتساب تكاليف األنشطة في ضوء اإلمكانيات الداخلية للمنشأة ،ثم يلي ذلك إعادة تحليل وهندسة القيمة من خالل دراسة كافة بدائل أنشطة التصميم واإلنتاج ،وذلك للوصول إلى أفضل البدائل ،بعد إستبعاد األنشطة غير الضرورية ،واألخذ في اإلعتبار تكلفة المنافسين للوصول إلى التكلفة المستهدفة ،وهذا يعني أن مدخل ) (ABCيمثل أحد الركائز األساسية لنجاح تطبيق أسلوب التكلفة المستهدفة والوصول لإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف دورة حياة المنتج ويمكن توضيح ذلك كما يلي ( عاطف عبد المجيد،1111،ص -:)16 22 سعر البيع المستهدف أسلوب التكاليف المستهدفة بحوث السوق = هندسة القيمة التكلفة المستهدفة هامش الربح المستهدف هندسة تطوير المنتج مدخل تكاليف دورة حياة المنتج البحوث والتطوير هندسة عمليات اإلنتاج وبدائل المدخالت تخطيط وتصميم المنتج تحليل األنشطة مدخل تكلفة النشاط هندسة التصميم األنشطة الرئيسية والفرعية للبحوث والتطوير بيانات عن تعديالت مستهدفة تحليل األنشطة األنشطة الرئيسية والفرعية لتخطيط وتصميم المنتج مرحلة اإلنتاج مرحلة البيع والتوزيع تحليل األنشطة كافة األنشطة المتعلقة بالعملية اإلنتاجية مرحلة خدمات ما بعد البيع تحليل األنشطة األنشطة الخاصة بوظيفة البيع والتوزيع تحليل األنشطة األنشطة المتعلقة بخدمة العمالء في مرحلة ما بعد البيع قاعدة بيانات التكاليف معايير التكلفة المستهدفة شكل ( )7/2يوضح التكامل بين مدخل التكلفة المستهدفة ومدخل المحاسبة على أساس النشاط من خالل مدخل دورة حياة المنتجات لتحقيق الخفض المستمر للتكلفة المجيد،1111،ص )16 المصدر ( -:عاطف عبد 23 بتحليل الشكل السابق تتضح أهم العالقات التالية-: .1من خالل مدخل التكلفة المستهدفة تقوم المنشأة تحديد إحتياجات عمالئها ،وتجميع البيانات عن أسعارالبيع المستهدفة التي يتقبلها العمالء ،ثم يتم طرحها من الربح المرغوب فيه من قبل المنشأة في ضوء أرباح المنافسين للوصول إلى التكلفة المستهدفة ،التي يتطلب الوصول إليها قيام المنشأة بإعادة هندسة المواصفات والتصميم ومكونات المنتج ،وبدائل العملية اإلنتاجية وبدائل مدخالت اإلنتاج وذلك للوصول للتكلفة المستهدفة لدورة حياة المنتج والتي من خاللها يتم تحديد معايير التكلفة المستهدفة. .2من خالل مدخل ABCيتم تحليل األنشطة لكل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج وذلك بغرض التخلص من األنشطة غير المضيفة للقيمة ،وبغرض تحديد األنشطة الضرورية المضيفة للقيمة لكل مرحلة ،مع مراعاة إستخدام معايير التكلفة المستهدفة في تحديد التكاليف الضرورية لكل نشاط ،مع اإلستفادة بقاعدة بيانات التكاليف للتوصل إلى تكاليف كل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج ،حيث تنسب األنشطة وتكلفتها إلى وحدات المنتج النهائي للمرحلة. .3تستمر عملية تحليل وهندسة القيمة مع مراحل دورة حياة المنتج لمحاولة إختراق التكاليف المستهدفة، من خالل إعادة دراسة األنشطة والعمليات والبدائل المختلفة وذلك للوصول إلى معايير جديدة للتكاليف المستهدفة وبالتالي تحقيق هدف التحسين المستمر ،والخفض اإليجابي المستمر للتكلفة لتدعيم الميزة التنافسية للمنشأة. ترى الباحثة أنه إلستكمال اإلطار المقترح لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة فيمكن ذلك من خالل المرور بالمرحلة الخامسة وهي القيام بعملية التحسين المستمر للتكلفة ،فمن المتطلبات األساسية لتطبيق أسلوب التكلفة المستهدفة بالتكامل مع مدخل محاسبة النشاط في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج ،أن يساهم هذا التكامل في تحقيق هدف التحسين المستمر. 5/2/2/4المرحلة الخامسة التحسين المستمر تساعد عملية التحسين المستمر في المحافظة على الميزة التنافسية التي اكتسبتها المنشأة من قبل ،ويمكن تحقيقها من خالل مدخل محاسبة التكلفة على أساس النشاط ،ABCمدخل التكلفة المستهدفة TC ولتحقيق عملية التحسين المستمر من خالل مدخل ABCفالبد من تدعيم جهود التحسين المستمر من خالل مستويات األنشطة على حسب أهميتها ،فكل نشاط له إتجاهين يجب أن تقوم المنشأة بتحديدهما (David )-:K.Narong,2009,p.15 -1هل النشاط يضيف قيمة-2 .هل النشاط أساسي والبد من القيام به في ظل هذا اإلتجاه فإن األنشطة يمكن تقسيمها إلى أربعة مجموعات هي-: المجموعة (أ) تعبر عن أنشطة مضيفة للقيمة وأساسية . المجموعة (ب) تعبر عن أنشطة مضيفة للقيمة وغير أساسية. المجموعة (ج) تعبر عن أنشطة غير مضيفة للقيمة وأساسية. المجموعة (د) تعبر عن أنشطة غير مضيفة للقيمة وغير أساسية. إن منشآت األعمال يمكن أن تتخذ هذا األسلوب لتقسيم األنشطة على مختلف المستويات ،سواء كان ذلك على مستوى المنشأة ككل أو على مستوى األقسام أوعلى مستوى الوحدات أو على مستوى العمليات أو على مستوى فريق العمل .ويمكن التعبير عن مجموعة األنشطة السابقة من خالل الشكل رقم ( )8/2التالي -: أنشطة مضيفة للقيمة أنشطة غير مضيفة للقيمة أنشطة أساسية المجموعة(أ) أنشطة غير أساسية المجموعة (ب) المجموعة (ج ) المجموعة (د) شكل ( -: )8/2تحقيق التحسين المستمر من خالل مستويات األنشطة المصدر David K. Narong, 2009 p.15 24 ترى الباحثة أنه من خالل الشكل السابق فإنه يمكن تحسين العمليات واألنشطة من ختالل تقليتل األنشتطة غيتر المضتيفة للقيمة ،مع تقليل األنشتطة غيتر األساستية ،كمتا أن تخصتيص التكتاليف علتى أستاس األنشتطة يستاعد فتي تقيتيم األنشتطة األساسية التي البد من التركيز عليها لخلق القيمة ،وبالتالي فإن عملية التحسين المستمر يمكن تنفيتذها متن ختالل تحديتد وتحليل هذه األنشطة يعتبر شرط لتحسين تشغيل عمليات المنشتأة بكفتاءة وفعاليتة ؛ ومتن ناحيتة أخترى فتإن هتذا التقستيم األحادي اإلتجاه لألنشطة -السابق ذكتره -إلتى أنشتطة مضتيفة للقيمتة ،وأنشتطة غيتر مضتيفة للقيمتة ،قتد ال يكتون كتافي إلتمام عملية التشغيل بكفاءة وفعالية ،فاإلستراتيجية التي تختارهتا المنشتأة لنفستها هتي التتي تحتدد األستاس التذي يمكتن اإلعتماد عليه في تكامل هذه األنشطة التي تم تحديدها مسبقا ً داخل سلسلة القيمة في الوحدات المختلفة للمنشأة ،وبالتتالي فإن عملية التحسين المستمر تركز على األنشطة األساسية التي تضتيف وتزيتد القيمتة للمنتتج أو الخدمتة ممتا يتؤدي إلتى تحقيق ميزة تنافسية ). (Surendra, P. et al., 2006, p14 بتحليل الشكل السابق يتضح أن: المجموعة (أ)من األنشطة "أنشطة مضيفة للقيمة وضرورية (أساسية) تعتبر هذه المنطقة من األنشطة من أكبر المناطق أهمية لجميع وحدات المنشأة ،و ذلك ألن تأديتة أنشتطة مضتيفة للقيمتة وأساسية في نفس الوقت أفضل سبيل لتحقيق أهداف المنشأة بكفاءة ،وحتى تستطيع المنشأة تحقيق ذلك البد من تطتوير وتحسين العمليات التي يمكن أن تقوم بها المنشأة وذلك إلنتاج منتجات مربحتة ،ويمكتن تحقيتق ذلتك متن ختالل تحستين جودة المنتجات،خفض التزمن المنقضتي فتي دورة التصتميم ،وذلتك متن ختالل تحليتل التكلفتة والعائتد لألنشتطة التتي يتتم القيتتام بهتتا لتحديتتد أي فتترص يمكتتن إقتناصتتها إلجتتراء عمليتتة خفتتض التكلفتتة لألنشتتطة ،إن التركيتتز األساستتي فتتي حالتتة األنشطة التي التي تقع في هذه المجموعة يعتبر تركيز استراتيجي؛ ومن أمثلة هذه األنشطة -:تجميع وتحليتل البيانتات، تطوير األفكار ،إتخاذ القرارات ،حل المشكالت. المجموعة (ب) من األنشطة "أنشطة مضيفة للقيمة لكن غير ضرورية هتتذه األنشتتطة تعتبتتر مضتتيفة للقيمتتة لكنهتتا تحتتتاج إلتتى إعتتادة هندستتة وتصتتميم العمليتتات ،ويتطلتتب القيتتام بهتتذا جهتتود مستمرة من قبل المنشأة ،تقوم من خاللها بالبحث عن الفرص التي يمكن أن تستغلها المنشأة فتي جميتع المواقتف ،يمكتن متتن خاللهتتا إعتتادة هندستتة وتصتتميم العمليتتات وهتتذا يتطلتتب موافقتتة اإلدارة العليتتا علتتى هتتذه الجهتتود ،وبالتتتالي فتتإن فتتإن التركيز األساسي في حالة األنشطة التي تقتع فتي هتذه المجموعتة يعتبتر تركيتز تقنتي (فنتي).ومتن أمثلتة هتذه األنشتطة-: ممارسة األنشطة بطريقة يدوية بدالً من إمكانية تنفيذها بواسطة الحاسب اآللي. المجموعة ( ج ) من األنشطة "أنشطة غير مضيفة للقيمة لكنها ضرورية" هذه األنشطة غير مضيفة للقيمة ،لكنها أساسية والبتد متن القيتام بهتا إلستتكمال عمليتة التشتغيل ،إال أن المتديرين يبتذلون وقت ومجهود كبيرين للتحكم فيها حيث يكون هدف كل وحدة في المنشأة هو تقليلها ،وبالتالي فإن التركيز األساسي فتي حالة هذه األنشطة يعتبر تركيز إداري ،ومن أمثلتها حفظ المستندات الهامة في الملفات. المجموعة (د) من األنشطة " أنشطة غير مضيفة للقيمة وغير أساسية" هذه المجموعة متن األنشتطة يجتب أن يتتم تقليلهتا بسترعة ،إال أن تحديتدها يعتبتر أمتر عستير ،وذلتك بستبب أن األفتراد التذين يقومتون بهتا يصتترون علتى أنهتا أساستية ،ومضتتيفة للقيمتة متن وجهتتة نظترهم ،لتذلك البتد أن تقتتوم كتل وحتدة متتن وحدات هذه المنشأة بالبحث عن هذه األنشطة على مستوى المنشأة ككل ،باإلضافة إلى أن اإلدارة العليا بالمنشتأة يجتب أن تقتتوم بتحليتتل األنشتتطة التتتي يتتتم القيتتام بهتتا متتن قبتتل اإلدارة التنفيذيتتة.ومتتن أمثلتتة هتتذه األنشتتطة -:إرستتال نس ت متتن المستندات والفواتير ألفراد لن يقوموا بإستخدامها لمجرد أن هذا إجراء روتيني البد من القيام به. 1/5/2/2/2التحسين المستمر من خالل مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط إن التحسين المستمر يمكن أن يتم من خالل التركيز على أنشطة مضيفة للقيمة وأساسية البد من القيتام بهتا .ويأختذ عتدة أشكال مثتل -:تحستين اإلنتتاج والمبيعتات ،أو تحستين التكتاليف أو تحستين الجتودة أو تقليتل وقتت آداء النشتاط ،كمتا أن األنشطة التي تقع في األربعة مجموعات السابق ذكرها تتطلب استتراتيجيات مختلفتة البتد متن القيتام بهتا لتحقيتق عمليتة التحسين المستمر ،كما أنه عندما يتم تطوير هذه اإلستراتيجيات على مستوى كل وحدة في المنظمتة ستوف تتتم عمليتة التحستين المستتمر لجميتع المستتويات العليتا والتنفيذيتة بالمنشتأة.ويقتترح (Surendra P. et al., 2006, p.15).أن تتم عم لية التحسين المستمر لألربعتة مجموعتات متن األنشتطة ،متن ختالل عمليتة تحريتك األنشتطة متن مكتان إلتى آختر وذلك كما يتضح من الشكل رقم ( )1/2التالي-: 22 أنشطة مضيفة للقيمة أنشطة أساسية أنشطة غير أساسية أنشطة غير مضيفة للقيمة Managerial focus زاوية إدارية المجموعة (ج ) Minimizeتقليص وحدات المنشأة المجموعة (د) Eliminateإلغاء Strategic focus زاوية استراتيجية المجموعة(أ) Enhanceتدعيم Technical Focus زاوية فنية المجموعة (ب) Seek & Implementبحث وتنفيذ شكل ( -:)1/4يوضح تدعيم جهود التحسين المستمر باإلعتماد على أساس األنشطة المصدر(Surendra P. et al., 2006, p.18)-: بتحليل الشكل السابق يتضح أن عملية التحسين المستمر من خالل مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط يمكتن أن تتم وفقا ً للخطوات التالية)-: (Surendra. P, et al., 2006, p.19 -1تحسين األنشطة في المجموعة (أ) وتعتبتر هتذه العمليتة متن صتميم تحقيتق الكفتاءة فتي المنشتأة ،وتشتمل هتذه العمليتة تنفيتذ أنشتطة إضتافية ،باإلضتافة إلتى تحسين األنشطة المتواجدة ،وهذا التحسين يشمل تحسين في التكنولوجيا ،تحسين األساليب اإلدارية ،تحستين القتدرات الوظيفية ،وذلك ألن التعامل مع األنشطة التي تضيف قيمة وضرورية يتم من زاوية استراتيجية ،تتمثتل فتي تتدعيم هتذا النوع من األنشطة. -2تحريك األنشطة من المجموعة (أ) إلى مجموعة األنشطة (ب) بعتد أن تمتت عمليتتة تحستين أنشتتطة المجموعتة (أ) أصتتبحت هتذه األنشتتطة أساستية ومضتتيفة للقيمتة ،هتتذه األنشتطة يتتتم تحليلها لتحديد أي منها يمكن تقليله وذلك من خالل إعادة تصميم المنتج وإعادة تصميم العمليتات ،وإذا اتضتح أن هنتاك إمكانية لتقليل هذه األنشطة لتصبح أنشطة مضيفة للقيمة لكنها غير أساسية ،يتم تحريكها من أنشتطة المجموعتة (أ) إلتى أنشطة المجموعة (ب). -3تحريك األنشطة من المجموعة (ب) إلى مجموعة األنشطة (د) بعد أن تمت عملية إعادة تصميم المنتج وعملية إعادة تصميم العمليات وتم نقتل األنشتطة غيتر األساستية متن المجموعتة (أ) إلتتى المجموعتتة(ب) ،التتتي تحتتتوي أصتالً علتتى أنشتتطة مضتتيفة للقيمتتة وغيتتر أساستتية ،يتتتم تجميتتع هتتذه األنشتتطة متتع بعضها ونقلها للمجموعة (د) للتخلص منها ،وذلك ألن النوع من األنشطة يتم التعامل معته متن زاويتة فنيتة ،حيتث يتتم إقتناص فرص لتأديتها والعمل على تنفيذها ،وإذا لم تتمكن المنشأة من ذلك فتعمل على إلغاؤها والتخلص منها. -4تحريك األنشطة من المجموعة (أ) إلى مجموعة األنشطة (ج ) تتم عملية إستكمال تحليل األنشطة الموجودة في المجموعة في المجموعة (أ) إلختبار ما إذا كانت بالفعل مضيفة للقيمتة أم ال ،فإذا وجد أن بعضها غير مضيف للقيمة إال أنها أساسية وضرورية ،فيتتم نقلهتا إلتى المجموعتة (ج) ليتتم التعامتل معها من الناحية اإلدارية المتمثلة في العمل على الوصول بها إلى الحد المطلوب دون زيادة. -2تحريك األنشطة من المجموعة (ج ) إلى مجموعة األنشطة (د) ً األنشطة التي تم إعتبارها غير مضيفة للقيمة من المرحلة السابقة إال أنها أنشطة أساستية يتتم إختبارهتا أيضتا للتأكتد متن أنها أنشطة أساسية ،أما إذا كانت غير أساسية ،يعاد تقسيمها على أنها