جامعة دمشق كلية االقتصاد ماجستير مراجعة الحسابات دور استراتيجية تخفيض تكلفة المراجعة في الطلب على المراجعة المباشرة المستمرة إعداد الطالبة رشا زيدان بإشراف الدكتور علي يوسف البيان مقدمة ممممممممممممممممم2008 -2007 رقم الصفحة 4 فرضيات البحث طبيعة المشكلة أهداف البحث أهمية البحث مجتمع وعينة البحث الدراسات السابقة التعليق على الدراسات السابقة منهجية وأسلوب البحث مخطط البحث المبحث األول :تقنيات وأساليب المراجعة المستمرة: 5 6 7 8 9 10 12 13 14 15 -1-1-1مفهوم المراجعة. 16 -2-1-1أنواع المراجعة. 16 -1-2-1-1المراجعة النهائية. 16 -2-2-1-1المراجعة المستمرة 17 -1-1مفهوم المراجعة وأنواعها. 18 -2-1مفهوم المراجعة المباشرة المستمرة. 20 -3-1مزايا المراجعة المباشرة المستمرة. 21 -4-1الخدمات التي تقدمها المراجعة المباشرة المستمرة. 22 -5-1األساليب المستخدمة في عملية المراجعة المباشرة المستمرة. 24 -1-5-1أسلوب منهج البيانات االختبارية ( الوهمية ). 24 -2-5 -1أسلوب المحاكاة المتوازية. 25 -3-5-1أسلوب االختبار المتكامل. 27 -4-5-1أسلوب التتبع والمالحظة. 27 -6-1مراحل عملية المراجعة المباشرة المستمرة. 28 المبحث الثاني :بعض المفاهيم المتعلقة بالمراجعة المباشرة المستمرة: 30 -1-2الطلب على المراجعة المباشرة المستمرة. 31 -1-1-2حاجة متخذ القرار إلى تخفيض خطر المعلومات. 31 -2-1-2حاجة المالك للرقابة المستمرة على اإلدارة. 33 -3-1-2االستجابة لآلثار المهنية الجوهرية لتكنولوجيا المعلومات. 34 -1-3-1-2التجارة االلكترونية. 36 -2-3-1-2نظم التشغيل االلكتروني للبيانات. 39 -3-3-1-2النشر االلكتروني للقوائم المالية. 41 -2-2تكلفة المراجعة. 41 -3-2أتعاب المراجع الخارجي. -4-2تأثير المراجعة المستمرة المباشرة على التكاليف. 42 44 -1-4-2التكاليف المباشرة. 45 -2-4-2تكاليف الوكالة :المخاطرة األدبية. 45 المبحث الثالث :الدراسة الميدانية واختبار الفروض. -1-3مجتمع وعينة الدراسة. -1-1-3تحديد عينة الدراسة. 49 50 50 2 أوالً :توزع عينة الدراسة حسب المؤهل الدراسي. ثانياً :توزع عينة الدراسة حسب التخصص. ثالثاً :توزع عينة الدراسة حسب عدد سنوات الخبرة. رابعاً :توزع عينة الدراسة حسب المؤهل المهني. خامساً :توزع عينة الدراسة حسب المسمى الوظيفي . سادساً :توزع عينة الدراسة حسب الجهة يعمل بها. -2-1-3األسلوب واألدوات اإلحصائية المستخدمة في تحليل البيانات. -3-1-3اختبار فرضيات الدراسة. أوالً:مدددت تددأثير تطبيددق المراجعددة المباشددرة المسددتمرة علددى الطلددب عليهددا لخدمددة متخذي القرارات( .اختبار الفرض األول) ثانيدددا ً :مددددت تدددأثير تطبيدددق المراجعدددة المباشدددرة المسدددتمرة علدددى تخفددديض تكددداليف المراجعة( .اختبارا لفرض الثاني) ثالثاً :نتائج الدراسة الميدانية. المبحث الرابع :ملخص ونتائج البحث والتوصيات. -1-4ملخص الدراسة. -2-4نتائج البحث. -3-4التوصيات. قائمة المراجع. المالحق. 50 51 51 52 53 53 54 55 55 61 66 67 68 69 70 71 74 مقدمة: شددهد الربددع األخيددر مددا القددرن العشددريا نمددوا ً هددائالً فددي متغيددرات بي ددة الممارسددة المحاسبية ,وكان ما أهم هذه التغيرات ما يعرف بتكنولوجيدا المعلومدات والتجدارة االلكترونية وما ينطويان عليد مدا متغيدرات فرعيدة ,وكدان لهدذه التغيدرات البي يدة تأثير ملموس وجدوهري علدى ممارسدات األعمدال ومدا ثدم علدى نظدام المعلومدات المحاسبية ,وبالضرورة على تشكيلة خدمات مراجع الحسابات. فالمراجعة بمساعدة الحاسب اآللي أصبحت أمر شائع االستخدام تؤدي إلى حدوث زيدددادة جوهريدددة فدددي كفدددا ة المراجعدددة ,فدددالتطورات التدددي حددددثت فدددي تكنولوجيدددا المعلومات مكنت اإلدارة ما وسهلت عملية التقرير عدا مجموعدة مدا المعلومدات 3 أكثددر وضددوحا ً ودقددة و لد فددي وقددت أقصددر ,فدداإلدارة الداخليددة والعديددد مددا عمليددا التشغيل تعتمدد بشدكل متزايدد علدى التدوازن اليدومي للحسدابات ,وتعتمدد حتدى علدى عملية التقرير المباشر الذي يتم في توقيت حقيقي مباشر. فقدددد أدت ظهدددور التجدددارة االلكترونيدددة مدددا ناحيدددة واعتمادهدددا علدددى تكنولوجيدددا المعلومدددات خاصدددة اإلنترنيدددت مدددا ناحيدددة أخدددرت إلدددى ظهدددور نظدددم المعلومدددات المحاسدددبية الفوريدددة ,وبالتدددالي فقدددد لدددزم األمدددر أن يدددتم تطدددوير مدددداخل ممارسدددة المراجعة الخارجية. فطبيعة معامالت العمال في ظل التجدارة االلكترونيدة وتكنولوجيدا المعلومدات مدا تفرض التحول ما المراجعة التقليدية إلى المراجعة المباشرة المستمرة ,وإن نظدام المعلومدددات المحاسدددبي أصدددبي ييدددر تقليددددي ,أو يدددتم إنتدددا وتوصددديل المعلومدددات الكترونياً. وعلى كل حال فإن قبول المراجعة المباشرة المستمرة يعتمد عمدا إ ا كاندت ممكندة أو مالئمة ما االقتصادية ,أي إ ا كان ما الممكدا تخفديض تكداليف المراجعدة إلدى المستويات التي تحقق تطبيقها بكفا ة. طبيعة المشكلة: تعتبر المراجعة المسدتمرة ضدرورة فرضدتها الحاجدة لخدمدة متخدذي القدرار نظدرا ً لحدداجتهم إلددى معلومددات فوريددة ومؤكدددة ,إضددافة إلددى حاجددة المنشددأة إلددى تخفدديض تكاليف المراجعة التقليدية ومدا يسدبب هدذا الندوع مدا خسدائر اقتصدادية ناتجدة عدا تأجيددل معالجددة البيانددات لفتددرة طويلددة ,إضددافة إلددى االرتفدداع الهائددل والسددريع فددي تكدداليف المراجعددة الخارجيددة ,والتددي تعددد إحدددت المشدداكل التددي يواجههددا عمددال المراجعة في العديدد مدا الددول ,كدل هدذه األمدور أدت إلدى زيدادة االهتمدام بمفهدوم المراجعة المباشرة المستمرة. 4 وعلددى الددريم مددا أن مفهددوم المراجعددة المسددتمرة هددو مفهددوم ييددر جديددد إال أن ظهددور التكنولوجيددا المتطددورة سدداهم فددي تطبيددق المراجعددة المسددتمرة بمفهومهددا الجديد ,وبالتالي إلى تحقيق منافع و مزايا تكالفية لألطراف المهتمة. علددى هددذا تعتبددر المراجعددة المباشددرة المسددتمرة تطددور طبيعددي لتكامددل تكنولوجيددا المعلومدددات مدددع عمليدددة المراجعدددة ,وعليددد دعدددا المجمدددع األمريكدددي للمحاسدددبيا القانونييا والمجمع الكندي للمحاسدبيا القدانونييا إلدى ضدرورة البحدث المسدتفيض لمفهوم المراجعة المباشرة المستمرة وتطبيقاتها المتعددة في مجاالت المراجعة. إ ًا تتمثدل القضدية البحثيددة لهدذه الدراسددة فدي بحددث أثدر تطبيددق المراجعدة المباشددرة المستمرة على تخفديض تكلفدة عمليدة المراجعدة .وأثدر لد علدى الطلدب علدى هدذا النوع ما المراجعة. فرضيات البحث: الفرض األول: :H0ال يؤثر تطبيق المراجعة المباشدرة المسدتمرة علدى الطلدب عليهدا لخدمدة متخدذي القرار. :H1يددؤثر تطبيددق المراجعددة المباشددرة المسددتمرة علددى الطلددب عليهددا لخدمددة متخددذي القرار. الفرض الثاني: :H0ال يؤثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض تكاليف المراجعة. 5 :H1يؤثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض تكاليف المراجعة. أهداف البحث: يهدف هذا البحث إلى: -1بيدددان االتجاهدددات الحديثدددة فدددي المراجعدددة فدددي ضدددو التطدددورات الحديثدددة فدددي متغيرات تكنولوجيا المعلومات. -2بيان الدافع الستخدام مدخل المراجعة المباشرة المستمرة. -3بيان أثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض التكلفة. -4تحديددد المنددافع والفوائددد التددي تمنحهددا المراجعددة المباشددرة المسددتمرة لألطددراف المستفيدة ما خالل نشر التقارير عبر االنترنيت. 6 أهمية البحث: تعود أهمية هذا البحث إلى: -1التغيدددرات التدددي فرضدددها االقتصددداد الرقمدددي بصدددورة ملحوظدددة علدددى القيدددام باألعمدددال ,وطريقدددة توصددديل المعلومدددات حيدددث تقدددوم أعدددداد متزايددددة مدددا المنظمات بأعمالها ونشر تقاريرها مباشدرة عبدر االنترنيدت ممدا يسدتلزم مدا عملية المراجعة أن تتحول ما نشاط أرشيفي يتم القيا ب فدي نهايدة العدام إلدى عملية مستمرة وعلى أساس يير متوقف. 7 -2اعتبددار المراجعددة المسددتمرة هددي واحدددة مددا أفضددل اتجاهددات التكنولوجيددا الحديثة ظهرت في ميدان المحاسبة. -3تحاول هذه الدراسة اينا موضوع المراجعة المستمرة باعتبار هذه الدراسة عنصر هام في دراسة السياسات في مجال المحاسبة. -4بيان أثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على سوق المراجعة. -5بيددان أحددد دوافددع اعتمدداد المراجعدة المباشددرة المسددتمرة المتمثددل فددي تخفدديض تكلفة المراجعة. مجتمع وعينة الدراسة: يتمثل مجتمع الدراسة في مكاتب المراجعة العاملة في مدينة دمشق ،واألكداديمييا مدا األعضا التدريسدية فدي جامعدة دمشدق ،وطدالب الدراسدات العليدا المتخصصدون فدي جامعة دمشق ،وسيتم اختيار عينة ممثلة لهذا المجتمع بف ات المتعددة. أدوات ووسائل جمع وتحليل البيانات: 8 يعتمدد الباحدث علدى قائمدة اإلسدتبيان كددأداة للحصدول علدى البياندات المطلوبدة للبحددث، وإلختبار الفروض ،وما ثم تحليلها ،والوصول إلى نتائج ،بإسدتخدام برندامج SPSS (حزمة البرامج اإلحصائية للعلوم اإلجتماعية). الدراسات السابقة: -1صددادق حامددد مصددطفى ,امدددخل المراجعددة فددي ظددل نظددم التشددغيل المباشددر ات الوقددت الحقيق ديا ,مجلددة البحددوث التجاريددة ,كليددة التجددارة ,جامعددة الزقددازيق( ,العدددد الثاني ,)1996 ,ص ص.247-209 توصلت هذه الدراسة إلى النتائج التالية: 9 أ -يفيد مدخل المراجعة المستمرة في فحدص ومراقبدة أسداليب القيداس والتحدديات المنطقية التشغيلية الرئيسية بشكل مستمر ,ما خدالل مقارنتهدا مدع المعدايير ثدم لفددت انتبدداه المراجددع نحددو أيددة مشددكالت جوهريددة ,ومددا ثددم تسددتحق الدراسددة و الفحص. ب -أن مراقبة النظام بصفة مستمرة على أساس زمني وفقا ً لمجموعدة مدا القواعدد العلمية المعتادة للحكم والتفكير واالستنتا المنطقي يؤدي إلى تحول المراجعدة التقليديددة إلددى مراجعددة باالسددتثنا والتددي تعتمددد فددي المقددام األول علددى إعددداد التقارير باالستثنا . ت -إن مدددخل المراجعددة المسددتمرة يسددتوجب تغيددرات جوهريددة فددي نظددم وبددرامج التشغيل واألجهزة االلكترونية ,وبي ة الرقابة والسلوك اإلداري ,باإلضدافة إلدى سدددلوك المراجدددع ,وكدددذل طبيعدددة أدلدددة اإلثبدددات وأندددواع إجدددرا ات المراجعدددة وتوقيتها. -2شددادي إبددراهيم جددوهرة ,ادور المراجعددة المسددتمرة فددي تحسدديا جددودة المعلومددات المنشورة االلكترونيا ً لخدمة متخذي القدراراتا ,رسدالة ماجسدتير فدي المحاسدبة ,كليدة التجارة ,جامعة الزقازيق.2006, توصلت هذه الدراسة إلى النتائج التالية: أ -وجددود تددأثير جددوهري للمراجعددة المسددتمرة علددى جددودة المعلومددات المنشددورة الكترونيا ً وفقا ً للخصائص التالية: مالئمة المعلومات. إمكانية االعتماد على المعلومات. -زمنية المعلومات. 