أنشطة غير مضيفة للقيمتة وغيتر أساستية ونقلهتا من المجموعة( ج ) إلى مجموعة األنشطة( د) . -6التخلص من األنشطة الموجودة في المجموعة(د) هذه األنشطة غير مضيفة للقيمة وغير أساسية وينبغي التخلص منهتا فتي أسترع وقتت ممكتن متن كافتة وحتدات المنشتأة وذلك إلمكانية تحقيق عملية التحسين المستمر . يتضح من النموذج أن هذه العملية التعتبر المرحلة النهائية لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،فمع التطتوير المستتمر في التكنولوجيا المستخدمة وفي األساليب اإلدارية سوف يكون هناك إحتياج مستمر لتحسين الكفتاءة فتي تأديتة األنشتطة بالم نشأة وذلك من خالل عملية تحليل األنشطة باستمرار وتحريكهتا بقتدر اإلمكتان إذا كانتت غيتر مضتيفة للقيمتة وغيتر أساسية إلى المجموعة (د) ،للتخلص منها. 26 2/5/2/2/2التحسين المستمر من خالل مدخل التكلفة المستهدفة من أجل القيام بتحسين آداء أنشطة المنشأة ،باإلضافة إلى أن التحسين المستمر للتكلفتة ال يتحقتق مترة واحتدة ،وإنمتا هتو عملية تراكمية تساعد المنشأة على التخطيط اإلستراتيجي ،وعلى تحقيق ميزة تنافسية ،فالبتد أن تقتوم المنشتأة بالتحستين المستتتتمر لتكلفتتتة مكونتتتات المنتتتتج متتتن ختتتالل متتتدخل التكلفتتتة المستتتتهدفة عتتتن طريتتتق ثالثتتتة خطتتتوات هتتتي (أمجتتتاد الكومي،2008،ص ص -:)86-84 .1بعتد أن تقتتوم المنشتتأة ببحتتوث الستتوق ،وتحليتتل متطلبتتات العميتتل ،وتحليتتل المنتجتتات المنافستتة لوضتتع التصتتميم المبدئي للمنتج ،تقوم بمقارنة التكلفة المبدئية للمنتج بالتكلفة المستهدفة لتحديد فجوة التكتاليف ،متن ختالل تقستيم رقتتم التكلفتتة المستتتهدفة وفق تا ً لمكونتتات المنتتتج وأجتتزاؤه ،وتمثتتل سلستتلة القيمتتة أداة مستتاعدة فتتي تحديتتد منتتاطق خفض التكلفة ،مع مراعاة اإلهتمام باإلدارة السليمة في إختيار المورد المناسب . .2عدم السماح بالزيادة عن رقم التكلفة المستهدفة ،وفي حالة حدوث فجوة تكاليفية يقوم الفريتق الهندستي بإختيتار األدوات المساعدة مثل هندسة القيمة أوالهندسة العكسية أو الهندسة المتزامنتة لخفتض تلتك التكلفتة إلتى الحتدود المستهدفة ،وبذلك ال يقتصر تخفيض التكلفة على األجل القصير ولكن سوف يكون بصفة مستتمرة علتى كافتة مراحل القيمة. .3البحتتث المستتتمر عتتن المتتواطن الممكنتته لخفتتض التكلفتتة ،فتتال يجتتب الوقتتوف عنتتد مرحلتتة تحقيتتق رقتتم التكلفتتة المستهدفة ،حيث أنه بعد تحقيق رقم التكلفة المستهدفة ومقارنته بالتكلفة الجارية ،فتال يجتب الوقتوف عنتد هتذه النقطة فقط ،بل أن األمر يتطلب المحافظتة علتى هتذه الحتدود متن ختالل التحستين المستتمر للتكلفتة Kaizen Costingويشير هذا المفهوم إلتى إجتراء تحستينات مستتمرة بعتد البتدء بأنشتطة التصتنيع بهتدف خفتض تكلفتة اإلنتاج. وإذا كانت هذه التخفيضات محدودة ،إال أنها تقدم نتائج إيجابية على مدار الوقتت عتن طريتق إنخفتاض التكلفتة الكلية للمنتج فإنها ستؤدي إلى خفض سعر بيع المنتج إلرضاء وجذب العمالء. 27 الفصل الثالث الدراسة الميدانية 1/3هدف الدراسة الميدانية تهدف الدراسة الميدانية إلى استطالع آراء ذوي اإلهتمام حول بعض الجوانب التى تم تناولهتا فتى اإلطتار النظترى، المتمثلة في أهمية تبني اإلدارة لنظام يعتمد على اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة بشتكل يتواكتب متع المتغيترات البيئيتة الحديثة من خالل ثالث مداخل أساسية يتناولها البحث وهى-: أسلوب قياس التكاليف خالل دورة حياة المنتج (.)PLCC مدخل التكلفة المستهدفة (.)TC مدخل التكلفة على أساس النشاط (.)ABC وذلك لمعرفتة متدى تطتابق الواقتع العملتي متع الجانتب النظريباستتخدام قائمتة إستقصتاء وبعتض المقتابالت الشخصتية، وذلك إلختبار فروض البحث السابق بيانها والتى تتمثل فى: الفرض األول: توجد عالقة ذات داللة معنوية بين تطبيق أسلوب التكاليف على أساس دورة حياة المنتج ،وتحقيق اإلدارةاإلستراتيجية للتكلفة. الفرض الثانى: توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام التكلفة المست هدفة ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خاللدورة حياة المنتج. الفرض الثالث: توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارةاإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. الفرض الرابع-: توجد عالقة ذات داللة معنوية بين تكامل مدخلي التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط وبينتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. 2/3مجتمع وعينة الدراسة يتمثتتل مجتمتتع الدراستتة فتتي محاستتبي التكتتاليف التكتتاليف ،ورؤستتاء الحستتابات ،والمتتديرين المتتاليين ،وأعضتتاء هيئتتة التدريس بالجامعات المصرية ،العاملين بالمنشآت الصناعية المصرية ،في ظل بيئة اإلنتاج الحديثة وتتمثل العينة التتي تم اختيارها في-: مصانع آرما للزيوت والمسليات والمنظفات ،شتركة بتترول خلتيج الستويس ،الشتركة المصترية الدوليتة للصتناعات الدوائيتتة (إيبيكتتو) ،النستتاجون الشتترقيون (انترناشتتيونال) ،شتتركة التتدلتا الصتتناعية (إيتتديال) ،مصتتانع د.جتتريش للزجاج ،شركات انيرجيا لتصنيع كابالت الطاقة ،السويدي للكابالت. وقد تم إختيار وتحديد عينة الدراسة بنا ًء على األسباب التالية -: 28 -1تعتمد هذه العينة من الشركات الصناعية المصترية ،علتى أستاليب تكنولوجيتة حديثتة فتي مجتال التصتنيع والتتدريب واإلبتكار والتحسين المستمر لدورة حياة المنتج ،باإلضافة إلى األساليب الفنيتة الحديثتة فتي التصتميم واإلنتتاج وختدمات ما بعد البيع . ً -2يتضح أن نسبة كبيرة متن العينتة التتي تتم إختيارهتا ،أن مراحتل دورة حيتاة المنتتج فيهتا (بدايتة متن مرحلتة البحتوث والتطوير حتى مرحلة خدمات ما بعد البيع ) تتراوح ما بين ( )2 -3سنوات ،مما يدل على قدرتها التنافستية فتي الستوق المحلية والعالمية . -3تختلف العينة المختارة من المنشآت الصناعية من حيث نوع العمل ،والحجم ،ودرجة الحداثة فتي اإلنتتاج والتصتنيع وخدمات ما بعد البيع . 3/3كيفية تحديد واختيار حجم العينة شتتملت العينتتة التتتي أجريتتت عليهتتا هتتذه الدراستتة فئتتات متتن المتتديرين المتتاليين ،رؤستتاء الحستتابات ،مهندستتين اإلنتتتاج، محاسبين التكاليف،أعضاءهيئة التدريس بكليات التجارة بالجامعات المصرية. وقام الباحث بتحديد حجم العينة التى يتم إجراء الدراسة عليها ،وكان ذلك طبقا للجدول رقم ( )1-3التالي: حجم العينة المطلوب عند مستوى الخطأ %1 %3 %2 حجم المجتمع 1000 أكثر من 200 أكثر من 200 278 2000 أكثر من 1000 616 322 3000 أكثر من 1200 787 341 2000 أكثر من 2200 871 327 10000 4811 164 370 20000 8027 1042 381 100000 8763 1026 383 200000فأكثر 1423 1062 384 جدول ( :)1/3تحديد حجم العينة عند مستويات الخطأ. المصدر (سالم بن سعيد وأخرون( ،)2001 ،سعود بن صحيان وآخرون)2002 ، وقامت الباحثة طبقا للجدول رقم ( ،)1-3بتحديد حجم العينة بعدد ( )384مفردة ،أى عند مستتوى خطتأ ( ،)%2ويقابلتة مستوى ثقة ( )%12وهو ما يمثل أقصى نسبة لخطأ مقبول. ثم قام الباحث بإرسال قوائم اإلستقصاء ،التى تم اإلعتماد عليها بشكل أساستى فتى تجميتع البيانتات ،إلتى مفتردات العينتة وعتتددها ( )384مفتتردة متتن مفتتردات مجتمتتع الدراستتة ،علتتى إختتتالف مستتتوياتهم الوظيفيتتة ،وقتتد كتتان المشتتاركون فتتى الدراستتة ينتمتتون التتى المنشتتآت الصتتناعية ،وكليتتات التجتتارة فتتى متتدن محافظتتات القتتاهرة الكبتترى ،ولقتتد بلغتتت نستتبة اإلستجابة ( )%61أى بما يعادل ( )236قائمة وقام الباحث بإستبعاد ( )6قوائم لعدم اإلستيفاء ،وبهذا يكون عتدد القتوائم التى أجرى عليها التحليل اإلحصائى ( )230قائمتة بنستبة ( .)%60ومتن ثتم وفتى ضتوء التردود الصتحيحة التتى قتد تتم 21 الحصتتول عليهتتا ،أمكتتن للباحتتث توصتتيف مفتتردات عينتتة الدراستتة ،علتتى أستتاس كتتل متتن :المستتتوى التتوظيفى ،المؤهتتل العلمى ،وعدد سنوات الخبرة ،وذلك من خالل الجدول رقتم ( ،)2-3والجتدول رقتم ( ،)3-3والجتدول رقتم ( )4-3علتى الترتيب: النسبة العدد المستوى الوظيفى %13.2 31 مدير مالى.%24.8 27 رئيس حسابات.%20.4 47 مهندسين اإلنتاج.%30.1 71 محاسب تكاليف.%10.4 24 أعضاء هيئة التدريس بكليات التجارة بالجامعات المصرية.%100 230 اإلجمالى جدول رقم ( :)2/3توصيف مفردات عينة الدراسة على أساس المستوى الوظيفى. النسبة المئوية العدد الدرجة العلمية %7.8 18 دكتوراه.%18.3 42 شهادة مهنية فى مجال محاسبة التكاليف.%13 30 ماجستير%26.1 60 زمالة جمعية مهنية محلية.%34.8 80 بكالوريوس.%100 230 االجمالى جدول رقم ( :)3/3توصيف مفردات عينة الدراسة على أساس المؤهل العلمى. النسبة المئوية العدد عدد سنوات الخبرة %21.7 111 أكثر من 12سنوات%30.2 70 من 12-10سنوات%17.8 41 أقل من 10سنوات%100 230 االجمالى جدول رقم ( :)4/3توصيف مفردات عينة الدراسة على أساس عدد سنوات الخبرة. 4/3أسلوب جمع البيانات إعتمتتد الباحتتث علتتى قتتوائم اإلستقصتتاء ،والمقتتابالت الشخصتتية – كلمتتا أمكتتن -متتع مجموعتتة متتن العتتاملين بالمنشتتآت الصناعية ،كأداة لجمع البيانات وذلك بغرض تحقيق الهدف من الدراسة واختبار فروضها .وبالنسبة لقوائم اإلستقصتاء فقد اشتملت القائمة على العديد من االستئلة ،وطلتب متن المستقصتى متنهم اإلجابتة عليهتا ،متن بتين خمستة إجابتات علتى مقياس ليكرت ذى الخمس نقاط ،كما قام الباحث بإرسال بعض قتوائم االستقصتاء عبتر البريتد اإلليكترونتى ،متع متابعتة المستقصى منهم ألكثر متن مترة للحصتول علتى أكبتر نستبة إستتجابة ممكنتة ،وقتد تتم تقستيم قائمتة اإلسقصتاء التى أربتع مجموعات ،تتمثل فى: المجموعة األولى من العبتارات :وتهتدف إلتى تقيتيم متدى مستاهمة تطبيتق متدخل تكتاليف دورة حيتاة المنتتج فتي تحقيتق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. المجموعة الثانية من العبارات :وتهدف إلى تقييم مدى مساهمة استخدام التكلفة المستهدفة من ختالل دورة حيتاة المنتتج، في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 30 المجموعة الثالثة من العبارات :وتهدف إلى تقييم مدى مساهمة استخدام محاسبة التكاليف على أساس النشاط متن ختالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. المجموعة الرابعة من العبارات :وتهدف إلى تقييم مدى مساهمة التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاستبة التكتاليف علتى أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 5/3األساليب اإلحصائية المستخدمة فى إختبارات فروض البحث أوال :إختبار الثبات (:)Cronbach's Alpha لقياس ثبات األتساق الداخلى الستجابات المستقصى أرائهم نحو متغيرات البحث. ثانيا :اإلحصاءات الوصفية (:)Descriptive Statistics قتتام الباحتتث بإعتتداد اإلحصتتاء الوصتتفى للمتغيتترات الخاصتتة بالدراستتة ،وتشتتمل اإلحصتتاء الوصتتفى كتتل متتن المتوستتط الحسابى ،واالنحراف المعيتارى ،ومعامتل اإلختتالف لتحديتد ستمات وخصتائص واتجاهتات عينتة البحتث نحتو فتروض الدراسة. ثالثا :مصفوفة معامل ارتباط سبيرمان (:)Spearman Correlation Matrix لقياس قوة وإتجاه العالقة بين أبعاد ومتغيرات البحث. رابعا :األنحدار الخطى البسيط ):(Simple Linear Regression لتحديد شكل العالقة بين المتغير المستقل والتابع حتى يتسنى تفسير شكل العالقة والتحكم فى المستقبل عن طريق التنبتؤ بقيمة المتغير التابع فى ضوء قيمة المتغير المستقل. 6/3اختبار فروض البحث 1/6/3اختبار الثبات Reliabilityوالصدق الذاتى لمتغيرات البحث: قامت الباحثة باستخدام معامل الثبات ( ،)Alpha Cronbachومعامل الصدق التذاتى لقيتاس ثبتات المحتتوى للدراستة ككل حيث بلغ معامل الثبات ( ،)0.102وبلغ معامل الصدق الذاتى ( ،)0.141وأيضا لقيتاس ثبتات المحتتوى لمتغيترات الدراسة ،ويوضح الجدول رقم ( )2-3متغيرات الدراسة ومعامل الثبات و الصدق الذاتى لكال منهما: مسلسل 1 2 3 4 معامتتل الثبتتات معامتتتتتتتتتتتتتتتتل المتغير الصتتتتتتتتتتتتتتدق Alpha Cronbachالذاتي 0.842 أثر تطبيق مدخل تكاليف دورة حياة المنتج فتي تحقيتق اإلدارة 0.701 اإلستراتيجية للتكلفة. 0.811 أثتتر تطبيتتق متتدخل التكلفتتة المستتتهدفة متتن ختتالل دورة حيتتاة 0.808 المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 0.881 أثتتر تطبيتتق متتدخل محاستتبة التكتتاليف علتتى أستتاس النشتتاط متتن 0.777 ختتتالل دورة حيتتتاة المنتتتتج ،فتتتي تحقيتتتق اإلدارة اإلستتتتراتيجية للتكلفة. 0.828 أثتتر التكامتتل بتتين التكلفتتة المستتتهدفة ومحاستتبة التكتتاليف علتتى 0.737 أستتاس النشتتاط ختتالل دورة حيتتاة المنتتتج ،فتتي تحقيتتق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. جدول ( :)2/3اختبار الثبات والصدق الذاتى لمتغيرات البحث. يتضح للباحث من الجدول الستابق أن معامتل الثبتات ) ،(Alpha Cronbachلكتل متغيتر متن متغيترات الدراستة أكبتر من 0.2مما يدل على ثبات العبارات المكونة لكل متغير من هذه المتغيرات 31 هذا ويمكن للباحتث متن ختالل معامتل الثبتات ) (Alpha Cronbachالتوصتل لمعامتل الصتدق التذاتى لكتل متغيتر متن متغيرات الدراسة ،حيث أن: معامل الثبات Alpha Cronbach معامل الصدق الذاتى = ويتضح للباحث من الجدول السابق أن معامل الصدق الذاتى لكل متغير متن متغيترات الدراستة أكبتر متن 0.2ممتا يتدل على صدق العبارات المكونة لكل متغير من هذه المتغيرات. 