10 ب -يعتبدر وجددود التأكيددد علدى مصددداقية النظددام المندتج للمعلومددات و عدالددة تمثيددل القوائم المالية للوضدع المدالي للمنشدأة أهدم عنصدريا مدا حيدث درجدة األهميدة بالنسبة لمتخذي القرارات. ت -التأثير الجوهري لمأمونية إعداد المعلومات وفقا ً لنظم محاسبية يمكدا االعتمداد عليها وتتمتع بشروط أمنية مناسبة على زمنية المعلومات. التعليق على الدراسات السابقة: 11 عرضت الدراستيا السابقتيا مداخل تمكا المراجع ما التأكد ما أن المعلومدات التدي يتم الحصول عليها ما نظام العميل موثوقة ويمكا االعتمداد عليهدا و لد علدى أسداس زمنددي ,بحيددث تددم عددرض الوسددائل الكفيلددة ليددتمكا المراجددع مددا تقيدديم مدددت مالئمددة الضوابط المحيطة بنظام العميل ,واختيارها للكشف عا األخطا والتجاوزات التي قدد تحددددث ,إال أن هدددذه الدراسدددات لدددم تتعدددرض إلدددى الجاندددب التكددداليفي المتعلدددق بتطبيدددق المراجعة المباشرة المستمرة. منهجية وأسلوب البحث: 12 يعتمد البحث على المنهج االستقرائي ،عبر المراحل التالية: -1 مالحظة تأثير المراجعة المستمرة على تكاليف المراجعة. -2 وضع الفرضيات التي تمثل تفسير مقترح لتل العالقة. -3 قام الباحث بتجميع البيانات ما مجتمع البحث المحددد سدابقاً ،بإسدتخدام اإلسدتبانة، الختبار فروض البحث. -4 تددم تحليددل البيانددات التددي تددم جمعهددا ،بإسددتخدام برنددامج (SPSSحزمددة البددرامج اإلحصائية للعلوم اإلجتماعية) ،للوصول للنتائج والتعميمات. مخطط البحث: 13 المبحث األول :تقنيات وأساليب المراجعة المستمرة: -1-1مفهوم المراجعة وأنواعها. -2-1مفهوم المراجعة المستمرة. -3-1مزايا المراجعة المستمرة. -4-1الخدمات التي تقدمها. -5-1األساليب المستخدمة في عملية المراجعة المستمرة. -6-1مراحل عملية المراجعة المستمرة. المبحث الثاني :بعض المفاهي المتعلقة بالمراجعة المستمرة: -1-2الطلب على المراجعة المباشرة المستمرة. -2-2تكلفة المراجعة. -3-2أتعاب المراجع الخارجي. -4-2تأثير المراجعة المباشرة المستمرة على التكاليف. المبحث الثالث :الدراسة الميدانية -1-3مجتمع وعينة الدراسة. -1-1-3تحديد عينة الدراسة. -2-1-3األسلوب واألدوات اإلحصائية المستخدمة في تحليل البيانات. -3-1-3اختبار فرضيات الدراسة. المبحث الرابع :ملخص ونتائج البحث والتوصيات. قائمة المراجع. المالحق. المبحث األول: 14 تقنيات وأساليب المراجعة المستمرة: لقد تغيرت المراجعة التقليدية الخارجية بشدكل ملحدوظ فدي السدنوات األخيدرة ,ويرجدع ل بصلة أساسية إلدى التغيدرات فدي بي دة تشدغيل البياندات المحاسدبية ,والتدي سداعدت علددى ظهددور مفهددوم المراجعددة المباشددرة المسددتمرة فتغيددرت طبيعددة عمليددة المراجعددة وأدلتها و توقيتها وبالتالي ساعدت على مواجهة الطلبيدات المتزايددة للمعلومدات اآلنيدة والموثوق بها. ويتندداول هددذا المبحددث مدددخل المراجعددة المباشددرة المسددتمرة وأهددم التقنيددات واألسدداليب المتعلقة بها و ل ما خالل مايلي: -1-1مفهوم المراجعة وأنواعها. -1-1-1مفهوم المراجعة. -2-1-1أنواع المراجعة. -1-2-1-1المراجعة النهائية. -2-2-1-1المراجعة المستمرة. -2-1مفهوم المراجعة المباشرة المستمرة. -3-1مزايا المراجعة المباشرة المستمرة. -4-1الخدمات التي تقدمها المراجعة المباشرة المستمرة. -5-1األساليب المستخدمة في عملية المراجعة المباشرة المستمرة. -1-5-1أسلوب منهج البيانات االختبارية ( الوهمية ). -2-5 -1أسلوب المحاكاة المتوازية. -3-5-1أسلوب االختبار المتكامل. -4-5-1أسلوب التتبع والمالحظة. -6-1مراحل عملية المراجعة المباشرة المستمرة. -1-1مفهوم المراجعة وأنواعها: -1-1-1مفهوم المراجعة: 15 للمراجعة الدور المهم في األوساط المالية واألوسداط الحكوميدة االقتصدادية لمدا تدوفره لهددا مددا معلومددات موثددوق بهددا ,فالمسددتثمر يتخددذ قددرارات شددرائ وبيع د السددتثمارات , والبنددوك تتخددذ قددرارات إعطددا القددروض والسددلطات الضددريبية أليددراض احتسدداب الدخل الخاضع للضريبة ومبلغ الضريبة وييدر لد ,كدل هدذه األمدور وييرهدا تعتمدد على معلومات جهزت أو حضرت ما قبل جهات معينة ,هدذه الجهدات ربمدا تتعدارض مصالحها مع مصالي الجهات المستفيدة مدا هدذه المعلومدات ,ولهدذا نشدأة الحاجدة إلدى خدمة المراجع المستقل والمحايد هذا الشخص الذي سديقوم بدإعالم األطدراف األخدرت أن كانددت هددذه البيانددات والمعلومددات الماليددة تمثددل باعتدددال أو بوضددوح ومددا جميددع جوانبها المادية المركز المالي كما هو بتاريخ معيا. وكمدا ندرت أن المراجعدة هدي وبصدورة رئيسدية عمليدة فحدص للمعلومدات أو البياندات المالية ما قبل شخص مستقل ومحايد ألي مؤسسة بغض النظر عدا هددفها أو حجمهدا أو شكلها القانوني ,وقد عرف اتحاد المحاسبيا األمدريكييا التددقيق بأند :إجدرا ات أو منظمددة ألجددل الحصددول علددى األدلددة المتعلقددة بدداإلقرارات (األرصدددة) االقتصددادية و األحددداث وتقييمهددا بصددورة موضددوعية ,لتحديددد درجددة العالقددة بيددت هددذه اإلقددرارات ومقياس معيا وإيصال النتائج إلى المستفيديا.1 وهكذا نرت أن مهنة المراجعدة تعتبدر مدا المهدا التدي تحتدا إلدى ثقدة المسدتفيديا مدا خدماتها بشكل خاص وثقة المجتمع بشكل عام كمهنة مناط بها الحكم على مددت عدالدة القوائم المالية للمنشاة المختلفة. -2-1-1أنواع المراجعة: بسبب اختالف أحجام المنشآت وتباين نشاطها وتعدد أشكالها القانونيةة وتنةوع المهمةة التي يكلف بها المراجع ,أدى إلى جعل المراجعة تختلةف بةاختالف النةواحي واليوايةا التي ينظر إليها منها وف هذا البحث سوف نعرض نوعي المراجعة من حيث الةيمن وتقسم إلى: أ -مراجعة نهائية. 1د .هادي التميمي ,مدخل إلى التدقيق( ,الطبعة الثالثة؛ عمان :دار وائل للنشر ,)2006 ,ص.20 16 ب -مراجعة مستمرة. -1-2-1-1المراجعة النهائية:1 وهةةي المراجعةةة التةةي تبةةدأ بع ةد انتهةةا إدارة الحسةةابات مةةن أعمالهةةا وإعةةداد القةةوائم والحسابات الختامية. وفةةةي البالةةةب يت ةةةر المراجةةةع أو بعةةةض مسةةةاعدي فتةةةرة يمنيةةةة معينةةةة أسةةةبوع أو أسبوعين) بعد انتها السنة المالية للشركة ليتولى خاللهما فحة ومراجعةة حسةابات وعمليات الشركة للتأكد من أن ما تحقق من نتائج يعبر تعبيرا ً صةاداا ً عمةا أنجةي مةن أعمال ,ويقوم بعد ذلك بإعداد تقرير المراجعة المطلوب من . مزاياها: تحقق المراجعة النهائية ميايا معينة بالنسبة لألطراف المختل ة من أهمها مايلي: -1ي ضةةةلها الك يةةةر مةةةن المةةةراجعين الةةةذين يتعةةةاملون مةةةع العديةةةد مةةةن المنشةةةاة والشركات بما ال يتوافر لدي الوات الكافي على مدار السنة لممارسةة أسةلوب المراجعة المستمرة. -2ي ضةةلها المراجةةع ألنهةةا عمليةةة وااعيةةة وتتةةيل ل ة ال ةةر لتنسةةيق الواةةت بين ة وبين مساعدي . -3تصلل لمراجعة عمليات وحسابات المنشةأة صةبيرة الحجةم والتةي ال تسةتبر واتا ً طويالً. -4تقضي إلى حد كبير على حاالت التالعب أو التبير التي اد تتم أو ترتكب فةي حالة المراجعة المستمرة ,ألن المراجعة تتم بع انتها جميةع العمليةات وإعةداد القوائم و الحسابات الختامية النهائية. -5ي ضةةلها المراجةةع فةةي حالةةة ايامهةةا بتقيةةيم نظةةام الراابةةة الداخليةةة فةةي المنشةةأة واطمئنان إلةى أنة نظةام اةوي وجيةد خاصةة مةع وجةود إدارة فعالةة للمراجعةة الداخلية. عيوبها:1 1د .كمال مصطفى الدهراوي ,د .محمد السيد سرايا ,دراسات متقدمة في المحاسبة والمراجعة( ,اإلسكندرية: المكتب الجامعي الحديث ,)2006 ,ص ص.195-194 17 من أهم المشاكل والعيوب التي تواج هذه الطريقة من المراجعة: -1تعد مراجعة غير شاملة في البالب الن المراجع عةادة يختةار عينةات مةن كةذا نوع من العمليات ويترك بااي العمليات دون مراجعة. -2ال تصلل للمنشأة كبيةرة الحجةم فقةد تسةتبر المراجعةة واتةا ً طةويالً يييةد عةن الحةةةدود المتعةةةارف عليهةةةا ,وبالتةةةالي إلةةةى ضةةةيق المواعيةةةد المقةةةررة لتقةةةديم الحسابات الختاميةة والمييانيةة العموميةة لمصةلحة الضةرائب أو إلةى الجمعيةة العمومية للمساهمين وذلك لضيق ال ترة التي يتعين على المراجع إتمةام عملة فيها. -3يبلب عليها األسلوب العالجي وليس الواائي ألنها تعمل على كشةف األخطةا أو االنحرافات بعد واوعها فعالً وبعد انتها السنة المالية. -2-2-1-1المراجعة المستمرة: 2 وهي التي يتم فيها العمل وال ح أ نا السنة وذلك سةوا كانةت بطريقةة منتظمةة أو غير منتظمة خالل ال تةرة المحاسةبية وهةذا النةوع مةن المراجعةة يتناسةب مةع المنشةاة التي تتميي بكبر حجمها وعملياتها المعقدة. مزاياها: -1تساعد المراجعة المستمرة على ييادة نطا ال ح وت صيالت . -2تعمل هذه المراجعة على اكتشاف األخطةا أو التالعةب بطريقةة سةريعة ,ممةا يةةة دي إلةةةى انخ ةةةاض احتمةةةاالت التالعةةةب واألخطةةةا بسةةةبب تةةةردد المراجةةةع وموظ ي على المنشأة بطريقة مستمرة أ نا ال تةرة المحاسةبية كمةا تعمةل هةذه الطريقة على تصحيل األخطا أول بأول وتقلل من فر التالعب. -3ت ة دي اسةةتخدام المراجعةةة المسةةتمرة إلةةى انجةةاي أعمةةال الحسةةابات أول بةةأول وذلك لتمكين المراجع من القيام بعملية ال ح بعد ذلك مباشرة. 1د .محمد السيد سرايا ,أصول وقواعد المراجعة والتدقيق الشامل :اإلطار النظري -المعايير والقواعد( ,الطبعة األولى؛ اإلسكندرية :المكتب االجتماعي الحديث ,)2007 ,ص.46 2د .يوسف محمد جربوع ,مراجعة الحسابات بين النظرية والتطبيق( ,عمان :مؤسسة الوراق ,)2007 ,ص.16 18 -4تساعد المراجعة المستمرة على االنتها من عمليةة ال حة بعةد انتهةا السةنة الماليةةة ب تةةرة وجيةةية ممةةا يسةةاعد علةةى الع ةرض المبكةةر للحسةةابات الختاميةةة والمييانية العمومية. -5المسةةاعدة علةةى انتشةةار عمةةل المراجعةةة وال حةة والمتابعةةة داخةةل مكاتةةةب المراجعة على مدى السنة الماليةة ممةا يتةيل فرصةة التةدريب والتعلةيم بالنسةبة للعاملين في هذه المكاتةب مةن المةراجعين حةدي ي العهةد بالمراجعةة أو حةدي ي التخرج. عيوبها: 1 -1اةد يحةدث نةوع مةن التالعةب بعةد أن ينتهةي المراجةع مةن مراجعتة حيةث مةن الطبيعي في ظل هذه الحالة أال يقوم المراجع بمراجعة مةا اةام بمراجعتة مةرة أخرى. -2اةةد ي ة دي تةةردد المراجةةع علةةى المنشةةأة بص ة ة دائمةةة و مسةةتمرة ل ح ة مةةاتم ومراجعة األعمال إلى ارتباك العمل بةين العةاملين فةي المنشةأة خاصةة إذا اةام بييارتها في أواات غير مناسبة. -3ك ةةرة تةةردد المراجةةع علةةى المنشةةأة بص ة ة مسةةتمرة اةةد تنش ة نةةوع معةةين مةةن عالاات الصدااة بةين المراجةع ومسةاعدي وبةين العةاملين فةي المنشةأة ممةا اةد ي ر في بعض األحيان على مبدأ أو ص ة الحياد التي يجب أن يتمتع بها. -2-1مفهوم المراجعة المباشرة المستمرة: نظرا ً لما تعاني المنشأة ما خسائر اقتصادية ناتجة مدا تجميدع البياندات للمراجعدة بعدد فترة طويلة ما تسجيل األحداث االقتصادية ويالبدا مدا يكدون متدأخرا ً بدرجدة ال تمكدا الشددركة محددل المراجعددة مددا منددع الخسددارة االقتصددادية ,لددم تعددد وظيفددة إبدددا الددرأي 1 د .كمال مصطفى الدهراوي ,د .محمد السيد سرايا ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.194-193 19 بشكلها التقليدي مناسبة لمنع وقوع األخطا أو التقليل ما احتمال وقوعها ,1ممدا شدكل ل تهديدا ً لقابلية االستمرار االقتصادي للمراجعة التقليدية. ونظدددرا ً للطلدددب المتزايدددد للمسدددتفيديا مدددا خدمدددة المراجعدددة علدددى المعلومدددات اآلنيدددة والموثوق بها ,فإننا ندرت أن التطدورات المتسدارعة فدي مجدال التكنولوجيدا فدي اآلوندة االخيددرت ييددر مددا طبيعددة عمليددة المراجعددة وأدلتهددا و توقيتهددا وبالتددالي سدداعدت علددى مواجهة هذه الطلبيات المتزايددة لهدذه المعلومدات ,فلدم تعدد القدوائم الماليدة المعددة علدى أساس معلومات تاريخية والتي تتداح بشدكل سدنوي أو ربدع سدنوي ات أهميدة بالنسدبة للقددرارات المتخدددذة مدددا قبدددل المسدددتخدميا ,وعليددد كدددان ظهدددور المراجعدددة المسدددتمرة بمفهومها الجديد. وفدددي عدددام 1999م بددددأ كدددل مدددا معهدددد المحاسدددبيا األمريكدددي ( (AICPAومعهدددد المحاسددبيا القددانونييا الكندددي ( (CICATفددي إعددداد مشددروع مهنددي حددول المراجعددة المستمرة مشيريا إلى بعض اإلرشادات التي يجب على مراجع الحسدابات أن يأخدذها فدي االعتبددار فددي ظددل تعامالتد مددع العمددال فددي البي ددة االلكترونيددة والتددي تختلددف عددا البي ة االلكترونية والتي تختلف عا البي ة التقليدية .وتعدرف المراجعدة المسدتمرة علدى إنها مدنهج يمكدا المحاسدبون القدانونيون مدا تقدديم توكيددات مكتوبدة ولدي رأيدا ً حدول موضوع المراجعة التي تقع تحدت مسد ولية إدارة الشدركة (العميدل) ,وتقددم التوكيددات ما خالل أشكال مختلفة ما تقارير المراجعة للمساهميا واإلدارة والعمال المحتملديا و لد بشددكل فددوري أو بعددد فتددرة قصدديرة مددا وقددوع األحددداث ات العالقددة بموضددوع المراجعة.2 ما خالل هدذا التعريدف ندرت أن المراجعدة المسدتمرة هدي مراجعدة خارجيدة يقدوم بهدا المراجع الخارجي للتأكيد على المعلومات الواردة في القدوائم الماليدة وإصددار تقدارير مباشرة أو بعد فترة زمنية قصيرة ما وقوع األحداث وبشكل مسدتمر لتلبيدة احتياجدات مستخدمي القرارات ,و ل عدا طريدق نشدر هدذه التقدارير عبدر شدبكة االنترنيدت ممدا 1صادق حامد مصطفى ,امدخل المراجعة في ظل نظم التشغيل المباشر ات الوقت الحقيقيا ,مجلة البحوث التجارية ,كلية التجارة ,جامعة الزقازيق( ,العدد الثاني ,)1996 ,ص.220 2د .عبيد با سعد المطيري ,االتحديات التي تواج مهنة المحاسبة والمراجعةا ,المجلة العلمية لكلية التجارة, جامعة األزهر( ,العدد ,)2003 ,28ص.212 20 اسددتلزم إحددداث تغيددرات فددي بي ددة التشددغيل االلكترونددي وبالتددالي إلددى توقيددت عمليددة المراجعة وطبيعة أدلتها. يقوم مدخل المراجعة المستمرة على مراقبة وتحليل تددفق البياندات خدالل النظدام علدى نحو مستمر (مثالً بصفة يومية) و ل باستخدام مجموعة معرفدة مدا قواعدد المراجدع. وسوف تحدث االستثنا ات عا هذه القواعدد عالمدات إنذار(ضدو أحمدر) بقصدد لفدت انتبدداه المراجددع نحددو أي تدددهور أو أمددور شددا ة (يدد ,تالعددب ,إسددا ة عددرض) أو مخالفات بالنظدام محدل المراجعدة ,وتعتبدر عمليدة المراجعدة المسدتمرة أسدلوبا ً للفحدص التحليلي حيث يسمي تحليل النظام بصدفة مسدتمرة ,بدأن يحسدا المراجدع بدؤرة ونطداق المراجعة ,إضافة إلى أند يمكدا اعتبدار عمليدة المراجعدة المسدتمرة بمثابدة ندوع أعلدى للرقابة هدف مراقبة وتقيديم كفايدة وفعاليدة إجدرا ات االلتدزام ,و لد إمدا بشدكل مباشدر عا طريق البحث عا التوقيعات االلكترونية ,أو يير مباشدر بواسدطة الفحدص الددقيق لوقوع أنماط أو أحداث محددة.1 -3-1مزايا المراجعة المباشرة المستمرة:2 نظرا ً للطبيعة المميزة للمراجعة المستمرة ومقارنة بكل ما النمو التقليدي لمراجعدة الحسابات ما ناحية والخدمات المهنيدة المسدتحدثة فدي مواجهدة تكنولوجيدا المعلومدات مثل الخدمات االستشارية والتأكيد والثقة في موقع الشدركة علدى االنترنيدت مدا ناحيدة أخرت ,فإن المراجعة المستمرة تتميز بمايلي: أ -أن المراجعددة المسددتمرة مراجعددة فوريددة مسددتمرة للددنظم ييددر الورقيددة والتبادل االلكتروني للبيانات. ب -المراجعة اليدوية أو المراجعة حول الحاسب يير مناسبة في ظل نظدم المحاسبة الفورية حيث مستندات المعامالت أما لم تعدد موجدودة بدالمرة أو يتم تخزينها الكترونياً. 1د .صادق حامد مصطفى ,مرجع سبق ذكره ,ص.221 2د .أحمد محمد نور ,د.حسيا أحمد عبيد ,د .شحاتة السيد شحاتة ,مراجعة الحسابات( ,اإلسكندرية :الدار الجامعية ,)2007 ,ص ص.339-338 21 ت -تساعد المراجعة المستمرة على تخفيض تكلفة أدا أعمال المراجعة. ث -تؤدي المراجعة المستمرة إلى زيادة جودة مراجعة القوائم المالية ألنها تسمي لمراقب الحسابات بأن يولي اهتماما ً أكبر لكل ما اإللمام بطبيعدة نشاط وأعمال وصناعة عميل ما ناحيدة ,وهيكدل الرقابدة الداخليدة لديد ما ناحية أخرت. المراجعدددة المسدددتمرة هدددي أفضدددل المدددداخل لتخطددديط وتنفيدددذ برندددامجمراجعددة مسددتمرة لمواقددع الشددركات علددى االنترنيددت ,باعتبارهددا أهددم أدوات تكنولوجيددددا المعلومددددات اسددددتخداما ً فددددي توصدددديل المعلومددددات المحاسبية الفورية في المستقبل المنظور. -4-1الخدمات التي تقدمها المراجعة المباشرة المستمرة:1 قام المجمع الكندي و ما بعده المجمع األمريكي بتشكيل لجنة يرأسها Richard Woodلدراسة المراجعة المستمرة ,CAو قد قدمت اللجنة تقريرها في ديسمبر 1998بعنوان االمراجعة المستمرة :تقرير بحثي 1999ا ,وناق هذا التقرير طبيعة و مجال و أساسيات المراجعة المستمرة و الهدف منها ,و ما ثم تعامل التقرير مع المراجعة المستمرة األكثر تعقيدا ,و وصل التقرير إلى مجموعة ما االستنتاجات, حيث يقول التقرير :ا ناقشت هذه الدراسة اإلطار المفاهيمي للمراجعة المستمرة بشكل عام و وصفا لبعض القضايا المهمة التي سيكون هناك حاجة لتحديدها عند تقديم خدمات مثل هذا النوع ما المراجعة ,و إ ا كان يمكا التغلب على بعض العقبات المهمة المرتبطة بالمراجعة المستمرة ,فإن قد توجد أنواع متعددة ما المشاكل التابعة تتعلق بما هي القيمة الجوهرية التي يمكا أن يضيفها المراجع للمنشأة ما خالل أدا ه للمراجعة المستمرةا .و يقدم التقرير أمثلة عا الخدمات المحتملة للمراجعة المستمرة ,نلخصها فيما يلي: 1الكساندر كوجان ,ايفرام سوديت ,مايكلوس فاسرهيالي ,االمراجعة المباشرة المستمرة :التطور" ,مجلة نظ المعلومات( ,كلية اإلدارة ,)2002 ,ص ص.7-6 22 – 1في مجال التجارة اإللكترونية :Electronic commerce ضمان مستمرعا موثوقية وسالمة ( نزاهة ) و دفع صفقات التجارة اإللكترونيةو ل باالتصال مع خدمات ضمان صدق الويب Webالمصدق عليها ما قبل المجمعيا األمريكي AICPAو الكندي CICAللمحاسبيا القانونيا. ضمان مستمر عا أساليب الرقابة على نظم التجارة اإللكترونية. ضمان مستمر عا االلتزام بتعهدات الديا. ضمان مستمر يتعلق بمدت السرية على مواقع الويب Webالتي تحتوي علىتقارير عا المعلومات المتعلقة باتخا القرارات المهمة. - ضمان مستمر عا فعالية أساليب الرقابة على قواعد البيانات التي يمكا الوصول إليها ما قبل أي فرد للتجارة إللكترونية و األيراض األخرت. ضمان مستمر عا وقت التسليم و جودة المنتجات المباعة. ضمان مستمر عا الوضع المتعلق باستمرارية المنشأة. – 2في مجال المعلومات المالية التقليدية :Traditional financia information ضمان مستمر عا معلومات مالية معينة مثل مستويات المخزون ,أرصدةالحسابات المدينة ,عمر الحسابات الدائنة و قيمها ,و الديون األخرت. ضمان مستمر عا قيم وحدة االعتماد المالي المتبادل ,تتضما ضمان عا كفا ةالرقابة على النظام الموحد .Unit-holder System مراجعة مستمرة للقوائم المالية.- ضمان مستمر عا التقديرات و االحتياطيات. -3في مجال المعلومات التسويقية :Marketing information ضمان مستمر عا المعلومات التسويقية مثل مبيعات منتج جديد ما قبل بائعبرامج الحاسب اآللي .Software Vendor ضمان مستمر يتعلق بتصنيف وسائل اإلعالم ,Media Ratingو مهاجميمواقع الويب ,Webو عمليات تنزيل Downloadsالعناويا و البيانات ما على شبكة الويب. 