2/6/3نتائج اختبارات الفرض األول: " توجددد عالقددة ذات داللددة معنويددة بددين تطبيددق أسددلوب التكدداليف علددى أسدداس دورة حيدداة المنددتج ،وتحقيددق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة" وتنقسم متغيرات هذا الفرض البحثى الى: متغير مستقل :ويتمثل فى مدخل المحاسبة عن دورة حياة المنتج ،ومدى تطبيقه فى الواقع العملى: متغير تابع :ويتمثل المتغير التابع فى مدى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفتة ،عنتد تطبيتق متدخل المحاستبة عتن دورة حياة المنتج. أوال :نتائج اإلحصاء الوصفى: قام الباحث بإجراء اإلحصاء الوصفى ،لعبارات كل متغير من متغيرى الفرض األول ،والمتمثلين فتى المتغيتر المستتقل والمتغير التابع. ويوضح الجتدول رقتم ( )6-3المتوستط الحستابى واإلنحتراف المعيتارى لعبتارات المتغيتر المستتقل ،المتمثتل فتى متدخل المحاسبة عن دورة حياة المنتج ،ومدى تطبيقه فى الواقع العمل ،فى المنشآت الصناعية المصرية. المتوستتتتط االنحتتتتتراف معامل االختالف الترتيب الحسابى المعيارى العبارة مسلسل فتتي الواقتتع العملتتي ،يتتتم استتتخداممدخل التكتتاليف عتتن 1 3 26.01 0.111 3.81 دورة حياة المنتج في المنشآت الصناعية المصرية. في الواقتع العملتي ،يعتد محاستبيالتكاليف فتى المنشتأت 2 الصناعية المصرية على دراية بكيفية إجتراء عمليتات 2 24.4 0.137 3.84 المحاسبةعن تكاليف دورة حياة المنتج. تتم إجتراءات المحاستبة عتن تكاليفتالمنتج ختالل جميتع 3 المراحتتل المتعلقتتة بتتالمنتج ،متتن بدايتتة تصتتميمه حتتتى خدمة ما بعدالبيع وليس مرحلة إنتاجه فقط. 4.06 4 تتم إجراءات المحاسبة عن تكاليفتالمنتج ختالل مرحلتة إنتاج هذا المنتج فقط. 2.78 يتم استتخدام متدخل التكتاليف عنتدورة حيتاة المنتتج متع 2 3.67 جميع المنتجات التى تنتجها المنشأة. يتم استتخدام متدخل التكتاليف عنتدورة حيتاة المنتتج متع 6 المنتجتات التتى تنتجهتتا المنشتآت الصتناعية المصتترية، 3.3 والتىتتميز بقصر أعمارها فقط. 3.28 المتوسط العام 0.802 1.012 11.83 31.28 1 6 1.141 31.31 4 1.204 0.286 36.48 16.38 2 - جدول رقم ( :)6/3المتوسط الحسابى واإلنحراف المعيارى لعبارات المتغير المستقل ويتضح للباحث من الجدول السابق ،أن متوسط جميع العبارات أكبر من ( 3ما عدا العبارة رقم ،)4وهذا يدل على أن مدخل المحاسبة عن دورة حياة المنتج يتم تطبيقه إلى حد ما بالمنشآت الصناعية المصرية ،وإن كان هذا التطبيق اليتم على نطاق كبير ،كما أكد على ذلك بعض محاسبى التكاليف الذين إلتقى بهم الباحث ،كما نالحظ أيضا أن االنحراف 32 المعيارى للعبارات الثالث األولى أقل من الواحد وذلك يدل على إنخفاض التشتت فى آراء العينة لهذه العبارات ،وذلك على العكس من العبارات الثالث التالية لها. كما يتضح من الجدول رقم ( )6-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على ضرورة تطبيق مدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج ،خالل كل مراحل حياة هذا المنتج بدء من التفكير فى هذا المنتج وحتى خدمة ما بعد البيع ومايليها ايضا ،وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )3.28وبمعامل اختالف معيارى قدره ( .)16.38وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام ()1( ،)2( ،)3على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( )26.01( ،)24.4( ،)11.83على التوالى. كما أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث ،تتمثل في العبارات أرقام ( )2( ،)6( ،)4على الترتيب ،وقد كانت معامالت االختالف المعيارى لهذه العبارات مقدارها ( ،)31.31( ،)36.48( ،)31.28على الترتيب ،األمر الذى يبين أن هناك إختالف كبير فى أراء عينة الدراسة حول مدى تطبيق مدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج بالنسبة لكل المنتجا ت التى تنتجها المنشأة ،أم يتم تطبيقها على منتجات بعينها ،وأيضا حول ما اذا كان يتم تطبيقها على المنتجات التى تتميز بقصر أعمارها من عدمه. كما يوضح الجدول التالي رقم ( )7-3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع، المتمثل فى مدى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة عند تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج. المتوسط الحسابى العبارة مسلسل 7 يساعد تطبيق مدخل التكاليف عندورة حياة المنتج ،في تخفيض تكاليف المنتجات فى المنشآت الصناعية المصرية. 8 يساهم تطبيق مدخل التكاليف عندورة حياة المنتج ،في تحديد المنتجات األكثر مناسبة للتصنيع فى الوقت الحالى عنمنتجات أخرى. 1 يساهم تطبيق مدخل التكاليف عندورة حياة المنتج ،في تحديد اإلستراتيجة التى تنتهجها المنشآت التى تطبقه. 10 تحدد االستراتيجية التى تتبعهاالمنشأة ،مدى امكانية تطبيق مدخل التكاليف عن دورة حياة المنتج فى هذه المنشأة. 11 يساهم تطبيق مدخل التكاليف عندورة حياة المنتج ،في توفير معلومات تساعد في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجيةللتكلفة فى المنشآت الصناعية المصرية التى تطبقه. 33 4.14 4.21 4.32 4.27 4.72 االنحراف المعيارى 0.668 0.848 0.771 0.821 0.204 معامل االختالف 16.14 20.14 17.72 20.12 11.03 الترتيب 4 7 2 6 1 12 تعتبر اإلدارة اإلستراتيجيةللتكلفة من خالل األخذ بمفهوم دورة حياة المنتج ،أحد األهداف التي تسعى إدارةالمنشأة إلى تحقيقها. 13 يؤدي تحقيق اإلدارةاإلستراتيجية للتكلفة ،إلى مساعدة المنشأة في تحقيق ميزة تنافسية بشكل أفضل منالمنافسين 4.37 4.24 4.32 المتوسط العام 12.38 0.672 13.28 1.36 0.603 0.407 3 2 - جدول رقم ( :)7/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض األول ويتضح للباحث من الجدول رقم ( ،)7-3أن متوسط جميع العبارات أكبر من 3وهذا يدل على أن تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج يساهم فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل عينة الدراسة، كما نالحظ أيضا أن االنحراف المعيارى لجميع العبارات أقل من الواحد ،وذلك يدل على إنخفاض التشتت فى آراء العينة لهذه العبارات. كما يتضح من الجدول رقم ( )7-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على أهمية تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )4.32وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )1.36وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى اإلجابة هى العبارات أرقام ( )12( ،)13( ،)11على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها (،)13.28( ،)11.03 ( )12.38على التوالى. كما يتضح من الجدول رقم ( )7-2ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث هى العبارات أرقام ( )8( ،)10على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية قدرها (..)20.14( ،)20.12 ثانيا -:نتائج التحليل اإلحصائى: تم استخدام أسلوب تحليل األنحدار الخطى البسيط ،وذلك لقياس مدى مساهمة تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل: تطبيق مصفوفة إرتباط Spearmanللرتب ،للتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغير المستقل والتابع ،حتى يمكن تطبيق نموذج األنحدار الخطى البسيط. المتغير المستقل تطبيق مدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج معامل ارتباط Spearman المعنوية 0.430 0.000 جدول رقم ( )8/3مصفوفة ارتباط Spearmanللتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغير المستقل والتابع للفرض األول. 34 ويتضح من الجدول السابق وجود عالقة إرتباط طردية موجبة متوسطة القوة بين المتغير المستقل (تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج) والمتغير التابع (تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة) حيث بلغ معامل اإلرتباط ( )0.430عند مستوى معنوية أقل من ( ، )0.001وهذا ما يؤيد الفرض األول فيما يتعلق بتأثير تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة للمنشآت الصناعية التى تقوم بتطبيقه. ونتيجة لوجود عالقة إرتباط فإنه يمكن تطبيق نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد أثر تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك كما يلي-: المعلومات المتغيرات المستقلة الجزء الثابت تطبيق مدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج T. test القيمة مستوى 0.114 2.428 0.016 0.612 7.106 *0.000 المقدرة B المعنوية F. test القيمة مستوى 20.414 *0.000 2 R المعنوية %18.1 * دالة عند مستوى معنوية أقل من ()0.001 جدول ( )1/3نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد األثر المترتب على تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة االستراتيجية للتكلفة. -1معامل التحديد ( :) R Square بالنظر إلى الجدول رقم ( ،)1-2نجد أن المتغير المستقل يفسر ( ) % 18.1من المتغير التابع :تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وباقى النسبة ( )%81.1قد يرجع الى الخطأ العشوائى فى المعادلة ،أو ربما لعدم إدراج متغيرات مستقلة أخرى كان من المفترض إدارجها ضمن النموذج. -2إختبار معنوية جودة توفيق نموذج األنحدار: الختبار معنوية متغيرات النموذج ككل تم استخدام اختبار ( ،) F testوحيث أن قيمة اختبار( )F testهى ()20.414 وهى ذات معنوية عند مستوى أقل من ( )0.001مما يدل على تأثير المتغير المستقل المتعلق بتطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -3إختبار معنوية المتغير المستقل: باستخدام اختبار ( )T. testنجد أن المتغير المستقل فى نموذج االنحدار الخطى البسيط ،المتمثل في تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج ،ذو تأثير معنوي وذلك عند مستوى معنوية أقل من (.)0.001 -4معادلة النموذج: ص = 0.612 + 0.914س تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة = 0.207 + 2.262تطبيق مدخل محاسبة التكاليف عن دورة حياة المنتج. وبالتعويض عن قيم متوسطات المتغيرات المستقلة بالنموذج بقيم مقياس ليكرت الخماستى يمكتن الحصتول علتى القيمتة المتوقعة إلجمالى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 32 3/6/3نتائج اختبارات الفرض الثانى: " توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام التكلفة المستهدفة ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج". وتنقسم متغيرات هذا الفرض البحثى الى: متغير مستقل :ويتمثل فى مدخل التكلفة المستهدفة ،ومدى تطبيقه فى الواقع العملى: متغير تابع مفسر :ويتمثل المتغير التابع المفسر فى مدى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،عند تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة. أوال :نتائج اإلحصاء الوصفى قامت الباحثة باجراء االحصاء الوصفى لعبارات الفرض الثانى والمتمثلة فى متغير مستقل ومتغير تابع ،ويوضح الجدول ( )10-3اإلحصاء الوصفى لعبارات المتغير المستقل للفرض الثانى ،والذى يهدف إلى دراسة مدى تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،في المنشآت الصناعية المصرية. معامل االنحراف المتوسط المعيارى االختالف الترتيب الحسابى العبارة مسلسل في الواقع العملي يتم تطبيقمدخل التكاليف المستهدفة في 4 22.30 0.141 3.72 14المنشآت الصناعية المصرية. 