23 - 4أنواع أخرت ما المعلومات: ضمان مستمر عا معدالت انبعاث التلوث. ضمان مستمر عا أية مؤشرات أساسية عا أدا للمنشأة والتي قد تستخدمالرسوم و األشكال . -5-1األساليب المستخدمة في عملية المراجعة المستمرة: -1-5-1أسلوب منهج البيانات االختبارية ( الوهمية ): يقوم المراجع هنا باختبار البيانات في نظام الحاسوب لدت عمالئ ,ويكون الهددف مدا لد هددو تحديددد مددا إ ا كانددت بددرامج الحاسددوب لدددت عمالئد يمكددا أن تشددغل بصددورة صحيحة العمليات المالية النظامية ويير النظامية ,ولتحقيق هذا الهددف يقدوم المراجدع بإنشددا أنددواع مختلفددة مددا العمليددات الماليددة التددي يددتم تشددغيلها تحددت أشددراف باسددتخدام برنددامج الحاسددوب للعمددال مددا خددالل أجهددزة التشددغيل الحاسددوبية للبيانددات الخاصددة بهؤال العمال للعمليدات النظاميدة وييدر النظاميدة ,و لد لتحديدد مدا إ ا كاندت بدرامج الحاسوب لدت العمال متالئمة مع أنواع مختلفة مدا البياندات .وفدي هدذه الحالدة يكدون المراجع على علم بكامل األخطا والمخالفات التي توجدد فدي البياندات االختباريدة مدا خددالل قيام د باختبددار قائمددة األخطددا و تفصدديالت المخرجددات الناتجددة عددا البيانددات االختبارية.1 ويعدد مدنهج البياندات االختباريدة منهجدا ً مفيدددا ً لتقيديم مددت قيدام أنظمدة العمدال بتشددغيل البياندددددددددات ومددددددددددت تدددددددددوفر الرقابدددددددددة بخصدددددددددوص األخطدددددددددا والمخالفدددددددددات. وعلددى العمددوم هندداك بعددض الصددعوبات التددي يجددب التغلددب عليهددا قبددل اسددتخدام مددنهج البياندددددددددددات االختباريدددددددددددة و هددددددددددددذه الصدددددددددددعوبات تتمثددددددددددددل بمدددددددددددا يلددددددددددددي:2 -1احتددوا البيانددات االختباريددة علددى الحدداالت المناسددبة التددي يريددب المراجددع فددي 1الفيا أريتز ,جيم لوي ,المراجعة مدخل متكامل ,ترجمة د .محمد مجمد عبد القادر الديسطى( ,الطبعة السابعة؛ الرياض :دار المريخ ,)2000 ,ص ص .700-699 2د.علي حا بكري ,أصول المراجعة( ,حلب :منشورات جامعة حلب ,)2004 ,ص.246 24 اختبارهددا كافددة أي ضددرورة تددوفر قدددر معقددول مددا المهددارة عنددد وضددع البيانددات التددي سيتم اختبارها. -2تماثل البرامج التي يتم اختبارها عند استخدام المراجع للبيانات االختبارية مع تلد البرامج المستخدمة ما العمال خدالل العدام ويعدد هدذا المدنهج مكلفدا ً ومسدتهلكا ً للوقدت لذل فإن وجود رقابة داخليدة خاصدة بدإجرا تعدديالت ببرندامج الحاسدوب تعدد وسديلة أكثر واقعية. -3حددذف البيانددات االختباريددة مددا سددجالت العمددال يعتبددر أمددرا ً ضددروريا ً إ ا كددان البرنامج الذي يدتم اختبدار هدو الخداص بتحدديث ملدف رئيسدي إ أند مدا ييدر الممكدا تددددددرك عمليددددددات ماليددددددة اختباريددددددة وهميددددددة بشددددددكل دائددددددم فددددددي هددددددذا الملددددددف. نرت ما خالل هذا األسلوب أند ييدر مكلدف وسدريع وبسديط كمدا أند ال يتطلدب تدوفر خبرة كافية ما قبل المراجع. -2-5 -1أسلوب المحاكاة المتوازية: 1 يتطلب أسلوب المحاكاة المتوازية قيام المراجع بكتابة برنامج للحاسوب يتم مدا خدالل تكرار جز ما النظام المطبدق لددت العمدال .فمدثالً يريدب المراجدع فدي جمدع جددول أرصددددة المددددينيا لددددت أحدددد العمدددال والموجدددود علدددى شدددكل قابدددل للقدددرا ة بواسدددطة الحاسوب فقط بحيث يمكا تشدغيل الملدف الرئيسدي للعميدل علدى حاسدوب المراجدع أو حاسدددوب العميدددل نفسددد باسدددتخدام برندددامج الحاسدددوب الدددذي وضدددع المراجدددع ويقدددوم المراجددع بعددد ل د بمقارنددة إجمددالي الندداتج عددا الحاسددوب مددع إجمددالي األسددتا العددام. ويتم استخدام أسلوب المحاكاة المتوازيدة اسدتخداما ً رئيسديا ت لتسدهيل االختبدار األساسدي ألرصدة الحسابات لدت العمال وعند استخدام هذا األسلوب يوجد العديد مدا العوامدل أو الخطوات األساسية التي يجب اإلشارة إليها وهي: -1التكلفة :ترتبط هدذه التكلفدة بدرجدة تعقدد العمليدات الحسدابية لددت العمدال وعلدى كمية البيانات التي سيتم تشغيلها. 1الفيا أريتز ,جيم لوي ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.703-702 25 -2الشمول :يمكا تصميم المحاكاة المتوازية على عيندة محدددة مدا البياندات ولدي على كامل البيانات. -3التركيز على االستثنا :تعتمد المحاكاة المتوازية علدى مبددأ االسدتثنا أي علدى بعض العمليات أو الحسابات أو األرصدة المراد اختبارها أو المشكوك فدي أمرهدا . -4تحديد الهدف :يحدد تحديدا سابقا ً الهدف أو الغرض ما االختبار المدراد إجدرا ه حتى يمكا التوصل إلى النتيجة المطلوبة. -5تصددددددددددميم التطبيددددددددددق :يتضددددددددددما هددددددددددذا التصددددددددددميم األمددددددددددور التاليددددددددددة: أ -التعريددف بملفددات البيانددات العمددال وكددل المعلومددات المتعلقددة له دا للوصددول إلددى البيانات المطلوبة. ب -تصميم الصيغ ومضمون تقارير البرامج المراجعة العامة للحاسوب التي يعددها المراجع لتحقيق ما أمكا ما الفائدة. وضددع مددنهج منطقددي السددتخالص البيانددات التددي يددتم التوصددل إليهددا مددا دفدداترالعمال ومعالجتها. -6الترميددز :أي ترميددز نتددائج التصددميم التطبيددق فددي قائمددة عمددل بواسددطة المراجددع وبلغة مبسطة لبرامج المراجعة العامة وبالتالي إعطا أمر للحاسوب بما يجب علي فعل بملفات العمال لتحقيق األهداف. -7اإلدخال ما خالل لوحة المفاتيي :أي إدخال قائمة العمل بواسطة لوحة المفاتيي إلى الحاسوب مع كل ما البرامج العامة للحاسوب وملفات البيانات الخاصة بالعمال . -3-5-1أسلوب االختبار المتكامل:1 1عبدو حمادة ,ادور المراجعة الداخلية في رفع كفا ة المعلومات المحاسبية في بي ة الحاسوبا ,رسالة ماجسمتير في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة ,جامعة حلب ,2002 ,ص.78 26 يعتبر أسلوب االختبار المتكامل امتدادا لمدخل البيانات االختيارية وفي يقدوم المراجدع بإنشدا وحدددة وهميددة يمكددا أن تكددون قسدم أو زبددون أو عامددل أو مددورد وهمددي ...الددخ حيث يقوم بإدماجها ضما ملفات المنشأة. وخددالل العددام يقددوم المراجددع بإدخددال عملي دات افتراضددية لتل د الوحدددة الوهميددة ،ويددتم تشغيلها مع عمليات المنشأة الفعلية وتتم مراجعة الوحدة الوهمية على مدار العدام وفدي أوقات مختلفة ،وفي أي انحراف عا النتائج المحددة مسبقا يشير إلى وجود تالعدب أو ي أو على األقل أخطا في النظام الحاسوبي. نرت ما هذا األسلوب أن يتميز بدأن عمليدة المراجعدة تدتم بشدكل مسدتمر خدالل الفتدرة المحاسددبية وبددنف البددرامج المسددتخدمة فددي عمليددات التشددغيل العاديددة و ل د بددد مددا البيانات األولي حتى النتائج النهائية ،إال أن يتطلب ضرورة توفير الخبرة الكافية لددت المراجع في مجال الحواسديب ،كمدا أن المشدكلة األساسدية فيد تتمثدل فدي عمليدة فصدل نتائج بيانات التشغيل االختباري عا نتائج تشغيل البيانات الفعليدة حيدث يقدوم المراجدع بهذا الفصل ما خالل إجرا بعض القيود العكسية. -4-5-1أسلوب التتبع والمالحظة: يعتبددر هددذا األسددلوب امتدددادا ألسددلوب االختبددار المتكامددل حيددث يددتم اختيددار بيانددات االختبار ما ضما البيانات الفعلية للعمليدات مدع وضدع عالمدات مميدزة لهدذه البياندات وتتبدع نتددائج تشددغيلها عنددد كدل نقطددة مددا البيانددات الفعليدة وتتمثددل البينددة األساسددية لهددذا األسلوب في أند يسدتخدم البياندات الفعليدة للمنشدأة مدا تجندب اسدتخدام القيدود العكسدية وبالتالي تجنب المشاكل التي قد تنجم عنها لدت فصلها ،وتزداد كفا ة هذا األسدلوب إ ا تددم تدعيمدد بددبعض البيانددات االختباريددة الخاط ددة أو ييددر العاديددة الختبددار الحدداالت الخاصة أثنا عمليات التشدغيل ،إال أن المشدكلة تنحصدر فدي تحديدد مجموعدة البياندات التي يتم وضع العالمات المميزة لها كما أن ال يوجد ضمان الختبار كل البدرامج التدي يقوم عليها النظام الحاسوبي وحتى البرامج التي يتم اختبارها ال يوجد ضدمان باختبدار كددل أجددزا هددذه البددرامج بمددا فددي لد البددرامج الفرعيدة للتحقددق مددا قابليتهددا للتشددغيل. استنادا ً لما تم عرض ما األساليب السابقة ,ندرت ضدرورة اسدتخدام أكثدر مدا أسدلوب 27 ما األساليب السابقة و ل نظرا لعددم إمكانيدة االعتمداد علدى أي منهدا بمفدرده كمدا أن إشددراك المراجددع فددي مرحلددة تصددميم النظددام سدديمكا مددا إجددرا المراجعددة المسددتمرة وفرض الرقابة المحكمة على النظام مدا بدايدة تشدغيل والتعدرف علدى أوجد القصدور في ,كم أن يجب اختيار أسلوب المراجعة األكثر مالئمة ألدا عملية المراجعدة بجدودة مرتفعة دون اإلخالل باعتبارات التكلفة. -6-1مراحل عملية المراجعة المباشرة المستمرة: أصبحت أنظمة إدارة قواعد البيانات أمرا ً شائعا ً لالستخدام في معالجة بيانات المنشدأة حيث تحفظ البيانات بعدة نسخ في قاعدة البيانات بنف يددتم تشددغيلها فددي نف د الهيكلة أو البنيدة المنطقيدة ,وقدد الوقددت ورأو فددي كثيددر مددا المواقددع المختلفددة وتدددعم هددذه الددنظم التشغيل المباشر والتشغيل بالدفعات للبيانات .1 تبدددأ عمليددة المراجعددة بقبددول المهمددة وإرسددال كتدداب االرتبدداط بعدددها يقددوم المراجددع بالحصددول علددى معلومددات تؤهل د لمراجعددة عمددل جديددد أو تحددديث معلومات د إ ا كددان عمدديالً مسددتمرا ً يبدددأ بعدددها بددالتخطيط لعمليددة المراجعددة و لد بتحديددده االسددتراتيجيات الشدداملة لعمليددة المراجعددة مددا تحديددده لطبيعددة االختبددارات وتوقيتهددا وتكددون عمليددة التخطدديط هددذه بعددد فهددم المراجددع لطبيعددة نشدداط العميددل بشددكل جيددد ,2وفقددا ً لمعددايير المراجعة يجب على مراجع الحسابات أن يقوم أوالً باختبارات مدت االلتدزام ثدم يقدوم ثانيا ً بأدا اختبارات الجوهرية وفقدا ً لنتدائج اختبدارات مددت االلتدزام .إال أند وفدي ظدل المراجعة المستمرة يدتم أدا اختبدارات االلتدزام واالختبدارات الجوهريدة فدي آن واحدد هذا األسلوب ما االختبارات يطلق علي اختبارات ثنائيدة الهددف وهدي التدي يقدوم بهدا المراجع لتحديد مدت االلتدزام بمقومدات الرقابدة الداخليدة وأدا االختبدارات الجوهريدة للتفاصيل في نف الوقت ,أي استخدام الوقت بفعالية أكبر. 3 1د .صادق حامد مصطفى ,مرجع سبق ذكره ,ص.215 2د .هادي التميمي ,مرجع سبق ذكره ,ص.51 3د .أحمد محمد نور ,د.حسيا أحمد عبيد ,د .شحاتة السيد شحاتة ,مرجع سبق ذكره ,ص.330 28 بعددد االنتهددا مددا مرحلددة االختبددارات يقدددم المراجددع تقريددره يبدديا فيد رأيد فددي عدالددة تمثيل وصدق القوائم المالية بعد نهاية الفترة المالية ,وهدذا بالشدكل التقليددي فدي عمليدة المراجعددة الماليددة أمددا فددي عمليددة المراجعددة المباشددرة المسددتمرة فددأن تقددارير المراجددع تصدر في فترة قصيرة ( مثالً يوميا ً أو أسبوعيا) أو تكدون متاحدة بشدكل آندي حيدث أن تقارير عملية المراجعدة المسدتمرة والتدي تكدون متاحدة فدي كدل دخدول للمسدتخدم علدى موقع الشبكة أو تقدارير تحدت الطلدب وهدو مشداب للتقريدر الددائم المسدتمر ولكدا متداح فقط إ ا طلب خصيصا. ًً1 مددا هنددا نالحددظ إن مراحددل المراجعددة المباشددرة المسددتمرة التختلددف عددا المراجعددة التقليدية إال في أسلوب مرحلة االختبارات وإعداد التقارير. المبحث الثاني: آثار المراجعة المباشرة المستمرة: 1شددادي إبددراهيم جددوهرة ,ادور المراجعددة المسددتمرة فددي تحسدديا جددودة المعلومددات المنشددورة االلكتروني دا ً لخدمددة متخذي القراراتا ,رسالة ماجستير في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة ,جامعة الزقازيق ,2006 ,ص.67 29 إن المراجعة المباشرة المستمرة بما تقدمد مدا تأكيدد يتصدف باالسدتمرارية و لد مدا خالل إصدار المراجع لتقارير بشكل آني وبعد فترة زمنية قصيرة ما وقدوع األحدداث كان ل اآلثار االيجابية الكبيرة علدى متخدذي القدرارات مدا حيدث زيدادة الطلدب عليهدا إضافة إلى ماتحققد مدا وفدورات فدي تكداليف المراجعدة بشدكل عدام ,علدى هدذا سدوف ندرس في هذا المبحث مايلي: -1-2الطلب على المراجعة المباشرة المستمرة. -1-1-2حاجة متخذ القرار إلى تخفيض خطر المعلومات. -2-1-2حاجة المالك للرقابة المستمرة على اإلدارة. -3-1-2االستجابة لآلثار المهنية الجوهرية لتكنولوجيا المعلومات. -1-3-1-2التجارة االلكترونية. -2-3-1-2نظم التشغيل االلكتروني للبيانات. -3-3-1-2النشر االلكتروني للقوائم المالية. -2-2تكلفة المراجعة. -3-2أتعاب المراجع الخارجي. -4-2تأثير المراجعة المستمرة المباشرة على التكاليف. -1-4-2التكاليف المباشرة. -2-4-2تكاليف الوكالة :المخاطرة األدبية. -1-2الطلب على المراجعة المستمرة: 30 في حقيقة األمر تستمد المراجعة المستمرة الطلب عليهدا ,كخدمدة مهنيدة تصدديقي ,مدا الطلددب علددى المراجعددة الخارجيددة التقليديددة ,بصددفة أساسددية ,ومددا هددذا المنطلددق يمكننددا بلورة أهم أسباب وأشكال الطلب على المراجعة المباشرة المستمرة فيما يلي: -1-1-2حاجة متخذ القرار إلى تخفيض خطر المعلومات: يتمثددل السددبب االقتصددادي والرئيسددي للطلددب علددى المراجعددة بشددكل عددام هددو تخفدديض خطر المعلومات ,حيث أن كلمدا أصدبي المجتمدع أكثدر تعقيدداً ,كلمدا زاد احتمدال إمدداد متخدذي القدرار بمعلومدات ال يمكدا االعتمداد عليهددا .ويوجدد العديدد مدا األسدباب لددذل منها :1 -1صعوبة التوصل إلى المعلومات مباشرة :فمما الممكدا أن ال تتدوافر لددت متخدذ القرار إمكانية كبيرة للتوصل إلى المعلومات بشكل مباشر عا المنشدأة التدي يدتم التعامدددل معهدددا .ولدددذل يدددتم االعتمددداد علدددى المعلومدددات التدددي يقددددمها اآلخدددرون وبالتالي احتمال وجود تحريف متعمدد أو ييدر متعمدد بهدا وعنددما يدتم الحصدول على مثدل هدذه المعلومدات ,يدزداد احتمدال وجدود تحريدف متعمدد أو ييدر متعمدد بها. -2التحيز والدوافع الشخصية لمعد المعلومدات :ألند عنددما يدتم الحصدول علدى أي معلومات ما شخص التتفق األهداف التي يسعى إلدى تحقيقهدا مدع أهدداف متخدذ القددرار ,يمكددا أن يددتم إعددداد المعلوم دات علددى نحددو متحيددز لصددالي مددا يعدددها, وستكون لنتيجة وجود تحرف في المعلومات. -3الحجم الكبير للبيانات:مع زيادة حجم المنشات ,تزيدد عددد العمليدات الماليدة التدي تقوم بها ,ويؤدي لد إلدى زيدادة احتمدال التسدجيل ييدر الصدحيي فدي السدجالت والدفاتر ,وربما إخفا قدر كبير ما المعلومات. -4عمليددات التبددادل :زادت عمليددات التبددادل التددي تتسددم بالتعقيددد بدديا المنظمددات فدي العقددود القليلددة الماضددية ,وبالتددالي أصددبي األمددر أكثددر صددعوبة فددي تسددجيل هددذه العمليات على نحو مالئم. 1الفيا أريتز ,جيم لوي ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.30-28 31 إ ا الوسديلة التدي يجددب علدى المسددتخدميا االعتمداد عليهدا للحصددول علدى معلومددات موثوق فيها هي قيام مراجع مسدتقل بمراجعدة القدوائم الماليدة .وبالتدالي يدتم اسدتخدام المعلومات التي تم مراجعتها في اتخا القرار بافتراض أنها معلومات كاملة ,دقيقدة, وييددر مضددللة بشددكل مناسددب .ونظددرا ً ألندد يددتم إعددداد القددوائم الماليددة فددي معظددم الشركات للعديدد مدا المسدتخدميا ,فقدد أدت لد إلدى وجدود الطلدب علدى المراجعدة بشكل ملحوظ. إال أند وفدي ظددل التطدورات المتالحقدة فددي تكنولوجيدا المعلومدات لددم تعدد المراجعددة بشكلها التقليدي قادرة علة تخفيض الخطر الناتج ما تأجيل معالجدة المعلومدات إلدى نهاية الفترة المالية إ أن هذه المعلومات تفتقر إلى خاصية الوقتيدة والمالئمدة ومددت إمكانية االعتماد عليها إ أن عدم حصول المراجع علدى المعلومدات الالزمدة لد فدي اتخا القرار في الوقدت المناسدب يفقدد لد المعلومدات قيمتهدا وتصدبي ييدر مالئمدة التخا القرار المناسب. وهكددذا نددرت أن المعلومددات المحاسددبية تعتبددر صددادقة ومفيدددة إ أمكددا للمحاسددب االعتمدداد عليهددا كمقيدداس للظددروف واألحددداث االقتصددادية التددي تمثلهددا وخاصددة إ ا تددوفر لهددذه المعلوم دات قدددر مددا الموضددوعية المتمثددل فددي عدددم التحيددز والخلددو مددا األخطا واألمانة في إعداد هذه المعلومات.1 ففي ظل اإلفصاح الفوري عا المعلومات المالية ,ما المفترض أن هدذه المعلومدات تستوفي خاصدية الوقتيدة .ويجدب أن تكدون هدذه المعلومدات مالئمدة أليدراض اتخدا القرارات الفورية أو المتسارعة .وبدالقطع حتدى تكدون هدذه المعلومدات موثدوق فيهدا يجب أن تكدون قدد تدم مراجعتهدا مراجعدة مسدتمرة ,حتدى يمكدا االعتمداد عليهدا فدي اتخددددددددددا القددددددددددرارات باالختيددددددددددار بدددددددددديا البدددددددددددائل المتاحددددددددددة والممكنددددددددددة وبما يعظم صافي المنفعة لمتخذ القرار. فيمكننا القول أن إفصاح شركة ما عا معلومدات فوريدة مدا شدأن أن يمدد المسدتثمر فددي أسددهم الشددركة بالبورصددة بمعلومددات فوريددة .فددإن كانددت هددذه المعلومددات تددم 1جيري ويجانت ,دونالدكيو ,المحاسبة المتوسطة ,ترجمة د .كمال الديا سعيد( ,الرياض :دار المريخ,)1988 , ص.44 32 مراجعتهددا مراجعددة مسددتمرة ,فإند سددوف يسددتثمر فددي أسددهم الشددركة إ ا كددان األمددر مربح دا ً بالنسددبة ل د ,أو سددوف يبيددع أسددهم الشددركة إ ا كددان ل د فددي صددالح .وفددي الحددالتيا فددإن المعلومددات الماليددة الفوريددة إلددي تددم مراجعتهددا مراجعددة مسددتمرة قددد ساعدت في اتخا القرار السليم ,أي تجنب خطر عائد القرار الخطأ.1 -2-1-2حاجة المالك للرقابة المستمرة على اإلدارة: المراجع الخارجي هو وكيل المساهميا الذيا يعتمدون على البيانات الماليدة المدققدة وعلى المدقق الخارجي التحقق إ ا كانت اإلدارة كفو ة في إدارة أموالهم. 2 إ أن تكاليف الوكالة أو مشاكل الوكالة تنشأ نتيجة النفصال الملكية عا اإلدارة. وما النظريات التي فسدرت الطلدب علدى المراجعدة هدي نظريدة الوكالدة التدي تدنص على أن مع وجود تعارض بيا أهداف الوكيدل والموكدل فأند توجدد دائمدا ً إجدرا ات لدو تددم تنفيددذها فإند يمكددا التحقددق مدا أن الوكيددل يقددوم باألعمدال التددي تحقددق أهددداف الموكدل .علدى سدبيل المثددال النظريدة تفتدرض أن المسدداهميا سدوف يقومدون بشددرا أسددهم فقددط فددي حددال وجددود أس د لحمايددة استشدداراتهم وواحدددة مددا أهددم أس د هددذه الحماية هي مراجعة القوائم المالية عا طريق مراقدب حسدابات ,وبالنسدبة ألعضدا مجل اإلدارة فالنظرية ترت أنهم يهمهم ثقة المسداهميا فدي القدوائم الماليدة التدي تدم مراجعتهدا حيددث أن شد المسداهميا فددي نوعيددة المراجعدة التددي تمددت قدد تددؤدي إلددى إحجام المساهميا عا االستثمارات في الشركة.3 علددى هدددذا نددرت بأنددد إ ا كاندددت رقابددة المسددداهميا علددى مجدددال إدارة الشدددركات المسدداهمة حددق أصدديل لهددم باعتبددارهم المددالك فددإن هددذا الحددق لددا يختلددف فددي ظددل المراجعدددة المسدددتمرة بدددل بدددالعك فدددإن المراجعدددة المسدددتمرة سدددتكون أداة للرقابدددة الخارجية المستمرة ما جانب المالك على مجال أدارة الشركات. 1د .أحمد محمد نور ,د.حسيا أحمد عبيد ,د .شحاتة السيد شحاتة ,مرجع سبق ذكره ,ص.336 2د .هادي التميمي ,مرجع سبق ذكره ,ص.30 3http://www.acc4arab.com 33 ولتوضدديي مددا كر اند إ ا سددلمنا بددأن المعلومددات الماليددة الفوريددة أداة للرقابددة الماليددة المستمرة ما جانب المساهميا علدى مجلد اإلدارة فدإن المراجعدة المسدتمرة تددعم هذه الرقابة الن المراجعة المستمرة تحقق قيمة مضافة مستمرة لهذه المعلومات.1 -3-1-2االستجابة لآلثار المهنية الجوهرية لتكنولوجيا المعلومات: أدت تكنولوجيددا المعلومددات إلددى تغيددرات ملحوظددة علددى طريقددة قيددام المنشددأة بأعمالهددا وتوصيل المعلومات حيث تمثدل تكنولوجيدا المعلومدات بمتغيراتهدا أهدم معدالم وسدمات بي ة األعمال المعاصرة. والذي زاد االهتمام بهذه التطورات هو بي ة األعمال التنافسية بدرجة عالية في الوقدت الحالي ,ويمكا عرض التغيرات في بي ة األعمال والتي هي نتيجة لهذه التطورات فدي تكنولوجيا المعلومات فيمايلي: التجارة االلكترونية. نظم التشغيل االلكتروني للبيانات. نشر التقارير عبر شبكة االنترنيت -1-3-1-2التجارة االلكترونية: يتدديي مباشددرة النشدداط االلكترونددي تددوفير العديددد مددا النفقددات والددزما المتعلقددان بتبددادل العديددد مدددا المسددتندات الورقيدددة الرسددمية المرتبطدددة بالنشدداط التجددداري وفيمددا يتعلدددق بالتجارة االلكترونية فإنها يمكا أن تنفذ عموما ً ما خالل نمطيا: 2 أ -أنظمة تبادل البيانات الكترونياً: أي نقل البيانات المتاحة على مستندات النشاط العادية كالفواتير مدثالً مدا حاسدب إلدى أخر ,ويستلزم تنفيدذ لد تدوافر مسدتلزمات ماديدة وبرمجيدات مناسدبة ,حيدث يدتم تنفيدذ أنظمة تبادل البيانات الكترونيا بطريقتيا: -1شممبكة قيمممة م:ممافة :وهددي شددبكة حاسددب تقددوم بتشددغيلها شددركة ثالثددة ,وبالنسددبة للشركتيا ينفدذان التجدارة االلكترونيدة مدا خدالل أنظمدة تبدادل المعلومدات االلكترونيدا ً فيكون لكل منها صندوق بريد االلكتروني على حاسب الشركة التي تمل شدبكة القيمدة 1د .