12 16 17 18 11 في الواقع العملي يعد محاسبينالتكاليف في المنشآت الصناعية المصرية على دراية بكيفية تطبيق مدخل التكلفةالمستهدفة. يمكن تطبيق مدخل التكلفةالمستهدفة مع جميع المنتجات التى تنتجها المنشأة في مرحلة ما قبل اإلنتاج. يمكن إعداد التكاليف المستهدفةلتشمل التكاليف التي تحدث لل ُمنتج مثل تكاليف التصميم والتخطيط والتطويرواإلنتاج ،البيع. يمكن إعداد التكاليف المستهدفةلتشمل التكاليف التي تحدث لدى العمالء مثل تكاليف تشغيل المنتج، وتكاليفالصيانة ،تكاليف خدمات مابعد البيع ،تكاليف التخلص من المنتج. يساهم استخدام مدخل التكلفةالمستهدفة من خالل دورة حياة المنتج في تخفيض التكاليف من خالل تقديم المنتجبأفضل آداء وجودة ووفقا ً لرغبات وإحتياجات العمالء وبالسعر المناسب. المتوسط العام 3.7 1.006 27.11 2 3.64 1.08 21.67 6 4.17 0.71 18.14 2 3.17 0.186 24.84 3 4.22 0.773 18.11 1 3..3 6.0.0 30.6. - جدول ( )10/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير المستقل للفرض الثانى. ويتضح للباحث من الجدول ( ،)10-3أن متوسط جميع العبارات أكبر من 3وهذا يدل على أنه يتم تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،في المنشآت الصناعية المصرية ،ولكن ليس بالمستوى الكبير، وذلك من خالل عينة الدراسة ،كما نالحظ أيضا أن االنحراف المعيارى ألغلب العبارات أقل من الواحد (ما عدا العبارتين رقم ،)12،16وذلك يدل على إنخفاض التشتت فى استجابات العينة لهذه العبارات. كما يتضح من الجدول رقم ( )10-3أيضاً ،أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على أهمية استخدام مدخل التكلفةالمستهدفة من خالل دورة حياة المنتج في تخفيض التكاليف المنتجات ،وذلك بمتوسط حسابى 36 قدره ( )3.11وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )16.02وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام ( ،)17( ،)11و( )18على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( ،)24.84( ،)18.14( ،)18.11على التوالى. كما يتضح من الجدول رقم ( )10-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث هما العباراتين رقمي ( ،)16و( )12على الترتيب ،وقد كانت معامالت االختالف المعيارى لهذه العبارات مقدارها (،)27.11( ،)21.67 على الترتيب. كما يوضح الجدول التالي رقم ( )11-3اإلحصاء الوصفى لعبارات المتغير التابع للفرض الثانى ،والذى يهدف إلى دراسة مدى تحقيق االدارة االستراتيجية للتكلفة ،من خالل تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،في المنشآت الصناعية المصرية. معامل االنحراف المتوسط االختالف الترتيب المعيارى الحسابى العبارة مسلسل يساعد مدخل التكاليف المستهدفةبالتكامل مع أسلوب دورة حياة المنتج على تحقيق المنشأة لإلستراتيجية التي 3 16.22 0.712 4.4 20 قامتباختيارها من خالل تحديد التكلفة المستهدفة على مستوى مكونات المنتج. من المتطلباتاألساسية ألسلوب التكلفة المستهدفة ليكونفعاالً في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل تكامله مع 4 20.1 0.82 4.23 أسلوب دورةحياة المنتج أن يساعد على تضييق الفجوة بين 21 إحتياجات العمالء وبين خطط تصميمالمنتج من خالل إجراء تحسينات على األنشطة التي يتم القيام بها. تتمكن المنشأة من الوصولللتكاليف المستهدفة لكل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج من خالل تحليل 2 12.36 0.668 4.32 22 األنشطةالخاصة بكل مرحلة من هذه المراحل والتحكم فيها من خالل التخلص من األنشطة غيرالمضيفة للقيمة. يساعد تطبيق مدخل التكاليفالمستهدفة من خالل أسلوب 1 13.42 0.604 4.2 دورة حياة المنتج على توفير المعلومات الالزمة 23 لتحقيقأهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 11.47 0.201 4.37 المتوسط العام جدول ( )11/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض الثانى. ويتضح للباحث من الجدول ( ،)11-3أن متوسط جميع العبارات أكبر من 3وهذا يدل على أن تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،يساهم فى تحقيق اإلدارة االستراتيجية للتكلفة في المنشآت الصناعية المصرية ،ولكن ليس بالمستوى الكبير ،وذلك خالل عينة الدراسة ،كما نالحظ أيضا أن االنحراف المعيارى لجميع العبارات أقل من الواحد، وذلك يدل على إنخفاض التشتت فى استجابات العينة لهذه العبارات. كما يتضح من الجدول رقم ( )11-3أيضاً ،أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على أن اس تخدام مدخل التكلفةالمستهدفة من خالل دورة حياة المنتج يساهم فى تحقيق اإلدارة االستراتيجية للتكلفة ،وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )4.37وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )11.47وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العباراتين أرقام ( ،)23و( )22على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( ،)12.36( ،)13.42على التوالى. كما يتضح من الجدول رقم ( )11-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث هما العباراتين رقمي ( ،)20و( )21على الترتيب ،وقد كانت معامالت االختالف المعيارى لهذه العبارات مقدارها (،)20.1( ،)16.22 على الترتيب. 37 ثانيا -:نتائج التحليل االحصائى: تم استخدام أسلوب تحليل األنحدار الخطى البسيط ،وذلك لقياس مدى مساهمة تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل: تطبيق مصفوفة ارتباط Spearmanللرتب للتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغير المستقل والتابع وذلك حتى يمكن تطبيق نموذج االنحدار البسيط. المعنوية معامل ارتباط Spearman المتغير المستقل تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من 0.000 0.233 خالل دورة حياة المنتج جدول رقم ( )12/3مصفوفة ارتباط Spearmanللتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغير المستقل والتابع للفرض الثانى. ويتضح من الجدول رقم ( ،)12-3وجود عالقة إرتباط طردية موجبة بين المتغير المستقل (تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج) والمتغير التابع (تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة) حيث بلغ معامل اإلرتباط ( )0.233عند مستوى معنوية أقل من ( ، )0.001وهذا ما يؤيد الفرض الثاني فيما يتعلق بتأثير تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج تأثيرا إيجابيا فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،نتيجة لثبوت وجود عالقات ف إنه يمكن تطبيق نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد أثر تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. المعلومات المتغيرات المستقلة الجزء الثابت تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج المقدرة B T. test القيمة مستوى F. test القيمة المعنوية 0.780 2.613 0.01 0.716 10.222 *0.000 مستوى 2 R المعنوية 111.4 0.000 %32.8 * دالة عند مستوى معنوية أقل من ()0.001 جدول ( :)13/3نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد أثر تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة . -1معامل التحديد ( :) R Square نجد أن المتغير المستقل يفسر ( )%32.8من المتغير التابع :تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وباقى النسبة ( )%67.2قد يرجع الى الخطأ العشوائى فى المعادلة أو ربما لعدم إدراج متغيرات مستقلة أخرى كان من المفروض إدارجها ضمن النموذج. -2إختبار معنوية جودة توفيق نموذج األنحدار: الختبار معنوية متغيرات النموذج ككل تم استخدام اختبار ( ،) F testوحيث أن قيمة اختبار( )F testهى ( )111.4وهى ذات معنوية عند مستوى أقل من ( )0.001مما يدل على تأثير المتغير المستقل المتعلق بتطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،فى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -3إختبار معنوية المتغير المستقل: باستخدام اختبار ( )T. Testنجد أن المتغير المستقل فى نموذج االنحدار الخطى البسيط ،المتمثل في تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،ذو تأثير معنوي على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك عند مستوى معنوية أقل من (.)0.001 -4معادلة النموذج: 38 ص = 0.716 + 0.780س تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة = 0.720 + 1.313تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج وبالتعويض عتن قتيم متوستطات المتغيتر المستتقل بتالنموذج بقتيم مقيتاس ليكترت الخماستى يمكتن الحصتول علتى القيمتة المتوقعة إلجمالى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 4/6/3نتائج اختبارات الفرض الثالث: " توجد عالقة ذات داللة معنوية بين استخدام محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج". وتنقسم متغيرات هذا الفرض البحثى الى: متغير مستقل :ويتمثل فى مدخل المحاسبة عن التكاليف على أساس النشاط ،ومدى تطبيقه فى الواقع العملى. متغيتتر تتتابع مفستتر :ويتمثتتل المتغيتتر التتتابع المفستتر فتتى متتدى تحقيتتق اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة ،عنتتد تطبيتتق متتدخل المحاسبة عن التكاليف على أساس النشاط. أوال :نتائج اإلحصاء الوصفى: قام الباحث باجراء االحصاء الوصفى لعبارات الفرض الثالث والمتمثلة فى متغير مستقل ومتغير تابع ،ويوضح الجدول (-3 )14التحليل الوصفى لعبارات المتغير المستقل المتمثل في :مدى تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج. معامل المتوسط االنحراف الحسابى المعيارى االختالف الترتيب العبارة مسلسل 24في الواقع العملي يتم تطبيقمدخل المحاسبة على أساس النشاط . .0.3 6...7 3... في المنشآت الصناعية المصرية. 22في الواقع العملي يعد محاسبينالتكاليف في المنشآت الصناعية على دراية كافية بكيفية تطبيق مدخل المحاسبة علىأساس 3 .0.0 6.... 3.7. النشاط. 26يمكن استخدام مدخل المحاسبة علىأساس النشاط في جميع 2 ...2 3.6.. 3.73 أنواع المنشآت الصناعية أي أن كان حجمها. 27يمكن تطبيق مدخل المحاسبة على أساس النشاط مع جميع 1 ...1 3.611 3.0. أنواع المنتجات التي تنتجها المنشأة . 28يساعد مدخل المحاسبة على أساسالنشاط بالتكامل مع أسلوب دورة حياة المنتج في القياس السليم للتكاليف المرتبطةبالمنتج 3 33.3 6.22. 1... طوال دورة حياته وربطها بالمنتج. 3..1 المتوسط العام 6.766 3...0 - جدول رقم ()31/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير المستقل للفرض الثالث. ويتضح من الجدول رقم ( )14-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على عبارات المتغير المستقل المتمثل فى تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )3.84وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )18.26وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام (،)28 ( )24على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( ،)26.1( ،)13.1على التوالى. 31 كما يتضح من الجدول رقم ( )14-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث هى العبارات أرقام ( ،)27و( )26على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( ،)21.2( ،)28.4على التوالى. بينما يوضح الجدول ( :)12-3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض الثالث ،والمتمثل في :تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. المتوسط الحسابى االنحراف المعيارى معامل االختالف الترتيب 4.23 0.624 14.72 2 مسلسل 21 العبارة يساعد التكامل بين مدخل ABCوبين أسلوب دورة حياة المنتج ،على التحقيق السليم لمبدأالمقابلة بين التكاليف المرتبطة بالمنتج طوال دورة حياته ،وبين العائد من هذاالمنتج مما يساعد في تحديد المنتجات التي يمكن انتاجها وتحديد المنتجات التيالبد من التوقف عن انتاجها. 30 تحليل األنشطة خالل كافة مراحل دورة حياة المنتج ،لمعرفة األنشطة المضيفة قيمة للمنتج واألنشطة غير المضيفة للقيمة للتخلص منها ،يعتبر أحد األسس السليمة لإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف دورة حياة المنتج. 4.46 31 إن تحليل األنشطة خالل كافةمراحل دورة حياة المنتج ،يساعد في معرفة هل النشاط يفيد الفترة الحالية أم يفيدالفترات المستقبلية ،وهذا يساعد على التحديد الدقيق للتكلفة و تسعيرالمنتجات بشكل سليم. 4.23 32 التكامل بين مدخل المحاسبة علىأساس النشاط وأسلوب دورة حياة المنتج ،يساعد على تحقيق اإلستراتيجية التنافسيةالتي قامت باختيارها المنشأة، وبالتالي تحقيق ميزة تنافسية. 4.2 33 يساعد التكامل بين مدخاللمحاسبة على أساس النشاط ،وأسلوب دورة حياة المنتج ،على توفير معلومات لإلدارةتساهم في تحقيق أهداف اإلدارة اإلستاتيجية للتكلفة. المتوسط العام 0.273 0.722 0.821 12.82 17.14 11.74 1 3 4 4.36 0.127 21.26 2 4.21 0.214 11.18 - جدول رقم ( :)12/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض الثالث ويتضح من الجدول رقم ( )12-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على أن تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،يؤثر في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك 40 بمتوسط حسابى قدره ( )4.21وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )11.18وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام ( ،)30و( )21على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( )14.72( ،)12.82على التوالى. كما يتضح من الجدول رقم ( )12-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث ،تتمثل في العبارات أرقام ( ،)33و( )32على ال ترتيب ،وقد كانت معامالت االختالف المعيارى لهذه العبارات مقدارها ()11.74( ،)21.26 على الترتيب. ثانيا :نتائج التحليل اإلحصائى: تم استخدام أسلوب تحليل األنحدار البسيط ،وذلك لقياس أثير تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل: تطبيق مصفوفة إرتباط سبيرمان للرتب للتعرف على مدى وجود عالقات بين المتغير المستقل والتابع وذلك حتى يمكن تطبيق نماذج األنحدار البسيط. المعنوية معامل ارتباط Spearman المتغير المستقل تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس 0.000 0.308 النشاط من خالل دورة حياة المنتج جدول رقم ( )16/3مصفوفة إرتباط Spearmanللتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغير المستقل والتابع للفرض الثالث ويتضح من الجدول رقم ( )16-3وجود عالقة إرتباط طردية موجبة وإن كانت ضعيفة إلى حد ما بين المتغير المستقل (تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج) والمتغير التابع (تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة) حيث بلغ معمل اإلرتباط ( )0.308عند مستوى معنوية أقل من ( ،)0.001وهذا ما يؤيد الفرض الثالث فيما يتعلق بتأثير تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة فى المنشآت الصناعية المصرية. ونتيجة لثبوت وجود عالقة فإنه يمكن تطبيق نموذج االنحدار البسيط ،لتحديد أثر تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. F. test T. test المعلومات 2 R المقدرة المتغيرات المستقلة مستوى القيمة مستوى القيمة B المعنوية المعنوية الجزء