أحمد محمد نور ,د.حسيا أحمد عبيد ,د .شحاتة السيد شحاتة ,مرجع سبق ذكره ,ص.337 http:www.infotechaccountant.com 34 2 المضافة ,فيقوم هذا الحاسب بتبادل البيانات بيا صناديق البريد االلكترونيدة للشدركات على الشبكة. -2الشمبكة الخاصممة :هنددا تقددوم شددركتان تريبدان بتبددادل البيانددات الكترونيدا ً أليددراض تنفيددذ التجددارة االلكترونيددة ,يتفقددان بإنشددا الشددبكات الخاصددة بكددل منهمددا بحيددث يتفقددان على نمط البيانات التي تستخدم في التبادل بينهما. ب -أنظمة التجارة على االنترنيت: تعتبددر التجددارة االلكترونيددة إحدددت النشدداطات االقتصددادية التددي تمثددل تحددديا ً أمددام مهنددة المحاسبة والمراجعة و ل الن أدلة اإلثبدات المرتبطدة بالعمليدات التجاريدة مدا أوامدر شددرا وعددرض أسددعار واثبددات فددي الدددفاتر والسددجالت وطددرق السددداد تكددون بشددكل اإللكتروني. وعلى هذا تعرف التجارة االلكترونية على أنها نظام يتيي عبر االنترنيت حركدات بيدع وشرا السلع والخدمات والمعلومدات كمدا يتديي أيضدا ً الحركدات الكترونيدة التدي تددعم توليددد العوائددد مثددل عمليددات تعزيددز الطلددب علددى تل د السددلع والخدددمات والمعلومددات, وخدمددة العمددال ويمكددا تشددبي التجددارة االلكترونيددة بسددوق الكترونددي يتواصددل فيدد البائعون (مورديا أو شركات أو محالت) والوسطا (السماسدرة) والمشدترون ,وتقددم في د المنتجددات والخدددمات فددي صدديغة افتراضددية أو رقميددة وكمددا يدددفع ثمنهددا بددالنقود االلكترونية.1 وبندددا علدددى ماتقددددم يمكدددا اجددداز أهدددم الفوائدددد المسدددتفادة مدددا تطبيدددق نظدددام التجدددارة االلكترونية في اآلتي :2 -1الوصول إلى العمال 24ساعة يومياً. -2نشر كتلوك إعالن عا المنتجات والخدمات يحتدوي علدى احددث المعروضدات للعمال . -3سهولة نشر الخدمات واالتفاقات بيا المتعامليا. 1 http:www.c4arab.com 2د.محمد مصطفى احمد الجبالي ,ااالتجاهات الحديثة في المراجعة في ظل المتغيرات التكنولوجية في نظم المعلومات المحاسبيةا ,المجلة العلمية لالقتصاد والتجارة ,كلية التجارة ,جامعة عيا شم ( ,العدد األول, ,)2002ص .305 35 -4توفير البيانات والمعلومات عا نوعية التجدارة والسدلع التدي يتجدر فيهدا ,سدوا في شكل مطبوع أو معروض على شاشة الحاسب في موقع المستهل . -5مدني فرصدة البحددث المسدتمر ألطددراف التعامدل لنشدر بيانددات إضدافية وإضددافة سلع جديدة. -6تسهيل عملية سداد الصفقات ما خالل نف أساليب االتصال ,و ل باالسدتفادة بمختلف طرق السداد ,خاصة باستخدام بطاقدة الفيدزا ,والحصدول علدى فداتورة بيددع فددور إتمددام السددداد ,مددع تددوفير الحمايددة الكافيددة لعناصددر التعامددل وتددوفير للبيانات والمعلومات المتداولة ,خالل أسلوب التجارة االلكترونية. -2- 3-1-2نظ التشغيل االلكتروني للبيانات: يسددهم نظددام المعلومددات المحاسددبية بصددورة إيجابيددة فددي تقددديم المعلومددات المفيدددة فددي مجددال التخطدديط والرقابددة واتخدا القددرارات عددا طريددق أفددراد وجهددات داخددل المنشددأة وخارجها ولكي تحقق المعلومات فوائدها المرجوة منها ينبغي أن تكون دقيقة ومالئمدة تقدم في التوقيت المناسب وهذا يعني ضرورة األخذ بإحدداث تقنيدة مناسدبة للمعلومدات لددذا تسددتخدم المنشددات الحاسددبات االلكترونيددة فددي تشددغيل بياناتهددا و لد لمددا تددوفره مددا سرعة ودقة في تشغيل وتداول تل البيانات.1 مع ل فإن األنظمة االلكترونية لم تغير المناهج والطرائدق المحاسدبية ولكنهدا ييدرت بصددفة أساسددية وجوهريددة اإلجددرا ات المحاسددبية كمددا أن أهددداف المراجعددة لددم تتغيددر ولكا األدوات التي يستخدمها المراجعون لتحقيق هذه األهداف قد تغيرت.2 فقدد تطدورت نظدم المعلومدات المحاسدبية حتددى وصدلت إلدى نظدم المعلومدات المباشددرة ات الوقددت الحقيقي(الفددوري) أي أنهددا تتلقددى المعددامالت وتقددوم بتشددغيلها علددى نحددو مسددتمر .وفددي هددذا الصدددد يعنددي التشددغيل و الوقددت الحقيقددي القيددام بإدخددال البيانددات 1د .محمد سدمير كامدل ,أساسميات المراجعمة فمي مل بيئمة نظم التشمغيل االلكترونمي للبيانمات( ,اإلسدكندرية :دار الجامعية ,)1999 ,ص.1 2د .سمير أبو يابدة ,االتجاهمات الحديثمة فمي الرقابمة والمراجعمة فمي ألنظممة االلكترونيمة للمعلوممات( ,دبدي :دار القلم ,)1988 ,ص.7 36 وإجرا المعالجة المطلوبة وإظهار النتيجدة بأقصدى سدرعة ممكندة ,بحيدث تتدوفر لددت متخذ القرار المعلومات الالزمة في الوقت المناسب ,ويعني ل في التطبيقات التجارية تدوفر االسدتجابة السدريعة وتحدديث الملفدات فدور إدخدال المعدامالت والدتمكا ما معرفة النتائج بأسرع وقت ممكا.1 ميزات األنظمة المحاسبية االلكترونية:2 -1تحقيق السرعة والدقة فدي العمليدات الحسدابية وتحقيدق الرقابدة الداخليدة بكفدا ة وفعالية. -2يتددوافر فيهددا المالئمددة والثقددة واالعتماديددة والقابليددة للمقارنددة بدديا تكلفددة إنتددا المعلومددات والمنفعددة المتوقددع الحصددول عيهددا منهددا و ل د مددا يعددرف بمعددايير جدددودة المعلومدددات كمدددا أوضدددحتها هي دددة المحاسدددبة والمراجعدددة لددددول مجلددد التعاون الخليج العربي. -3تحديث البياندات المحاسدبية ,نظدرا ً الن الفوريدة فدي الحصدول علدى المعلومدات تتيي قددر كبيدر مدا المطلدوب منهدا ,ممدا يدؤدي إلدى سدرعة اسدتخرا التقدارير المطلوبة بعد التحقدق مدا صدحة أرقامها(مثدل أرقدام حسدابات المددينيا) والتدي تشددملها العمليددات ,ويددتم لدد فددي مسددتويات عاليددة مددا الثقددة فددي المعلومددات (كمخرجات للنظام) مع إمكانية وضع الخطط والموازنات. ومددع كددل الميددزات السددابقة نددرت أن التشددغيل االلكترونددي للبيانددات يثيددر الكثيددر مددا المخاطر بسب انتهاك رقابدة هدذه الدنظم ,إضدافة إلدى مخداطر انتهداك أمدا هدذه الدنظم. ونظرا ً ألهمية نظام المعلومات المحاسبي ,فقد أشار تقرير صادر عا منظمدة التعداون االقتصددادي والتنميددة ,إلددى أهميددة تددوفير أسدداليب رقابددة محكمددة لضددمان أمددا وسددالمة المعلومات المستقاة ما تل النظم التكنولوجية .وعادة ما يتسبب في جرائم المعلومدات وعدم توافر أساليب أمنية مناسبة بشأنها ,عدد ما المسببات والصور التالية:3 1د .صادق حامد مصطفى ,مرجع سبق ذكره ,ص.217 2د .أماني هاشم السيد حسا هاشم ,اتفعيل دور المراجعة في مواجهة أخطار أما نظم المعلومات المحاسبية االلكترونيةا ,المجلة العلمية لالقتصاد والتجارة ,كلية التجارة ,جامعة عيا شم ( ,العدد األول,)2005 , ص.165 3د.محمد مصطفى احمد الجبالي ,مرجع سبق ذكره ,ص.272 37 -1كافة عمليات اإللغدا أو التعدديل التدي تطدرأ أمدا علدى بياندات الحاسدب أو علدى برامج التشغيل ,مما يؤثر على نتائج التشغيل ما المعلومات. -2تدمير بعدض بياندات وبدرامج الحاسدب ,التدي تمثدل حقيقدة أحدد عناصدر أصدول المشروع ,والتي تحتا إلى قدر مناسب ما الحماية. -3االتصال يير الرسمي ويير المسموح ب ,ببيانات وملفات الحاسدب المختلفدة, بواسدطة أشدخاص ييددر مسدموح لهدم بددذل ,ممدا يدؤثر علددى هددف الفصدل بدديا الوظددائف المختلفددة ,ويددؤدي حتم دا ً إلددى تددداخل االختصاصددات ,ممددا يددؤدي فددي نهاية إلى عدم تحديد المسؤوليات عا أية أخطا . -4حدوث سرقة فدي بدرامج تشدغيل الحاسدب ,و لد بأخدذ نسدخ مدا البدرامج التدي تمتلكها الشركة ,ومسدجلة علدى الحاسدب ,وهدو األمدر الدذي وإن كدان لدا يدؤثر سلبا ً على ملكيدة أو مقددرة البدرامج علدى إفدادة الشدركة ,إال اند سدوف يضدعف الميزة التنافسية النسبية لتل الشركة في امتالكها لبدرامج الحاسدب اآللدي ,التدي دفعددت فيهددا مبددالغ كبيددرة عنددد اقتنائهددا ,وبالتددالي يسددمي للغيددر بمنافسددة الشددركة, والى ضعف لميزة التنافسية للتشغيل االلكتروني بصفة عامة بتل الشركة. وبالتدددالي نتيجدددة لمخددداطر التدددي تتعدددرض لهدددا الدددنظم االلكترونيدددة فدددي بي دددة األعمدددال المعاصددرة فددإن ل د وضددع تحددديات أمددام مهنددة المحاسددبة والمراجعددة ممددا أدت إلددى ضرورة وجود نظم للفحص والرقابة االلكترونية المستمرة. وهذا بالتالي أثر كثيرا في عملية المراجعة حيث نشأت الحاجة للمراجعة اآللية ما أجل زيادة درجة الموثوقية في البيانات التي تجعلها أساسا يعتمد علي في عملية اتخا القرارات. -3-3-1-2النشر االلكتروني للقوائ المالية: شهد نهاية عقد التسعينات مدا القدرن المنصدرم وبدايدة األلفيدة الثالثدة ممارسدة إصددار التقارير والقوائم المالية علدى شدبكة االنترنيدت وبشدكل يختلدف عدا اإلصددار التقليددي 38 لها ,ويعتبر النشدر االلكتروندي للقدوائم الماليدة نتيجدة للتطدورات التقنيدة المصداحبة فدي قطاع األعمال ,وكما ان يوفر التكلفة و السرعة والتوقيدت المالئدم فدي الحصدول علدى المعلومات وبالتالي زيادة المنفعة وحرية للحصول علدى المعلومدات فاند الزال يعمدل مصحوبا ً ببعض التحديات .فمع ظهور النشر االلكتروني للقوائم المالية أصبحت مهندة المحاسددبة والمراجعددة مطالبددة بددأن تسددتجيب وتكيددف ممارسدداتها ومعاييرهددا التقليدي دة لريبة وطلب الشركات وأسواق المال. 1 وما أسباب نشر المعلومات المالية عبر االنترنيت:2 -1الحصول على ميزة تنافسية وإستراتيجية. -2سرعة توصيل المعلومدات إلدى المسداهميا والمدورديا ,تلبيدة الحتياجداتهم مدا المعلومات ولجعلهم على اتصال دائم مع المشروع. -3دعم القائميا على تقييم أدا المشروعات على المسدتوت القدومي ,وربمدا أيضدا بهدف تدعيم وتوفير المعلومات المناسبة لمراجعي الحسدابات لسدرعة االنتهدا ما عملية المراجعة مما يؤدي إلى التخلص ما مشكلة تأخر عمليدة المراجعدة. وربما لتقرير السالمة المالية لتل المشروعات عنددما يطلدب مدنهم تقريدر لد في شكل خدمات مراجعة خاصة. وقد قامت الكثير ما الشركات الكبرت في معظم دول العالم بنشر تقاريرها المالية فدي موقددع الشددركة علددى االنترنيددت ,ومددا المالحددظ اخددتالف طبيعددة ومحتويددات التقددارير المالية المنشورة الكترونيا ً بيا الشركات ,ففدي بعدض األحيدان يصداحب تلد التقدارير, تقرير مراجع الحسابات بدون توضيي لنوعية المعلومات المدققة وييدر المدققدة .ومدا شددأن هددذه الممارسددة الغيددر المنتظمددة أن تددؤدي إلددى معلومددات خادعددة وبالتددالي تضددلل مسددتخدمي القددوائم المالي دة .وفددي حالددة وجددود تقددرر المراجعددة علددى موقددع العميددل أو كجز ما المعلومات المنشورة علدى الموقدع االلكتروندي للعميدل ,فقدد يدؤدي لد إلدى اعتقاد زائري الموقدع بدأن تقريدر المراجدع يغطدي جميدع المعلومدات الماليدة المنشدورة على موقع العميل. 1د .عبيد با سعد المطيري ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.205-204 2د.محمد مصطفى احمد الجبالي ,مرجع سبق ذكره ,ص.293 39 فقد أشار معظم الباحثيا إلى أن مهنة المحاسبة والمراجعة تواجد تحدديات جديددة فيمدا تعلق بنشر القدوائم الماليدة علدى اإلنترنيدت ممدا يدؤدي إلدى إضدعاف الثقدة فدي البياندات التالية وما هذه التحديات: 1 -1لجددو الشددركات إلددى نشددر قددوائم ماليددة ييددر مدققددة فددي مواقعهددا علددى الشددبكة العالمية (االنترنيت) أو الربط بيا بياناتها المالية المدققدة أو ييدر المدققدة علدى االنترنت مما قد يؤدي إلى تضليل المستخدميا. -2تعددرض البيانددات الماليددة المنشددورة علددى االنترنيددت والمدققددة أو ييددر المدققددة للتالعب والتغير ما قبل أطراف أخرت بسب عدم تأميا الموقع االلكتروني. -3تعرض البياندات الماليدة المنشدورة علدى االنترنيدت والمدققدة للتالعدب والتغيدر ما قبل صاحب المنشأة. وهكددذا نددرت أند نتيجددة للتطددورات السددابقة فددي تكنولوجيددا المعلومددات فددان المراجعددة المستمرة جا ت استجابة لآلثار الحتمية لهذه التكنولوجيا على المحاسبة والمراجعة. فقددد كددان لظهددور االنترنيددت واالسددتخدام المتزايددد للتجددارة االلكترونيددة ,ومددع التطددور التقني في المعلومدات تددرجت قطاعدات األعمدال فدي اسدتخدامها وتشدغيلها ومعالجتهدا واحتفاظها بالمعلومات والبيانات الخاصة بالعمليات التجاريدة ,ونتيجدة التقددم المسدتمر فددي تكنولوجيددا الويددب تدددرجت اللغددة المسددتخدمة فددي قطدداع األعمددال االلكترونددي مددا تبادل البيانات الكترونيا ًحتى وصلت إلى لغة التقارير المالية االلكترونية .ولدذا تصدبي المراجعددة االلكترونيددة المسددتمرة ضددرورية بسدبب اعتمدداد الكثيددر مددا منشدداة األعمددال على اللغة المالية للتقارير المالية إلعداد أنظمتهدا الماليدة ومدا ثدم نشدر تقاريرهدا علدى االنترنيت. وفي الوقت الحاضر تحظى لغة )Extensible Business Reporting (XBRL Languageإلعداد أنظمتها المالية وما ثم نشر تقاريرها عبر االنترنيت .وفي الوقت الحاضر تحظى لغة XBRLعلى دعدم مدا قبدل الهي دات المحاسدبية العلميدة إلكسدابها المزيد ما االنتشار في قطاع العمال ,وهدي لغدة الكترونيدة تسدتخدمها المنشداة لتسدجيل 1د .عبيد با سعد المطيري ,مرجع سبق ذكره ,ص.305 40 وعرض المعلومات المالية .وباستخدام هذه اللغة فان البيانات يدتم إدخالهدا مدرة واحددة ويددتم معالجتهددا لتظهددر فددي أشددكال عدددة سددوا لطباعددة القددوائم الماليددة أو تظهددر بلغددة HTMLعلددى موقددع الشددركة االلكترونددي ,أو لتعبددة النمددا المطلوبددة مددا الجهددات الرقابية ,أو يمكا إظهارها بأي شكل حسب االحتيا . وهذه المعالجة االلكترونية للبياندات والمعلومدات الماليدة مدا شدأنها أن تندتج معلومدات مالية فوريدة ,كمدا إن هدذا التغيدر مدا النظدام المحاسدبي التقليددي إلدى الدنظم المحاسدبية الفوريددة يتطلددب إجددرا ات مراجعددة تتماشددى مددع طبيعددة الددنظم المحاسددبية والمسددتندات االلكترونيددة .ويجددب اإلشددارة إلددى أن الهدددف األساسددي مددا مراجعددة القددوائم الماليددة ومعايير المحاسدبة المتعدارف عليهدا ال يتغيدر بسدبب التحدول فدي الدنظم المحاسدبية مدا المعالجة التقليدية إلدى االلكترونيدة ,ولكدا إجدرا ات المراجعدة ممكدا أن تتغيدر بسدبب اختفا مسار المراجعة التقليدي وهذا ما استلزم ظهور مشروع المراجعة المستمرة .1 -2-2تكاليف المراجعة:2 تعددرف تكدداليف المراجعددة علددى أنهددا التكدداليف التددي يتحملهددا المراجددع فددي سددبيل إبدددا الدرأي عدا مددت عدالدة القدوائم الماليدة ومدا يترتدب علدى هدذا الدرأي مدا آثدار ,ويمكددا تقسيم هذه التكاليف إلى مايلي: -1التكاليف المباشرة للمراجعة: وهي التكاليف الالزمة لتنفيذ عملية المراجعة بشكلها الطبيعي والتي البد للمراجدع مدا تحملهددا نتيجددة الرتباطهددا بجميددع مراحددل تنفيددذ المراجعددة مثددل المصددارف اإلداريددة وتكدداليف تنفيددذ إجددرا ات واختبددارات المراجعددة وتكدداليف االرتبدداط بعمليددة المراجعددة وتكدداليف إعددداد تقددارير المراجعددة أو بمعنددى آخددر هددي تكدداليف الحصددول علددى أدلددة اإلثبات وإجرا ات االختبارات المناسبة وإصدار تقرير المراجعة. -2التكاليف غير المباشرة للمراجعة: 1المرجع السابق ,ص ص .212-211 2د .عمر محمد سيدي,ا نمو مقترح لقياس مستوت الجهد في تنفيذ عملية المراجعة لترشيد تكلفتهاا ,رسالة دكتوراه في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة ,جامعة عيا شم ,2005 ,ص.27 41 وهي التكاليف المترتبة على أدا خدمة المراجعة دون المستوت المطلوب وتتمثدل فدي التكددداليف المرتبطدددة بفشدددل المراجعدددة وتكددداليف المقاضددداة وفقدددد األتعددداب المسدددتقبلية والتعويضات المدفوعة لألطراف المسدتفيدة مدا خددمات المراجعدة والخسدارة الناشد ة عا فقدان المكتب لسمعت وشدهرت أو بمعندى آخدر هدي الخسدائر المتوقعدة لمسدتخدمي القوائم المالية عند حدوث فشل المراجعة والتي ما المتوقع أن يتحملها المراجع. فعنددد تحديددد تكدداليف المراجعددة ,تهددتم الشددركات باألتعدداب التددي يحصددل عليهددا مكاتددب المراجعة. ولقد أخذت تكاليف المراجعة بالتزايد فدي السدنوات األخيدرة بسدبب تضدافر العديدد مدا العوامددل فددي التددأثير عليهددا ,وال تخض دع أي منهددا سددوا لسدديطرة مكاتددب المراجعددة أو لسيطرة الشركات الخاضعة للمراجعة. -3-2أتعاب المراجع الخارجي. ما البديهي أن تكون مسألة تحديد األتعاب ما اختصاص ما قدام بدالتعييا ,وعدادة تدتم عملية تحديد األتعاب بيا المراجع وما كلف بالمراجعة .ويجدب أن ندذكر األتعداب فدي عقددد مكتددوب موقددع مددا قبددل المراجددع والعميددل ,علددى أن ن دذكر أيض دا ً قددي هددذا العقددد الخدمات المطلوبة والمدة الزمنية التي يغطيها العقد. ونود أن نشير إلى أن تحديد األتعاب فدي الشدركات المسداهمة ال يجدب أن يفدوض إلدى مجل اإلدارة أو اإلدارة العليا بالشركة حتى ال تمارس أية ضغوط على المراجع مدا شأنها أن تنقص ما استقاللية وموضوعيت . أمددا بالنسددبة إلددى تقدددير األتعدداب مددا قبددل المراجددع ,يجددب أن ال تكددون جزافيددة وييددر مدروسة لما لذل ما تأثير ضار على المراجع ,سوا ماديا ً أو معنوياً ,أما لكونها أقدل مما يجب أو أكثر مما يجب .وهناك عدة عوامل والتدي يجدب أخدذها فدي االعتبدار عدا تقدير األتعاب ما قبل المراجع ,نذكر منها: -1حجم الشركة وطبيعة نشاطها. 42 -2نظدام الرقابددة الداخليدة المطبددق .فكلمدا كددان نظدام الرقابددة الداخليدة جيدددا ً وكفددو كلما أدت لد إلدى تضدييق مددت اإلجدرا ات التدي يقدوم بهدا المراجدع وبالتدالي وقت أقل وتكلفة أقل ,والعك صحيي. -3استخدام أسلوب العينات اإلحصائية في عملية المراجعدة لمدا لهدا مدا أثدر كبيدر في سرعة انجاز العمل وما ثم تقليل تكلفة عملية المراجعة. -4درجة المخاطرة في وجهة نظدر المراجدع ,فكلمدا زادت درجدة المخداطرة كلمدا أدت ل بالمراجع بأن يقوم بتوسيع نطاق إجدرا ات المراجعدة وبالتدالي زيدادة الوقت المستغرق وارتفاع التكلفة ,ودرجة المخداطرة تتناسدب عكسدا ً مدع كفدا ة نظام الرقابة الداخلية ,فمتى كاندت نظدم الرقابدة الداخليدة ضدعيفة أدت لد إلدى ارتفاع درجة المخاطرة والعك صحيي. -5درجة الميكنة المستخدمة في النظام المالي وتعقد عمليات الشركة مما يستدعي تخصصات مختلفة إلتمام عملية المراجعة وبالتالي زيادة تكاليف المراجعة.1 -6قيمة مبيعات أو إيرادات العميل. -7تعدد فروع الشركة. -8المنافسة بيا مكاتب المراجعة. -10قيمة أصول المنشأة محل المراجعة وعدد فروعها وصافي ربحها. -11نوع القطاع الذي تعمل ب المنشأة ونسبة المدينيا إلى إجمالي األصول. -12عدد ساعات العمل الالزمة إلنجاز المراجعة. -13مدت تقديم مكتب المراجعة لخدمات استشارية للمنشأة محل المراجعة.2 لدت اختبدار المراجعدة كسدلعة فدي نظدام اقتصدادي تجريبدي فدي المخبدر ،تبديا أن المراجعة تضيف قيمة إلى اإلفصاح الذي يعلا عن مديرو الشدركات ،كتسدويق لنتدائج أعمالهم ،يتمخض عا بيع األوراق المالية في السوق ،والش أن النظرة إلى مراجعدة 1د .إدري عبد السالم اشتيوت ,المراجعة معايير وإجراءات( ,الطبعة األولى؛ ليبيا :دار الجماهيرية ,)1990 ,ص ص.47-46 2د .أحمد سباعي ،د .خالد الخاطر ،االعوامل المؤثرة في تحديد أتعاب مراجعة الحسابات-دراسة ميدانية تطبيقية على دولة قطرا ,مجلة جامعة الملك عبد العزيز ( ,مجلد ،18العدد ،)2ص .3 43 الحسابات كسلعة ،يجعل ما األتعاب مسدألة أساسدية تدؤثر فدي نوعيدة السدلعة المقدمدة، وإن تددرك مسددألة األتعدداب فددي يددد اإلدارة ،يجعددل المراجددع معرض دا ً لخطددر تخفدديض أتعاب ،إ ا لم يخضع لمطالب اإلدارة.1 ولذل أبقت بعض التشريعات كالتشريع اإلنكليزي والسوري .هذا األمر بيدد الجمعيدة العموميدددة ،ففدددي سدددوريا المدددادة ( )219فقدددرة (د) قدددانون التجدددارة السدددوري :اإن مدددا صددالحية الهي ددة العامددة انتخدداب أعضددا مجل د اإلدارة ومفتشددي الحسددابات وتعيدديا األجر الذي يؤدت لهم خالل العام إن لم يكدا معديا فدي النظداما .