الثابت تطبيق مدخل محاستبة التكتاليف علتتى أستتاس النشتتاط متتن ختتالل دورة حياة المنتج 1.111 2.321 *0.000 0.430 4.881 *0.000 24.184 *0.000 %1.1 * دالة عند مستوى معنوية أقل من ()0.001 جدول رقم ( )17/3نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد أثر تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -1معامل التحديد ( :) R Square نجد أن المتغير المستقل المتمثل في ،تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،يفسر ( )% 1.1من التغير الكلى فى المتغير التابع ،المتمثل فى :تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وباقى النسبة (،)%10.1 يرجع الى ال خطأ العشوائى فى المعادلة أو ربما لعدم إدراج متغيرات مستقلة أخرى كان من المفروض إدارجها ضمن النموذج. -2إختبار معنوية جودة توفيق نموذج األنحدار: 41 الختبار معنوية متغيرات النموذج ككل تم استخدام اختبار ( ،) F testوحيث أن قيمة اختبار ( )F testهى ()24.184 وهى ذات معنوية عند مستوى أقل من ( )0.001مما يدل على تأثير المتغير المستقل المرتبط بتطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -3إختبار معنوية المتغير المستقل: باستخدام اختبار ( ) T. testنجد أن المتغير المستقل ذو المعنوية فى نموذج االنحدار الخطى البسيط هو تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج وذلك عند مستوى معنوية أقل من (.)0.001 -4معادلة النموذج: ص = 0.430 + 1.991س تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة = 0.741 + 1.230تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أستاس النشتاط متن ختالل دورة حياة المنتج وبالتعويض عن قيم متوسطات المتغير المستقل بالنموذج بقيم مقياس ليكرت الخماسى يمكن الحصول على القيمة المتوقعة إلجمالى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 4/6/4نتائج اختبارات الفرض الرابع: " توجد عالقة ذات داللة معنوية بين التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وبين تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج ". وتنقسم متغيرات هذا الفرض البحثى الى: متغير مستقل :ويتمثل فى التكامل بتين متدخل التكلفتة المستتهدفة ،ومتدخل المحاستبة عتن التكتاليف علتى أستاس النشتاط، ومدى تطبيقه فى الواقع العملى. متغير تابع مفسر :ويتمثل المتغير التابع المفسر فى مدى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،عند تطبيق مدخل التكلفتة المستهدفة ومدخل المحاسبة عن التكاليف على أساس النشاط. أوال :نتائج اإلحصاء الوصفى: قام الباحث باجراء االحصاء الوصفى لعبارات الفرض الرابع والمتمثلة فى متغير مستقل ومتغير تابع ،ويوضح الجدول التالي رقم ( )18 -3التحليل الوصفى لعبارات المتغيرات المستقلة المتمثلة في :التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج. معامل المتوسط االنحراف الحسابى المعيارى االختالف الترتيب العبارة مسلسل يعد تحليل البيئة الداخليةوالخارجية للمنشأة لمعرفة نقاط القوة والضعف والفرص والتهديدات أحد المراحاللهامة التي البد أن تقوم بها المنشأة لتحديد 4 12.42 0.262 4.24 34 اإلستراتيجية المناسبة لها ،سواءكانت استراتيجية ريادة التكلفة ،أو استراتيجية التمييزأو استراتيجية التركيزأو استراتيجية أفضل تكلفة. إختيار المنشأة لإلستراتيجية المناسبة ،يساعدها على 2 11.47 0.223 4.26 32 تحقيق ميزة تنافسية بشكل أفضل من المنافسين. حتى تستطيع المنشأة تنفيذ اإلستراتيجية التي قامت بإختيارها ،فالبد لها من تحليل القيمة التي يتم 3 12.32 0.228 4.22 36 الحصول عليها من آداء المنتج لوظيفته بمستوى الئق من الجودة وبأقل قدر من التكاليف. 2 12.37 0.67 4.36 يعتبر تحديد العامل المسببللتكلفة من أفضل السبل 37 42 38 31 لتحقيق العدالة في توزيع التكاليف على وحدات المنتجات،وبالتالي تحقيق القياس السليم للتكلفة. يتوقف نجاح المنشأة في تطبيقاإلستراتيجية التي قامت بإختيارها ،على اإلمكانيات والطاقات المادية والبشريةالمتاحة لها ،ومدى استخدام هذه اإلمكانيات في مواجهة المنافسين لتحقيق ميزةتنافسية. يعتمد مدخل التكاليف المستهدفةعند إعداده خالل كل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج ،على مدخل المحاسبة على أساسالنشاط. 4.21 0.21 11.11 1 4.28 0.81 18.13 7 يمكن قياس التكاليف المستهدفةللمنتج خالل دورة حياته ،على أساس مدخل المحاسبة على أساس 6 18.72 0.803 4.21 النشاط ،من خالل تحديداألنشطة الرئيسية والفرعية 40 لكل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج ،مع تحديدالتكلفة المستهدفة لكل نشاط رئيسي أو فرعي. 1.17 0.408 4.42 المتوسط العام جدول رقم ( )18/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير المستقل للفرض الرابع. ويتضح من الجدول رقم ( )18-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على عبارات المتغير المستقل المتمثل فى التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج، وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )4.42وبمعامل اختالف معيارى قدره ( ،)1.17وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام ( )36( ،)32( ،)38على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها (،)11.47( ،)11.11 ( )12.32على التوالى. كما يتضح من الجدول رقم ( )18-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث هى العبارات أرقام ( ،)31و( )40على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( ،)18.72( ،)18.13على التوالى. بينما يوضح الجدول ( :)11-3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض الرابع ،والمتمثل في: تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. مسلسل العبارة 13 يؤدي استخدام مدخل المحاسبة على اساس النشاط عند تطبيق أسلوب التكلفة المستهدفة خالل دورة حياة المنتج ،إلى تحقيق نوع من الشمول والعدالة والدقة عند تخصيص التكاليف على وحدات المنتجات مما يساعد في تخفيض التكاليف 1. يساعد التكامل بين أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،المتمثلة في مدخل المحاسبة على أساس النشاط ،مدخل التكلفة المستهدفة ،أسلوب دورة حياة المنتج ،على تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. لكيتستطيع المنشأة المحافظة على وضعها التنافسي 13 43 المتوسط االنحراف معامل الحسابى المعيارى االختالف 1.30 6..63 3..37 الترتيب 3 1.17 6.231 33..2 3 1.17 6.73. 30.23 . بشكل أفضل من المنافسين ،فالبد لها من القيامبعملية التحسين المستمر للعمليات التي تقوم بها ،واألنشطة االزمة إلنتاج المنتج،لتكون التكلفة في كل فترة أقل من التكلفة في الفترة السابقة لها 1.13 المتوسط العام 6.231 3..62 - جدول رقم ( :)11/3المتوسط الحسابى واالنحراف المعيارى لعبارات المتغير التابع للفرض الرابع ويتضح من الجدول رقم ( )11-3أن اتجاهات مفردات عينة البحث قد أظهرت اتجاها عاما نحو الموافقة على أن التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،يؤثر في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك بمتوسط حسابى قدره ( )4.43وبمعامل اختالف معيارى قدره ( )12.02وقد كان من أكثر العبارات أهمية فى االجابة هى العبارات أرقام ( ،)42و( )43على الترتيب ،وذلك بمعامالت اختالف معيارية مقدارها ( )16.23( ،)11.12على التوالى.كما يتضح من الجدول رقم ( )11-3ايضا أن اقل العبارات التى حازت على موافقة مفردات عينة البحث ،تتمثل في العبارة رقم ( ،)31وقد كان معامل االختالف المعيارى لهذه العباراة مقداره (.)18.37 ثانيا :نتائج التحليل اإلحصائى: تم استخدام أسلوب تحليل األنحدار البسيط ،وذلك لقياس أثير التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دور ة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،وذلك من خالل تطبيق مصفوفة إرتباط سبيرمان للرتب للتعرف على مدى وجود عالقات بين المتغير المستقل والتابع وذلك حتى يمكن تطبيق نماذج األنحدار البسيط. المتغير المستقل معامل ارتباطSpearman التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج. 0.310 المعنوية 0.000 جدول رقم ( )20/3مصفوفة إرتباط Spearmanللتعرف على مدى وجود عالقة بين المتغيرات المستقلة والمتغير التابع للفرض الرابع ويتضح من الجدول رقم ( )20-3وجود عالقة إرتباط طردية موجبة وإن كانت ضعيفة إلى حد ما بين المتغير المستقل ( التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج) والمتغير التابع (تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة) حيث بلغ معامل اإلرتباط ( )0.310عند مستوى معنوية أقل من ( ،)0.001وهذا ما يؤيد الفرض الرابع فيما يتعلق بتأثير التكامل بين التكلفة المستهدفة ،ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة فى المنشآت الصناعية. ونتيجة لثبوت وجود عالقة ،فإنه يمكن تطبيق نموذج االنحدار البسيط لتحديد أثر التكامل بين التكلفة المستهدفة، ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 44 المتغيرات المستقلة الجزء الثابت التكامتتل بتتين التكلفتتة المستتتهدفة ومحاسبة التكتاليف علتى أستاس النشتتتاط متتتن ختتتالل دورة حيتتتاة المنتج المعلومات المقدرة B 3.287 T. test مستوى القيمة المعنوية 0.000 16.414 0.112 3.181 F. test مستوى القيمة المعنوية 0.000 12.820 2 R %16.2 *0.000 * دالة عند مستوى معنوية أقل من ()0.001 جدول رقم ( )21/3نموذج االنحدار الخطى البسيط ،لتحديد أثر التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة -1معامل التحديد ( :) R Square نجد أن المتغير المستقل المتمثل في ،التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،يفسر ( )% 16.2من التغير الكلى فى المتغير التابع ،المتمثل فى :تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة، وباقى النسبة ( ، )%13.2يرجع الى الخطأ العشوائى فى المعادلة أو ربما لعدم إدراج متغيرات مستقلة أخرى كان من المفروض إدارجها ضمن النموذج. -2إختبار معنوية جودة توفيق نموذج األنحدار: الختبار معنوية متغيرات النموذج ككل تم استخدام اختبار ( ،) F testوحيث أن قيمة اختبار ( )F testهى ( )12.820وهى ذات معنوية عند مستوى أقل من ( )0.001مما يدل على تأثير المتغير المستقل المرتبط التكامل بين التكلفة المستهدفة ،ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -3إختبار معنوية المتغير المستقل: باستخدام اختبار ( ) T. testنجد أن المتغير المستقل ذو المعنوية فى نموذج االنحدار الخطى البسيط هو التكامل بين التكلفة المستهدفة و محاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج ،وذلك عند مستوى معنوية أقل من (.)0.001 -4معادلة النموذج ص = 0.195 + 3.587س تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة = 0.741 + 1.230التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط خالل دورة حياة المنتج وبالتعويض عن قيم متوسطات المتغير المستقل بالنموذج بقيم مقياس ليكرت الخماسى يمكن الحصول على القيمة المتوقعة إلجمالى تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 42 7/3نتائج الدراسة الميدانية يمكن للباحث أن يخلص من هذه الدراسة ،إلى تأييد فروض البحث وهي-: .1وجود عالقة إرتباط طردية بين تطبيق أسلوب تكاليف دورة حياة المنتج وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. .2وجود عالقة إرتباط طردية بين تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة ،وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج . .3وجود عالقة إرتباط طردية بين تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط ،وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة من خالل دورة حياة المنتج. .4وجود عالقة إرتباط طردية بين تكامل مدخلي التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط ، في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. -7نتائج البحث من خالل اإلطار النظري والدراسة الميدانية يمكن تلخيص نتائج البحث في النقاط التالية-: -1اإلدارة االستراتيجية للتكلفة تعبر عن نظام تسعى اإلدارة من خالله إلى توفير بيانات ومعلومات مناسبة إلتخاذ القرارات ،أى أن هذاالنظام لديه اهدافه التي يسعى الى تحقيقها ،ووظائفه التي يقوم بها لتحقيق هذه االهداف، ونواحى ايضا يقوم بالتركيز عليها لتوفير البيانات والمعلومات المناسبة. -2إن تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،البد أن يتم في ضوء مفهوم دورة حياة المنتج ،ألن هذا يحقق للمنشتأة العديتد من المزايا التي تتمثل في تخطيط استراتيجيات الشراء ،شمول عملية قيتاس التكتاليف لتتدعيم إتختاذ القترارات ،تحقيتق أهداف خفض التكاليف فتي األجتل الطويتل ،وذلتك متن ختالل قتدرة اإلدارة علتى تتوفير المعلومتات ختالل كافتة مراحتل دورة حياة المنتج ،لتنفيذ اإلستراتيجية التي قامت باختيارها ،وذلك من اجل تحقيق ميزة تنافسية. وبأخذ عينة من المنشآت الصناعية المصرية وجد الباحث أن-: هنتتاك مجموعتتة متتن هتتذه المنشتتآت مازالتتت تعتمتتد علتتى طتترق وأستتاليب تقليديتتة عتتن المحاستتبة عتتن تكتتاليف منتجاتها ،مما يفقدها ميزة التعرف على األنشطة التي ال تضيف قيمة للتتخلص منهتا لكتي تصتل هتذه المنشتآت إلى أقل تكلفة ممكنة للمنتج ،وأيضا ً مما يفقدها التعرف على إحتياجات ورغبات المستهلكلين لمحاولة توفيرهتا بأفضل األسعار وفي حدود التكلفة المستهدفة والجودة المناسبة. هناك مجموعة أخرى أيضا ً من هذه المنشآت تحتاول تطبيتق أستاليب اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتة ولكنهتا تجتد صعوبة في ذلك ،نظراً لعدم توافر الكفاءات الفنية واإلدارية الالزمة لتطبيق هذه المفاهيم. أما المجموعة الثالثة والتي اعتمدت عليها الباحثة عند إجراء الدراسة التطبيقية ،والتي تعمل على تطبيق األساليب الحديثة في اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،فتم التوصل إلى أن هناك عالقة إرتباط طردية بين تطبيق مدخل تكاليف دورة حياة المنتج وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -3التكاليف المستهدفة ) (TCهي أداة من أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،يمكن من خاللها تخفيض تكاليف دورة حياة المنتج ،مع الحفاظ على جودتة ،وذلك من خالل تحقيق النتائج المالية المخططة للمنتج عن طريق تحفيزالمنشأة نحو تحقيق ميزة تنافسية لها ،من خالل تقديم منتجات أو خدمات بأسعار تقبلها العمالء ،وتحقق هامش الربح المرغوب فيه ،من خالل اإلدارة الجيدة للفجوة التكاليفية بين رقم التكلفة المستهدفة ورقم التكلفة الحالية ،بمايؤدي إلى تحقيق األهداف اإلستراتيجية للمنشأة ،وبالتالي ترى الباحثة أن هناك عالقة إرتباط طردية بين تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة من خالل دورة حياة المنتج ،وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. ً -4يعتبر مدخل ABCمن أهم أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة ،باإلضافة إلى أنه مالئما للتكامل مع دورة حياة المنتج ،من خالل مساعدة اإلدارة في تحسين عملية تتبع تكاليف الموارد على األنشطة المختلفة المرتبطة بكافة مراحل 46 دورةحياة المنتج .كما أن إضافة مدخل ABCلمدخل المحاسبة عن تكاليف دورة حياة المنتج يمكن من إدارة تكاليف كافة مراحل دورة حياة المنتج بفعالية من خالل تبويب األنشطة المضيفة للقيمة تبعا ً لدورة حياة المنتج ثم ربط تلك األنشطة مع المراحل المختلفة لدورة الحياة ،مما يحقق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة .وبالتالي هناك عالقة إرتباط طردية بين تطبيق مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط من خالل دورة حياة المنتج ،وتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -2إن مدخل ABCومدخل TCكالً منهما يسعى إلى تحقيق هدف واحد وهو اإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف دورة حياة المنتج .كما أن كالً منهما ال يمكن أن يتم إستخدامه بمعزل عن اآلخر ،وذلك ألن كالً منهما يكمل اآلخر ،فحتى تصل المنشأة للتكلفة المستهدفة فالبد أن يكون ذلك في ضوء تحليل األنشطة الرئيسية والفرعية ذات القيمة بالمنشأة، كما أن استخدام مدخل ABCفي تخصيص التكاليف اإلضافية وتحميلها وفقا ً لألنشطة التي تسببت في حدوثها ، يحقق العدالة والدقة والموضوعية والمصداقية في نتائج القياس ،خاصةً إذا تم تطبيق هذا األسلوب في كل مرحلة من مراحل دورة حياة المنتج وفي ضوء التكلفة المستهدفة .وبالتالي هناك عالقة إرتباط طردية بين التكامل بين التكلفة المستهدفة ،ومحاسبة التكاليف على أساس النشاط ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. -6يمكن تحقيق ميزة تنافسية للمنشآت الصناعية من خالل اإلطار المقترح في هذا البحث لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة خالل دورة حياة المنتج. -8توصيات البحث من خالل نتائج هذا البحث توصي الباحثة باآلتي-: .1البد من توافر التأ هيل العلمتي والعملتي لمحاستبي التكتاليف ،ليتمكنتوا متن تطبيتق أدوات اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفة ،بالشكل الذي يساعد على تحقيق ميزة تنافسية للمنشآت التي تطبق هذه األدوات ،وذلك من ختالل نظتام يعتمتتتد علتتتى اإلدارة اإلستتتتراتيجية للتكلفتتتة ،يعمتتتل علتتتى تتتتوفير المعلومتتتات التتتتي تستتتاعد اإلدارة علتتتى تنفيتتتذ استتتراتيجيتها ،فالتأهيتتل العلمتتي ،يمكتتن تتتوافره متتن ختتالل إهتمتتام البحتتث العلمتتي بدراستتة الكيفيتتة التتتي يتتتم بهتتا تطبيق أدوات اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتة -وأهمهتا استلوب دورة حيتاة المنتتج ،متدخل التكتاليف المستتهدفة ، مدخل محاسبة التكاليف علتى أستاس النشتاط -ستواء علتى المنشتآت الصتناعية أو المنشتآت الخدميتة متن ختالل استغالل وتدريب الكوادر الفنية واإلدارية وإمدادهم بكل ما هتو جديتد وحتديث فتي مجتال اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتتة،أما التأهيتتل العملتتي ،فتتيمكن تتتوافره متتن ختتالل إجتتراء بتترامج تدريبيتتة لمحاستتبي التكتتاليف بالمنشتتآت الصناعية على كيفية تطبيق األساليب السابق ذكرها الالزمة لتحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة . .2توصتي الباحثتة أيضتا ً بضترورة تطبيتق اإلطتار المقتترح فتتي هتذا البحتث متن قبتل المنشتآت الصتناعية لتحقيتتق أهداف اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتة ،وبالتتالي تحقيتق ميتزة تنافستية وذلتك للمميتزات التتي قتد تتحقتق للمنشتآت التي تقوم بتطبيق هذا النظام ،والمتمثلة في تخفيض التكاليف إلى أدنى حد ممكتن دون المستاس بجتودة المنتتج خالل مراحل دورة حياته،تحقيق قدر مناستب متن المنافستة فتي األستواق المحليتة والعالميتة للمنتتج المصتري، تشجيع اإلستثمارات المحلية واألجنبية مما يؤدي إلى إيجاد فرص عمل جديدة. -9الدراسات المستقبليةمن الممكن عداد بحوث مستقبلية تتعلق بالنقاط التالية-: -1استتتخدام أدوات أختتري يمكتتن متتن خاللهتتا تحقيتتق اإلدارة اإلستتتراتيجية للتكلفتتة مثتتل اإلدارة علتتى أستتاس النشتتاط ،القيتتاس المتتتوازن لتتآلداء ،أو متتتن ختتالل دراستتة ( Outsourcingاإلستتتعانه بمصتتادر ختتتارج المنشأة) ألداء الخدمات المحاسبية وأثر ذلك على تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -2دراسة مدى إمكانية إعداد نموذج مقتترح لتحقيتق اإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتة فتي المنشتآت الخدميتة ،متع إجراء دراسة ميدانية لمعرفة جدوى تطبيقه. -3دراسة مدى إمكانية تحقيق التكامل بتين نظتام لتإلدارة اإلستتراتيجية للتكلفتة ونظتام للجتودة الشتاملة وذلتك بالتطبيق على المؤسسات المالية (البنوك مثال) لتنشيط سوق رأس المال في بيئة األعمال المصرية. 47 قائمة المراجع أوالا -:المراجع العربية -1الكتب -1 -2 -3 -4 ستتالم بتتن ستتعيد ،العتتامري ،أحمتتد بتتن ستتالم ،آل متتذهب ،معتتدي بتتن محمتتد ،العمتتر ،بتتدران بتتن عبتتدالرحمن ( ،)2001منهج البحث فى العلوم الستلوكية :متع تطبيقتات علتى ،SPSSكليتة العلتوم اإلداريتة ،جامعتة الملتك سعود ،الطبعة األولى ،الرياض. سعود بن صحيان ،عزت عبدالحميد حسن (" ،)2002معالجة البيانات بإستخدام برنامج ،SPSS 10الجتزء الثاني" مكتبة العبيكات ،الرياض. عبتتتد التتترحمن محمتتتود عليتتتان ،علتتتي ابتتتراهيم طلبتتته (" ،)2001دراستتتات متقدمتتتة فتتتي التكتتتاليف والمحاستتتبة اإلدارية" ،كلية التجارة ،جامعة عين شمس ،دار الكتب والوثائق القومية ،القاهرة. عبتتد المتتنعم فلتتيح ( " ، )2002دراستتات متقدمتتة فتتي محاستتبة التكتتاليف" ،الطبعتتة األولتتى ،مكتبتتة فيتتروز المعادي ،القاهرة. -2الرسائــــــــل -1أحمد سعد محمد أبو العينين ( "،)2006مدخل التحليل اإلستراتيجي للتكلفتة بهتدف ترشتيد قترارات اإلستتثمار في بيئة التصنيع الحديثة -دراسة نظرية تطبيقية" ،رستالة دكتتوراه غيتر منشتورة ،كليتة التجتارة ببورستعيد ، جامعة قناة السويس. -2أسامة نشأت يس عطية (" ،)2004مدخل مقترح لتحديد وقيتاس تكلفتة المواصتفات القياستية للمنتجتات بهتدف دعم استراتيجيات التنافس -دراسة نظرية تطبيقية" ،رسالة ماجستير غير منشورة ،كلية التجتارة ،جامعتة قنتاة السويس. -3أمجاد محمد محمد الكومي ( " ،)2002استخدام مدخل تحليل التكاليف اإلستراتيجي في دعم المزايتا التنافستية للشركات الصناعية – دراسة تطبيقية – رسالة دكتوراه غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة عين شمس. -4إيمان عبد الفتاح حسن قرني ( " ،)2003تطوير معايير التكلفة في ظل بيئة التصتنيع الحديثتة تحقيقتا ً ألهتداف التطوير المستمر " ،رسالة ماجستير غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة القاهرة ،فرع بني سويف. -2رزان حسين كمال شهيد ( "،)2003تحليل سلستلة القيمتة ألغتراض خفتض التكلفتة -دراستة حالتة" ،رستالة ماجستير غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة عين شمس . -6ستتهى الستتيد حستتن فتترج ( " ،)2004متتدخل مقتتترح لتطتتوير الرقابتتة وتخفتتيض التكتتاليف كهتتدف استتتراتيجي بغرض تحقيق التكلفة التنافسية -دراسة نظرية تطبيقيتة"،رستالة ماجستتير غيتر منشتورة ،كليتة التجتارة ببتور سعيد ،جامعة قناة السويس. -7محمد حسن الستعيد ( "،)2003نمتوذج محاستبي مقتترح لتقتدير التكلفتة المستتهدفة فتي ظتل المتغيترات البيئيتة الحديثة :دراسة تطبيقية" ،رسالة ماجستير غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة عين شمس. -8محمد عبد العزيز محمد أبو العال (" ،)2006منهج مقترح لتطوير نظام محاسبة تكلفتة النشتاط للمحاستبة عتن تكلفة دورة حياة المنتج – دراسة تطبيقية " رسالة دكتوراه غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة عين شمس . -1منار حمدي عريان حسن ( " ،)2010إدارة التكلفة خارج بيئة المنشأة مدخل لتطتوير نظتم التكتاليف وتحستين اآلداء ،دراسة تطبيقية " ،رسالة ماجستير غير منشورة ،كلية التجارة ،جامعة القاهرة. -10هبة عبد المتعال " ، )2001( ،تقييم مالئمة أساليب المحاستبة اإلداريتة اإلستتراتيجية فتي تتدعيم اإلستتراتيجية التنافسية للمنشأة " ،رسالة دكتوراه غير منشورة ،كلية التجارة جامعة القاهرة. 48 -3الدوريات .1أمجتاد محمتد الكتومي ("،)2008تصتميم إطتتار فكتري متكامتل لتفعيتل أستتلوب التكتاليف المستتهدفة فتي تحقيتتق استراتيجية التمييز التنافسي ،دراسة حالة" ،مجلة الفكتر المحاستبي ،كليتة التجتارة ،جامعتة عتين شتمس ،العتدد الثاني ،السنة الثانية عشر،ص ص .116 -61 .2إيمان محمد سعد الدين (" ،)2004التحليل اإلستراتيجي لربحيتة العميتل باستتخدام متدخل المحاستبة عتن تكلفتة النشاط ، " ABCمجلة الدراسات المالية والتجارية ،كلية التجتارة ،فترع بنتي ستويف ،جامعتة القتاهرة ،العتدد الثالث ،ص ص . 441 – 401 .3باكيناز عزت بركه (" ،)2006اإلدارة اإلستراتيجية كآلية لتحستين القتدرة التنافستية فتي بيئتة األعمتال العربيتة بالتطبيق على عينة من البالد العربية" ،مجلة الدراسات والبحوث التجارية ،كلية التجتارة ،جامعتة بنهتا ،الستنة السادسة والعشرون ،ملحق العدد الثاني ،ص ص . 216 – 267 .4تهانى محمود عبده النشار (" ،)2002استخدام أسلوب دورة حياة المنتج في تحسين التكتاليف" ،كليتة التجتارة، جامعة اإلسكندرية ،مجلة كلية التجارة للبحوث العلمية ،العدد األول ،المجلد الثاني واألربعتين ،متارس ،ص ص .432 - 373 .2حسين محمتد أحمتد عيستى ( "، )2002نمتوذج مقتترح لتحقيتق التكامتل بتين األستاليب اإلستتراتيجية للمحاستبة اإلداريتتة ومجتتاالت اتختتاذ القتترارات" ،مجلتتة الفكتتر المحاستتبي ،قستتم المحاستتبة والمراجعتتة ،كليتتة التجتتارة ، جامعة عين شمس ،ملحق العدد الثاني ،السنة السادسة ،ص ص .82 - 8 .6رغدة حسن عبد الحفيظ (" ،)2011دور التكتاليف المستتهدفة كمتدخل حتديث إلدارة وخفتض التكلفتة" ،المجلتة العلمية للبحتوث والدراستات التجاريتة ،كليتة التجتارة وإدارة األعمتال ،جامعتة حلتوان ،العتدد الثتاني ،الجتزء الثاني ،ص ص . 120 – 123 .7ستتالم ستتعيد باعجاجتته ("،)2001التحليتتل اإلستتتراتيجي للتكتتاليف ومتتدى إمكانيتتة تطبيقتته ،دراستتة تطبيقيتتة علتتى شتتركات األستتمنت بالمملكتتة العربيتتة الستتعودية" ،مجلتتة البحتتوث التجاريتتة ،كليتتة التجتتارة ،جامعتتة الزقتتازيق، يناير ويوليه ،العدد األول والثاني ،ص ص . 146 -10 .8سامية طلعت جاب هللا ( "،)2007دور مدخل التكلفة المستهدفة في دعم القدرة التنافسية للوحتدات اإلقتصتادية في بيئة التصنيع الحديثة" ،تجارة بنها ،مجلة الدراستات والبحتوث التجاريتة ،العتدد الثتاني ،المجلتد األول ،ص ص . 226 – 207 .1سمير مرتضى محمد مجاهد (" ،)2007مدخل مقترح لتطتوير نظتام التكتاليف بغترض دعتم وتخطتيط تكتاليف المنتجات المتعددة للشركات الصناعية في ظل تقنيات اإلنتاج الحديثة :دراسة نظرية تطبيقية" ،مجلتة البحتوث التجارية ،كلية التجارة ،جامعة الزقازيق ،العدد األول والثاني ،ص ص .300 -231 .10ستتيد عبتتد الفتتتاح ستتيد ( " ،)2010تقيتتيم فعاليتتة التكامتتل بتتين األستتاليب الحديثتتة إلدارة التكلفتتة وتقيتتيم اآلداء فتتي ترشيد قرارات اإلدارة اإلستراتيجية لمنظمات األعمال ،دراسة ميدانية" ،المجلة العلميتة للبحتوث والدراستات التجارية ،العدد الثاني ،الجزء األول ،ص ص .327-283 .11شتتوقي الستتيد فتتودة ( " ،)2007إطتتار مقتتترح للتكامتتل بتتين أستتلوب التكلفتتة المس تتهدفة والتحليتتل اإلستتتراتيجي للتكلفة بهدف تخفيض تكاليف األنشطة من خالل مفهوم سلسلة القيمة :دراسة نظرية واستكشافية" ،مجلة كليتة التجارة للبحوث العلمية ،جامعة األسكندرية ،العتدد األول ،متارس ،العتدد األول ،المجلتد الواحتد واألربعتون، ص ص . 241 – 187 .12عاطف عبد المجيد عبد الرحمن ("،)1111إعادة هندسة نظم قياس التكلفتة لمواكبتة متطلبتات البيئتة الصتناعية واإلداريتتتة الحديثتتتة :دراستتتة نظريتتتة تطبيقيتتتة فتتتي ظتتتل بيئتتتة األعمتتتال المصتتترية" ،مجلتتتة البحتتتوث التجاريتتتة المعاصرة ،كليتة التجتارة بستوهاج،جامعة جنتوب التوادي ،المجلتد الثالتث عشتر ،العتدد الثتاني ،ص ص – 60 . 112 41 .13عاطف عبد المجيد عبد الرحمن (" ، )2003إطار مقترح لتحليل إدارة التكلفتة متن منظتور إستتراتيجي بهتدف تعظتتيم قيمتتة المنشتتأة" ،تجتتارة ستتوهاج ،جامعتتة جنتتوب التتوادى ،مجلتتة البحتتوث التجاريتتة المعاصتترة ،العتتدد الثاني ،ص ص .128 - 111 .14عالء محمد البتانوني (" ،)2007استخدام نظام التكلفة على أساس النشاط فتي تحليتل ربحيتة العميتل – دراستة تطبيقية" ،المجلتة المصترية للدراستات التجاريتة ،كليتة التجتارة جامعتة المنصتورة ،المجلتد الحتادي والثالثتين، العدد الثاني ،ص ص .326 – 213 .12عمتتتاد ستتتعيد الزمتتتر ( " ،)2001دراستتتة تحليليتتتة تطبيقيتتتة لمتتتدى تتتتأثير تطبيتتتق أستتتاليب المحاستتتبة اإلداريتتتة اإلستراتيجية على اآلداء التنظيمي ودعم اإلستتراتيجية التنافستية لمنشتآت األعمتال" ،مجلتة المحاستبة واإلدارة والتتتأمين ،كليتتة التجتتارة ،جامعتتة القتتاهرة ،العتتدد الثالتتث والسبعون،الستتنة الثامنتتة واألربعتتون ،ص ص -347 .318 .16محمتد عبتد الحميتد طتاحون ( " ، )1117اتجاهتات معاصترة فتي تطتوير البنتاء الفكترى للمحاستبة اإلداريتتة"، مجلة البحوث المحاسبية ،الجمعية السعودية للمحاسبة ،جامعة الملتك ستعود ،الريتاض ،المجلتد األول ،العتدد الرابع .ص ص .134-61 .17محمتد مصتتطفى الجبتتالى ( " ، )1117دراستتة تطتتوير متتنهج تحديتد التكلفتتة حستتب األنشتتطة ختالل دورة حيتتاة المنتتتج تحقيق تا ً ألهتتداف التخطتتيط اإلستتتراتيجى والتطتتور المستتتمر للمشتتروعات المتقدمتتة تكنولوجي تا ً" ،مجلتتة الدراسات المالية والتجارية ( العلوم اإلدارية) كلية التجارة ببنى ستويف ،جامعتة القتاهرة ،العتدد الثتانى ،الستنة السابعة ،يوليو ،ص ص 113. -182 -4مؤتمرات .1الغريتتب بيتتومى ( " ، )2003تقيتتيم مفهتتوم وأستتاليب إدارة التكلفتتة متتن منظتتور كلتتى" ،متتؤتمر مستتتقبل مهنتتة المحاسبة والمراجعة ،كلية التجارة ،جامعة القاهرة ،مارس. .2طارق محمد حسنين إسماعيل ( " ،)2002العالقة بين التكتاليف المستتهدفة والتكتاليف المعياريتة وإستتراتيجية ريادة التكلفة" مؤتمر مستقبل مهنة المحاسبة والمراجعة ،كلية التجارة جامعة القاهرة ،مارس. .3محمد عبد العزيتز حجتازى ( " ، )2003آفتاق التطتورات المستتقبلية فتى مجتال المحاستبة اإلداريتة" ،متؤتمر مستقبل مهنة المحاسبة والمراجعة ،كلية التجارة ،جامعة القاهرة ،مارس. .4محمود يوسف عبد السالم (" ،)1116التحليتل اإلستتراتيجي للتكتاليف كتأداة لزيتادة القتدرة التنافستية للشتركات الصناعية – نموذج كمي مقترح للتطبيق على الشركات الصناعية في مصر ،المؤتمر العلمي الرابع للجمعيتة العلمية للمحاسبة والنظم والمراجعة ،مايو. 20 المراجع األجنبية-:ثانيا ا 1. Books 1. Jones, G. & J. George, (2003), "Contemporary Management". McGraw-Hill Companies, 2. 3. 4. 5. 6. Inc. Kaplan, R.S & Atkinson, A.A (1997), "Advanced Management Accounting" ,Third Edition, Prentice Hall International. Koons,Frederic.J,(1994), "Applying ABC to Target Costs", Transactions of AACE International; ABI/INFORM Global. Shank J. and Govindarajan, V (1993) "Strategic Cost Management: The New Tool For Competitive advance", Advision – Macmillian,Inc , (New York). Smith. M (1997), "Strategic Management Accounting, A Division of Reed Educational and Professional". Pub ,Ltd . Thompson, A. and A. J. Strickland (2003). "Strategic Management: Concept and Cases", McGraw-Hall. Irwin Bostion. Wilson.R, (1990), "Strategic Cost Analysis", Management Accounting, October. 7. 2. Periodicals 8. Abed Al Nasser Abdallah (2008),"Why Did ABC Fail at The Bank Of China ?", Management Accounting Quarterly Spring, Vol.9, No.3, pp.7-14. 9. Alexander Himme (2010), "Cost Management Projects In Germany", Cost Management"; Jan/Feb; Vol.24, No1; ABI/INFORM Global, pp.24-32. 10. Alnoor Bhimani & Maurice Gosselin (2009), "Cost Management Diversity in Global World: What Can We Learn", Cost Management, Vol, 23, No.5 ABI/INFORM Global. pp. 29-33. 11. Anderson,S (2007),"Managing Cost and Cost Structures Throughout the Value Chain; research on Strategic Cost Management", in Chapman, C.S., Hopwood, A.G and Shields, M.D. (Eds), Handbook of management Accounting Research, Vol.1, Elsevier, Oxford, pp.481-506. 12. Anonymous(1999),"ABC and Target Costing Guidelines", Strategic Finance, Apr,Vol.80, No.10, ABI/INFORM Global, pp.89-91. 13. Ansari, S., Bell J., & Swenson,D (2006), "A Template for Implementing Target Costing" Cost Management, Vol.20, No.5 Sep/Oct. pp.20-27. 14. Brausch, John M (1994), "Beyond ABC: Target Costing for Profit Enhancement", Management Accounting, Nov, Vol.76, No. 5, ABI/INFORM, Global, p.45-49. 15. Cecilia, Maria, Castelli & Alessandro Brun (2010), "Aligment of Retail Channels in the Fashion Supply Chain ", International Journal of Retail & Distribution Management, Vol.38, No.1, pp.24-44. 16. David Ben-Arieh, Li Qian (2003),"Activity-Based Cost Management For Design & Development Stage" ,International Journal of Production Economics",Vol.83 pp.169-183 17. David K, Narong (2009), "Activity Based Costing and Management Solutions to Traditional Shortcomings of Cost Accounting", Cost Engineering, Aug., 51, 8; ABI/Inform Global, pp.11-22. 18. Geng wang; Zhongming Gao & Thomas. W. Lin (2010), "Using ABC To Improve The Logistics Value Chain In A Chinese Food Product Company", Cost Management, Vol, 24, No.1, pp.39-46. 21 19. Hassan Yazdifar & Davood Askarany (2011)," A Comparative Study of The adoption and implementation of target costing in the UK, Australia and New Zealand", International Journal of Production Economics, 135,pp.382-392. 20. Horvath Peter, Ronald Gleich, & Sabine Schmidt (1998), "Linking Target Costing to ABC at a US Automotive Supplier", Cost Management, Vol.12, Iss.2, pp.16-28 21. Julie Lockhart , CMA; Andrey Taylor; Karl Thomas; Brenda Levetsovitis; & Jason Wise (2011)," When a Higher Price Pays Off" Strategic Finance, January, pp.29-35. 22. Keun-Hyo Yook & Takeo (2005),"Target Costingin The Construction Industry: Evidence From Japan", Construction Accounting and Taxation, May/Jun. Vol.15, No.3, pp.5-18. 23. Kim Langfield –Smith (2008), "Strategic Management Accounting: How Far Have We Come in 25 Years?" Accounting, Auditing & Accountability Journal, Vol. 21, NO.2, pp. 204-228. 24. Lisa M.Ellarm & Linda L. Stanley (2008) "Integrating Strategic Cost Management With a 3 DCE environment: Strategies,Practices,and Benefits", Journal of Purchasing & Supply Management,14, pp.180-191. 25. Mills, Roger W., Bellis-Jones, Robin, Oldman, A (1999)," Trends in Cost Management Practice", Management Accounting, Vol, 77, July/ August, pp.28-30. 26. Paul Juras & Eileen Peacock (2006), "Appling Strategic Cost Analisis Concepts To Capacity Decisions", Management Accounting QuarterlyFall, Vol.8, No.1. pp. 24-35. 27. Robert Joe, Tony Smith & David Liu (2007), "Integration Activity-Based Costing with Target Costing and Principal-Agent Incentives", International Journal of Business and Management,February, Vol.2, No.1, pp.36 – 44. 28. Shahid Ansari, Jan Bell & Dan Swenson (2009), "Strategies For Training in Target Costing", Cost Management, Vol.23, No.3, ABI/INFORM Global, pp.18-25. 29. Surendra P. Agrawl, Zabihollah Rezaee, & Hong S .Pac (2006), "Continuous Improvement: An Activity Based Model" Management Accounting, Spring Vol.7, No.3. pp. 14-22. 3. websites 1. Gregory Wegmann, (2014), "Cost Management for IT Activities: A Case Study in the IT Division of a French Bank Using Activity – Based Costing", University of Burgundy- Iae Dijon School of Management , http://ssrn.com/abstract=2374972 . 2. Emma Ik Okoya, (2011), "Accounting Services Outsourcing: Prospects for Strategic Cost Management in Nigerian Manufacturing Companies", Nnamdi Azikiwe University, http://ssrn.com/abstract=1791413. 3. Katnryn J Change and Hassan R. Hassabelnaby, (2013), "The Influence of Ownership on Strategic Cost Management: Evidence From U.S Hospitals", AAA 2014 Management Accounting Section (MAS), Meeting Paper, http://ssrn.com/abstract=22907082. 4. Mark C Anderson, Ozer Asdemir and Arindam Tripathy, (2012), "Use of Precedent and Antecedent Information in Strategic Cost Management, Journal of Business Research, Vol.66, Issue 5, may, 2013,http://ssrn.com/abstract=2178736. 5. Mohamed M. El-Dyasty (2005), A frame Work To Acomplish Strategic Cost Management, http://ssrn.com/Abstract=704201. 6. Rifat Yilmaz and Gokhan Baral, (2010), "Target Costing as a Strategic Cost Management Tool For Increasing Company Profitability", Bilecik University, Working Paper, http://ssrn.com/abstract=1657921. 22 ملحقات البحث كلية التجـارة قسم المحاسبة قائمة استقصاء السيد االفاضل .........................../ الموقر بعد تقديم وافر االحترام ،،،،، تقوووم الباحث وة /والء ربيووع عبوودالعبيم بدعووداد د ارسووة للحصووول علووى درجووة الماجسووتير فووي المحاسووبة بعن ووان " اســتخدام التكل ــة المســتهدفة والمحاســبة ىلــا ســاس النشــاا فــإل اردارة ارســتراتيجية للتكل ــة خــالل دورة حيــاة المنــتج :دراســة تابيقيــة " ،وأرجووومن ات تعووالى أن تتكرموا بمعاونة الباحثة في استيفاء بيانات االستقصاء المرفقة بموضووعية كاملوة دون تحيوز ،إلمكوان عمول الد ارسوة التطبيقيوة للوصوول إلوى نتائج مفيدة في موضوع الدراسة ،مع مالحبة أن إجاباتكم ستعامل بسرية مطلقة لخدمة البحث العلمي دون سواه . شاكرين تعاونكم لخدمة البحث العلمي، المشرف على الرسالة أ.د /أحمد محمد أبوطالب أستاذ المحاسبة كلية التجارة – جامعة القاهرة 23 وال -:بيانات هامة رستكمال االستقصاء : -1اسم المستقصى منه ( إختيارى ) .................................................................... : -2رقم تليفون المستقصى من ( إختيارى ) ............................................................ : -3اسم المنشأة .............................................................................................. : -4مهنة المشارك في االستقصاء : مدير مالى رئيس حسابات مراقب تكاليف محاسب تكاليف عضوهيئة التدريس بكليات التجارة بالجامعات المصرية -5مدةالخبرة في مزاولة المهنة : أكثر من 15سنوات من 15 -10سنوات أقل من 10سنوات -6المستوى التعليمي للمستقصى منه : دكتوراة ماجستير دبلومة بكالوريوس حاصل على شهادة مهنية في مجال محاسبة التكاليف ( برجاء ذكر اسم الشهادة ) ......................................................................................................... حاصل على زمالة إحدى الجمعيات أو المؤسسات المهنية في مجال محاسبة التكاليف .............................................................................................................. 24 ثانيا -معلومات هامة قبل استكمال قائمة االستقصاء : -1األستراتيجية-: هي خطة عمل طويلة األجل تسعى المنشأة من تنفيذها إلى تحقيق ميزة تنافسية مقارنةً بغيرها من المنافسين وأنواع االستراتيجات هي-: 1/1استراتيجية ريادة التكلفة وهى أن تبيع المنشأة المنتج بسعر أقل من المنافسين دون المساس بجودة المنتج. 2/1استراتيجية التمييز وهى أن تتفرد المنشأة في تقديم منتجات عالية الجودة يصعب علي المنافسين تقليدها ،مع تقديم منتجات جديدة على فترات زمنية قصيرة. 3/1استراتيجية التركيز ً وهى التركيز على منتج محدد أو عميل معين أو مجموعة من العمالء أو على سوق معين أ بدال من التعامل مع السوق ككل. 4/1استراتيجية أفضل تكلفة تعتمد هذه اإلستراتيجية على الجمع بين كلتا اإلستراتيجيتين (استراتيجية ريادة التكلفة واستراتيجية التمييز) وذلك متن ختالل التركيتز علتى الجودة العالية بأقل تكلفة ممكنه من خالل إعطاء العميل قيمة أكبر من المبلغ الذي يدفعه ثمنا ً للسلعة -2اإلدارة االستراتيجية للتكلفة: هي نظام للمعلومات تستخدمه األدارة يسعى لتوفير المعلومات عن النتواحي اإلستتراتيجية (طويلتة األجتل) والتشتغيلية (قصتيرة األجتل) من داخل وختارج المنشتأة ليستاعدها علتى إختياراإلستتراتيجية المناستبة،وتنفيذ تلتك اإلستتراتيجية بالشتكل التذي يتؤدي إلتى تحقيتق ميتزة تنافسية بشكل أفضل من المنافسين. -3أسلوب المحاسبة عن دورة حياة المنتج: يشير إلى المحاسبة عن تكاليف المنتج خالل كل مراحل عمر المنتج (من بحوث وتطوير وإنتاج وتسويق وتوزيع وبيع وخدمات ما بعتد البيع وليس مرحلة اإلنتاج فقط ( ،أى خالل مرحلة ماقبل اإلنتاج والتى تشمل كل متن :تكتاليف البحتوث والتطتوير ،وتكتاليف التصتميم. ومرحلة اإلنتاج والتي تشمل :تكاليف شراء المواد الخام وتكاليف اإلنتاج المباشرة وغير المباشرة .ومرحلتة متا بعتد البيتع والتتى تشتمل: تكاليف التغليف والشحن ،وتكاليف الضمان ،كذلك تكاليف التخلص من المنتج. -4مدخل التكلفة المستهدفة: هتتى التكلفتتة التتتى تحتتدد بنتتاءا علتتى تصتتميم المنتتتج عنتتد الستتعر التتذي يستتتطيع أن يدفعتته العميتتل ومتتع الحفتتاظ علتتى المواصتتفات والجتتودة المطلوبة ومع الحفاظ على الربح المستهدف من قبتل المنشتأة ،متن ختالل تخفتيض التكتاليف أثنتاء مرحلتة تصتميم المنتتج وعلتى مستتوى مكونات المنتج. -5مدخل محاسبة التكاليف على أساس النشاط -: هو مدخل لتوزيع التكاليف غير المباشرة على وحدات المنتجات التي يصتعب تحديتد نصتيب وحتدة المنتتج منهتا مثتل تكتاليف اإلهتالك ، اإليجار ،الصيانة ،الكهرباء ....،إل ،إعتماداً على فكرة أساسية وهي أن النشاط الذي يتم القيام بته هتو التذي يستبب التكلفتة فمتثالً نشتاط تشغيل اآلالت لفترات طويلة إلنتاج المنتج يسبب ويزيد من تكاليف الصيانة. فالنشاط يسبب التكلفة من خالل استهالك النشاط للموارد (نشاط تشغيل اآلالت يستهلك مورد اآلالت)، والمنتج حتى يتم إنتاجه فإنه البد من القيام بمجموعة من األنشطة إلتمام إنتاجه (إلنتتاج المنتتج البتد متن تشتغيل اآلالت) أي أن األنشتطة هي التي تسبب التكاليف وليس المنتجات وبالتالي البد من تأدية األنشطة التي تضتيف قيمتة حقيقيتة للمنتتج والتتخلص متن األنشتطة غيتر المضيفة لقيمة المنتج . 22 ثالثا :مجاالت االستقصاء : المجموعة األولى من العبارات تهدف هذه الجموعة من العبارات إلى تقييم مدى مساهمة تطبيق مدخل تكاليف دورة حياة المنتج في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. موافق بشدة البيان -1في الواقع العملي ،يتم استخدام مدخل التكاليف عن دورة حياة المندتج في المنشآت الصناعية المصرية. -2فددي الواقددع العملددي ،يعددد محاسددبين التكدداليف فددى المنشددأت الصددناعية المصرية على دراية بكيفيدة إجدراء عمليدات المحاسدبة عدن تكداليف دورة حياة المنتج. -3تددتم إجددراءات المحاسددبة عددن تكدداليف المنددتج خددالل جميددع المراحددل المتعلقددة بددالمنتج ،مددن بدايددة تصددميمه حتددى خدمددة مددا بعددد البيددع ولدديس مرحلة إنتاجه فقط. -4تتم إجدراءات المحاسدبة عدن تكداليف المندتج خدالل مرحلدة إنتدا هدذا المنتج فقط. -5يدددتم اسدددتخدام مددددخل التكددداليف عدددن دورة حيددداة المندددتج مدددع جميدددع المنتجات التى تنتجها المنشأة. -6يدتم اسددتخدام مدددخل التكداليف عددن دورة حيدداة المندتج مددع المنتجددات التى تنتجها المنشدآت الصدناعية المصدرية ،والتدى تتميدز بقصدر أعمارهدا فقط. -7يسدداعد تطبيددق مدددخل التكدداليف عددن دورة حيدداة المنددتج فددي تخفددي تكاليف المنتجات فى المنشآت الصناعية المصرية. -8يسدداهم تطبيددق مدددخل التكدداليف عددن دورة حيدداة المنددتج فددي تحديددد المنتجات األكثر مناسبة للتصنيع فى الوقت الحالى عن منتجات أخرى. -9يسددداهم تطبيدددق مددددخل التكددداليف عدددن دورة حيددداة المندددتج فدددي تحديدددد اإلستراتيجة التى تنتهجها المنشآت التى تطبقه. -10تحدد االستراتيجية التدى تتبعهدا المنشدأة مددى امكانيدة تطبيدق مددخل التكاليف عن دورة حياة المنتج فى هذه المنشأة. -11يسدداهم تطبيددق مدددخل التكدداليف عددن دورة حيدداة المنددتج فددي تددوفير معلومددات تسدداعد فددي تحقيددق أهددداف اإلدارة اإلسددتراتيجية للتكلفددة فدددى المنشآت الصناعية المصرية التى تطبقه. -12تعتبددر اإلدارة اإلسددتراتيجية للتكلفددة مددن خددالل األخددذ بمفهددوم دورة حياة المنتج أحد األهداف التي تسعى إدارة المنشأة إلى تحقيقها. -13يؤدي تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة إلى مساعدة المنشدأة فدي تحقيق ميزة تنافسية بشكل أفضل من المنافسين 26 موافق محايد غير موافق غير موافق بشدة المجموعة الثانية من العبارات : تهدف هذه المجموعة من العبارات إلى تقييم مدى مساهمة استخدام التكلفة المستهدفة من خالل دورة حيداة المندتج ،فدي تحقيدق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. موافق بشدة البيان -14في الواقع العملي يتم تطبيق مدخل التكاليف المستهدفة في المنشآت الصناعية المصرية. -15فددي الواقددع العملددي يعددد محاسددبين التكدداليف فددي المنشددآت الصددناعية المصرية على دراية بكيفية تطبيق مدخل التكلفة المستهدفة. -16يمكددن تطبيددق مدددخل التكلفددة المسددتهدفة مددع جميددع المنتجددات التددي تنتجها المنشأة في مرحلة ما قبل اإلنتا . -17يمكن إعداد التكاليف المستهدفة لتشمل التكاليف التي تحدد لل نمندتج مثل تكاليف التصميم والتخطيط والتطوير واإلنتا ،البيع. -18يمكن إعدداد التكداليف المسدتهدفة لتشدمل التكداليف التدي تحدد لددى العمددالء مثددل تكدداليف تشددغيل المنددتج ،وتكدداليف الصدديانة ،تكدداليف خدددمات مابعد البيع ،تكاليف التخلص من المنتج. -19يسددداهم اسدددتخدام مددددخل التكلفدددة المسدددتهدفة مدددن خدددالل دورة حيددداة المنتج في تخفي التكاليف مدن خدالل تقدديم المندتج بأفضدل وداء وجدودة ووفقا ا لرغبات وإحتياجات العمالء وبالسعر المناسب . -20يسداعد مدددخل التكدداليف المسددتهدفة بالتكامدل مددع أسددلوب دورة حيدداة المنتج على تحقيق المنشأة لإلستراتيجية التي قامت باختيارهدا مدن خدالل تحديد التكلفة المستهدفة على مستوى مكونات المنتج. ا -21من المتطلبات األساسية ألسلوب التكلفة المستهدفة ليكون فعاال في تحقيددق اإلدارة اإلسددتراتيجية للتكلفددة مددن خددالل تكاملدده مددع أسددلوب دورة حياة المنتج أن يساعد على تضييق الفجدوة بدين إحتياجدات العمدالء وبدين خطط تصدميم المندتج مدن خدالل إجدراء تحسدينات علدى األنشدطة التدي يدتم القيام بها. -22تددتمكن المنشددأة مددن الوصددول للتكدداليف المسددتهدفة لكددل مرحلددة مددن مراحل دورة حياة المنتج مدن خدالل تحليدل األنشدطة الخاصدة بكدل مرحلدة مددن هددذه المراحددل والددتحكم فيهددا مددن خ دالل الددتخلص مددن األنشددطة غيددر المضيفة للقيمة. -23يسدداعد تطبيددق مدددخل التكدداليف المسددتهدفة مددن خددالل أسددلوب دورة حيددداة المندددتج علدددى تدددوفير المعلومدددات الالزمدددة لتحقيدددق أهدددداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. 27 موافق محايد غير موافق غير موافق بشدة المجموعة الثالثة من العبارات تهدف هذه المجموعة من األ سئلة إلى تقييم مدى مساهمة استخدام محاسبة التكاليف على أساس النشداط مدن خدالل دورة حيداة المندتج، في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. موافق بشدة البيان -24في الواقع العملدي يدتم تطبيدق مددخل المحاسدبة علدى أسداس النشداط في المنشآت الصناعية المصرية. -25فددي الواقددع العملددي يعددد محاسددبين التكدداليف فددي المنشددآت الصددناعية على دراية كافية بكيفية تطبيق مدخل المحاسبة على أساس النشاط. -26يمكن استخدام مدخل المحاسبة على أساس النشاط فدي جميدع أندواع المنشآت الصناعية أي أن كان حجمها. -27يمكن تطبيق مدخل المحاسدبة علدى أسداس النشداط مدع جميدع أندواع المنتجات التي تنتجها المنشأة . - 28يسدداعد مدددخل المحاسددبة علددى أسدداس النشدداط بالتكامددل مددع أسددلوب دورة حيدداة المنددتج فددي القيدداس السددليم للتكدداليف المرتبطددة بددالمنتج طددوال دورة حياته وربطها بالمنتج. -29يسدداعد التكامددل بددين مدددخل المحاسددبة علددى أسدداس النشدداط وبددين أسدددلوب دورة حيددداة المندددتج علدددى التحقيدددق السدددليم لمبددددأ المقابلدددة بدددين التكاليف المرتبطة بالمنتج طوال دورة حياته وبين العائد مدن هدذا المندتج مما يساعد في تحديد المنتجات التي يمكن انتاجها وتحديد المنتجدات التدي البد من التوقف عن انتاجها . -30تحليل األنشطة خالل كافة مراحل دورة حياة المنتج لمعرفة األنشطة المضيفة قيمة للمنتج واألنشطة غير المضيفة للقيمة للتخلص منها يعتبر أحد األسس السليمة لإلدارة اإلستراتيجية لتكاليف دورة حياة المنتج. -31إن تحليل األنشطة خدالل كافدة مراحدل دورة حيداة المندتج يسداعد فدي معرفة هدل النشداط يفيدد الفتدرة الحاليدة أم يفيدد الفتدرات المسدتقبلية وهدذا يساعد على التحديد الدقيق للتكلفة وبالتالي تسعير المنتجات بشكل سليم. -32التكامددل بددين مدددخل المحاسددبة علددى أسدداس النشدداط وأسددلوب دورة حيدداة المنددتج يسدداعد علددى تحقيددق اإلسددتراتيجية التنافسددية التددي قامددت باختيارها المنشأة وبالتالي تحقيق ميزة تنافسية . -33يسداعد التكامدل بددين مددخل المحاسددبة علدى أسدداس النشداط وأسددلوب دورة حياة المنتج على توفير معلومات لإلدارة تسداهم فدي تحقيدق أهدداف اإلدارة اإلستاتيجية للتكلفة. 28 موافق محايد غير موافق غير موافق بشدة المجموعة الرابعة من العبارات : تهدف هذه المجموعة من العبارات إلى تقييم مدى مساهمة التكامل بين التكلفة المستهدفة ومحاسبة التكاليف على أساس النشداط خدالل دورة حياة المنتج ،في تحقيق اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. موافق بشدة البيان -34يعددد تحليددل البيئددة الداخليددة والخارجيددة للمنشددأة لمعرفددة نقدداط القددوة والضعف و الفرص والتهديدات ،أحدد المراحدل الهامدة التدي البدد أن تقدوم بها المنشدأة لتحديدد اإلسدتراتيجية المناسدبة لهدا سدواء كاندت اسدتراتيجية ريددددادة التكلفددددة ،أو اسددددتراتيجية التمييددددز ،أو اسددددتراتيجية التركيددددز أو استراتيجية أفضل تكلفة. -35إختيار اإلستراتيجية المناسبة من قبل المنشأة يساعدها على تحقيدق ميزة تنافسية بشكل أفضل من المنافسين . -36حتددى تسددتطيع المنشددأة تنفيددذ اإلسددتراتيجية التددي قامددت ب ختيارهددا بالشكل الذي يساعدها على البقاء والنمو فالبد لها من تحليل القيمدة التدي يتم الحصول عليهدا مدن وداء المندتج لوتيفتده بمسدتوى الئدق مدن الجدودة وبأقل قدر من التكاليف. -37يعتبر تحديد العامل المسبب للتكلفة من أفضل السدبل لتحقيدق العدالدة في توزيع التكاليف على وحدات المنتجات وبالتالي تحقيق القياس السدليم للتكلفة. -38يتوقف نجاح المنشأة في تطبيق اإلستراتيجية التدي قامدت ب ختيارهدا على اإلمكانيات والطاقات المادية والبشدرية المتاحدة لهدا ومددى اسدتخدام هذه اإلمكانيات في مواجهة المنافسين لتحقيق ميزة تنافسية. -39يعتمد مدخل التكداليف المسدتهدفة عندد إعدداده خدالل كدل مرحلدة مدن مراحل دورة حياة المنتج على مدخل المحاسبة على أساس النشاط. -40يمكددن قيدداس التكدداليف المسددتهدفة للمنددتج خددالل دورة حياتدده علددى أسدداس مدددخل المحاسددبة علددى أسدداس النشدداط مددن خددالل تحديددد األنشددطة الرئيسية والفرعية لكل مرحلة من مراحدل دورة حيداة المندتج ،مدع تحديدد التكلفة المستهدفة لكل نشاط رئيسي أو فرعي . -41يددؤدي اسددتخدام مدددخل المحاسددبة علددى اسدداس النشدداط عنددد تطبيددق أسدددددددلوب التكلفدددددددة المسدددددددتهدفة خدددددددالل دورة حيددددددداة المندددددددتج إلدددددددى تحقيددق نددوع مددن الشددمول والعدالددة والدقددة عنددد تخصدديص التكدداليف علددى وحدات المنتجات مما يساعد في تخفي التكاليف. -42يساعد التكامل بين أدوات اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفدة المتمثلدة فدي مدخل المحاسبة على أساس النشاط ،مددخل التكلفدة المسدتهدفة ،أسدلوب دورة حياة المنتج على تحقيق أهداف اإلدارة اإلستراتيجية للتكلفة. -43لكي تستطيع المنشأة المحافظة على وضدعها التنافسدي بشدكل أفضدل من المنافسين ،فالبد لهدا مدن القيدام بعمليدة التحسدين المسدتمر للعمليدات التي تقوم بها واألنشطة االزمة إلنتا المنتج لتكون التكلفدة فدي كدل فتدرة أقل من التكلفة في الفترة السابقة لها. 21 موافق محايد غير موافق غير موافق بشدة إذا كان لدي سيادتكم أي تعليقات إضافية ،بشأن أي جزء يتعلق بالموضوع محل الدراسة ،يرجى تقديم التعليقات أو االيضاحات االضافية المتعلقه بأي من األجوبة التي قدمت في هذا االستبيان. ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... مع فائق التقدير والشكر لحسن تعاونكم مع الباحث,,, 60
© Copyright 2025 Paperzz