بينمدا جعلتد بورصدة األوراق المالية بيد لجنة المراجعة التدي تعديا أصدالً مدا الجمعيدة العموميدة ،بالتدالي: ض ِمات اإلسدتقاللية، المشرع السوري أعطى الجمعية العمومية حق تحديد األتعاب فهو ت ولكن تخلف عا ضرورة تناسب األتعاب مدع الجهدود المبذولدة ،عنددما اسدتلزم تحديدد األتعاب بشكل مقدم.2 -4-2تأثيرات المراجعة المباشرة المستمرة على التكاليف: إن مدخل نظام المراجعة المستمرة يتطلب تكلفة مراجعة مبدئية أعلى ما مما بالنسبة لمدخل المراجعة التقليدية.3 ي رتبط الطلب السوقي على المراجعة المباشرة المستمرة بشكل كبير بالمنافع و الفوائد التي تمنحها المراجعة ات الدورية العالية لألطراف المتهمة بالمنشأة ,و إن الفهم الواضي لهذه المنافع سيكشف عا الشروط التي وفقها تكون المراجعة المباشرة المستمرة قـيّـمة و متى يكون ما المالئم استخدامها. -1-4-2التكاليف المباشرة: 4 1د .حسيا القاضي ،د .عصام قريط ,د.حسيا دحدوح" ،أصول المراجعة"( ،دمشق :منشورات جامعة دمشق، ،)2007ص .223 2لينا أسعد ,ادراسة تحليلية مقارنة ألوج الشب واالختالف لكل ما المراجع الداخلي والمراجع الخارجيا، رسالة ماجستير في المحاسبة غير منشورة ،كلية االقتصاد ،جامعة حلب ,2003 ،ص .92 3د .صادق حامد مصطفى ,مرجع سبق ذكره ,ص.215 4د .الكساندر كوجان ,ايفرام سوديت ,مايكلوس فاسرهيالي ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.17-16 44 سيعتمد النجاح المطلق للمراجعة المباشرة المستمرة على مزاياها التكاليفية .ففي الوقت الحالي تعتبر المراجعة المباشرة المستمرة مالئمة ما الناحية التكنولوجية في قطاعات صناعية معينة و أليراض محددة ,و على كل حال فإن قبول المراجعة المباشرة المستمرة يعتمد عما إ ا كانت ممكنة أو مالئمة ما الناحية االقتصادية ,مثال عما إ ا كان ما الممكا تخفيض تكاليف المراجعة المباشرة المستمرة إلى المستويات التي تحقق تكاليف تطبيقها بكفا ة ,فنظام المراجعة المباشرة المستمرة يمكا أن يوفر على المراجعيا تكاليف العمل التي كانت تنفق في المراجعة التقليدية ,وهذه الوفورات المستمرة تتمثل بتكاليف مادية مثل تكاليف وقت االنتقال و السفر و تكاليف الفحص المادي و تكاليف التجميع اليدوي للدليل وتكلفة المقابالت شخص لشخص ,باإلضافة إلى ل فإن هناك انخفاض في تكاليف التكنولوجيا المطلوبة لتطبيق المراجعة المباشرة المستمرة مثل األجهزة و البرامج و أدوات االتصال بالشبكة ,وهذه الوفورات في التكلفة تجعل ما الممكا استخدام و تطوير نظام المراجعة المباشرة المستمرة بدون تحمل تكاليف يير التكاليف المسوح بها ,و على كل حال فإننا نالحظ بأن التكاليف الفعلية لتطوير نظام المراجعة المباشرة المستمرة ستبقى عند مستوت تكاليف اإلنشا األساسية مثل تكلفة تطوير البرامج التي لا تتأثر كثيرا بالتطور التكنولوجي . -2-4-2تكاليف الوكالة :المخاطرة األدبية: يوجد ثالث مصادر رئيسية تؤدي إلى ظهور تكلفة الوكالة ,وهي: أ -الملكية الجزئية المشتركة: عندما يقوم المال ر المدير ببيع أسهم عادية لمالك آخريا ما خار المنشأة فإن بذل يتنازل طواعية عا ملكيت الكاملة للمنشأة ,ولكن في نف الوقت يظل مديرا ً أي يحتفظ لنفس بحق اتخا القرارات .وبافتراض أن هذا المال رالمدير يسعى لتعظيم منفعت الشخصية فسوف ينشأ لدي الحافز لالستفادة ما هذا الموقف ,فالمال الذي ينفق على منصب كمدير مبلغ معيا في حال كان مالكا ً للمنشأة كلها ,فإن قد يفكر في 45 زيادة هذا التفاق عندما يشترك مع مالكا ً آخريا طالما أن ال تحمل كل هذه التكاليف. ب -المديونية: عندما تلجأ المنشأة إلى الديون يدخل في العالقة الطرف الثالث هو الدائنون ,ويؤدي هذا األمر إلى تعقيد المشكلة حيث أن بموجب عقد القرض الذي يتم بيا الدائنيا واإلدارة تنشأ عالقة وكالة ما أخر حيث يقوم الدائنون بتفويض إدارة المنشأة في استخدام أموالهم .وفي هذه الحالة فأن مشكلة الوكالة تكون مزدوجة: -1مشكلة عالقة الدائنيا مع اإلدارة :فقد تستغل اإلدارة سلطاتها في استغالل األموال المقترضة بالطريقة التي تعظم منافعها الخاصة وقد يتم ل بدون علم المالك. -2مشكلة عالقة الدائنيا مع المالك :فقد يفضل المالك التحول ما مشروع أقل خطورة تم االتفاق علي مع الدائنيا إلى مشروع أكثر خطورة دون علم الدائنيا ,و ل بسبب ريبتهم في تحقيق عائد أعلى يعود عليهم هم ولي على الدائنيا. ت -عدم تماثل المعلومات لدى جميع األطراف: يحدث عدم تماثل المعلومات بسبب موقع اإلدارة ما المنشأة ,حيث يكون لدت اإلدارة قدرة االطالع على كافة البيانات والمعلومات الخاصة بالمنشأة ,و ل على خالف بقية األطراف األخرت خاصة المالك ,إ تعتمد تل األطراف على المعلومات التي تفصي عنها اإلدارة .وهذا ما يؤدي إلى حدوث مشكلة التخلخل الخلقي ,حيث تقوم اإلدارة باستغالل هذه المعلومات والقيام بأفعال تحقق مصالحها الخاصة على حساب مصالي المالك. وينتج عا مشاكل الوكالة هذه تكاليف وكالة ,نظرا ً الن الوكيل قد ال يعمل دائما ً في إطار تحقيق األفضل بالنسبة لمصلحة الموكل ,وتتكون تكاليف الوكالة ما ثالثة عناصر رئيسية: 46 -1تكاليف اإلشراف التي يتحملها الموكل للرقابة على تصرفات وسلوك الوكيل ,مثل تكاليف قياس ومالحظة ووضع سياسات التعويضات والمكافأة التي يحصل عليها المديرون. -2تكاليف االلتزام التي يتحملها الوكيل لضمان بأن لا يقوم باألفعال التي تضر بمصالي الوكال . -3الخسارة المتبقية التي تحصل نتيجة اختالف األفعال التي كان سيتخذها الوكال ألنفسهم لو كانوا مالكا ً عا مايتخذون وهم وكال .1 ما خالل إطار نظرية الوكالة يمكا فهم الفوائد االقتصادية للمراجعة التي تتم بدرجة عالية ما التكرارية ,إ ان يوجد قبول واسع بأن الطلب على المراجعة يعود في جز من إلى وجود عدم تماثل للمعلومات بيا اإلدارة ( الوكيل ) و األطراف األخرت المهتمة بالمنشأة( الموكل ) مثل المالك ,الدائنيا ,المستثمريا المحتمليا 000الخ ,و تخفيض درجة عدم تماثل المعلومات سيؤدي إلى انخفاض في أنواع ما التكاليف مثل تكلفة رأس المال ( تكلفة حقوق الملكية والديا ) و تكاليف الوكالة و تكاليف أخرت. و بنا علي فإن المراجعة المباشرة المستمرة التي تتم لفترة طويلة بشكل كافي يمكا أن تقلل ما المخاطرة األدبية ,كالعقود األفضل ما الدرجة األولى ,و بالتالي تخفيض في تكاليف الوكالة. و التخفيض األمثل لتكاليف الوكالة في مدخل المراجعة المستمرة يجب ترجيح مقارنة بتصميم عقد يتضما شروط المشاركة بالمخاطر لتخفيض تكاليف الوكالة, فالتكنولوجيا تجعل ما عملية اإلشراف أقل كلفة ,و هنا فإن عنصر المراجعة يصبي أكثر أهمية في المعادلة. إن الزيادة في تكرارية عمليات المراجعة يمكا أن يحقق تزايد جوهري في القيمة السوقية لهذه العمليات و تتخلص ما تكاليف الوكالة ,و العقود المشروطة بالنتائج ستعـرض الوكال إلى قليل ما المشاركة بالمخاطر إ ا وجدت مثل هذه المخاطر, ّ شريطة أن يتم إجرا تقدير دقيق للقيم المتوقعة للنتائج و التي تحسب لعدد كبير جدا 1د .علي يوسف" ,محاضرات في نظرية المحاسبة"2007 ,ر.2008 47 ما النتائج التي تم قياسها و مراجعتها بحيث تعك أدائهم بشكل صادق ,و هذا يؤدي إلى تخفيض ( إ ا لم يكا التخلص كلية ) ما المخاطرة األدبية و كذل تقليل ( إ ا لم يكا التخلص ) ما عمليات االختيار يير المالئم نتيجة لعدم تماثل المعلومات ,و كلما تزايدت تكرارية المراجعة كلما حصل تخفيض أكبر في االختيار يير المالئم و المخاطرة األدبية ,و يبيا هذا األمر أن جز ما الطلب على المراجعة المستمرة يعود إلى التخفيض الذي يحدث في تكاليف الوكالة ,و بالطبع يجب أن تكون تكلفة المراجعة المستمرة أقل ما المكاسب المحققة في النتائج و إال لا تكون المراجعة المستمرة مفيدة ,و تعظيم المكاسب الممكا تحقيقها ( مثل فعالية المراجعة ) يمثل تقليل في الفجو ة بيا النتائج األفضل ما الدرجة الثانية و النتائج األفضل ما الدرجة األولى.1 1الكساندر كوجان ,ايفرام سوديت ,مايكلوس فاسرهيالي ,مرجع سبق ذكره ,ص ص.19-17 48 المبحث الثالث: الدراسة الميدانية واختبار الفروض -1-3مجتمع وعينة الدراسة. -1-1-3تحديد عينة الدراسة. أوالً :توزع عينة الدراسة حسب المؤهل الدراسي. ثانياً :توزع عينة الدراسة حسب التخصص. ثالثاً :توزع عينة الدراسة حسب عدد سنوات الخبرة. رابعاً :توزع عينة الدراسة حسب المؤهل المهني. خامساً :توزع عينة الدراسة حسب المسمى الوظيفي والجهة يعمل بها. -2-1-3األسلوب واألدوات اإلحصائية المستخدمة في تحليل البيانات. -3-1-3اختبار فرضيات الدراسة. أوالً:مدت تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليهدا لخدمدة متخدذي القرارات( .اختبار الفرض األول) ثانياً :مدت تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض تكداليف المراجعدة. (اختبارا لفرض الثاني) ثالثاً :نتائج الدراسة الميدانية. 49 -1-3مجتمع وعينة الدراسة: يتمثل مجتمع الدراسة في مكاتب المراجعة العاملة في مدينة دمشق ،واألكاديمييا ما األعضا في الهي ة التدريسية في جامعة دمشق ،وطالب الدراسات العليا المتخصصون في جامعة دمشق ،وسيتم اختيار عينة ممثلة لهذا المجتمع بف ات المتعددة. -1-1-3تحديد عينة الدراسة: تم اختيار عينة عشوائية ما الف ات المختلفة المكونة للدراسة ،وقد بلغ حجم العينة 15 حالة توزعت على الشكل أوالً :توزع العينة حسب المؤهل الدراسي: يبيا الجدول التالي كيفية توزع العينة المأخو ة بالنسبة للمؤهل الدراسي: المؤهل الدراسي الحقل Missing التكرارات النسبة دكتوراه 7 43.8 ماجستير 5 31.3 80.0 جامعة 2 12.5 93.3 دبلوم 1 6.3 100.0 system 15 93.8 total 1 6.3 16 100.0 Valid Cumulative Percent Percent 46.7 نالحظ ما الجدول أن ( )7حاالت ما العينة ما حملة شهادة الدكتوراه ،و()5ما العينة بالنسبة لحملة شهادة الماجستير ،بينما كان لدينا حالة واحدة ما حملة شهادة الدبلوم وحالتان حاصليا على درجة البكالوري . 50 ثانياً :توزع العينة حسب التخصص: الجدول التالي يبيا توزع العينة حسب التخصص: التخصص Valid Percent Frequency Cumulative Percent Percent Valid محاسبة 3 18.8 20.0 20.0 مراجعة 12 75.0 80.0 100.0 Total 15 93.8 100.0 1 System Missing 16 Total 6.3 100.0 نالحظ ما الجدول أن العينة تتضما ( )3حاالت فقط لديهم خبرة أقل ما 5سنوات، بينما كان العدد األكبر ما أفراد العينة ( )5لديهم خبرة أكثر ما ( )15سنة ،وهذا يعطينا مؤشر لمصداقية االستجابات ألنها ناتجة عا واقع العمل. ثالثا ً :توزع العينة حسب عدد سنوات الخبرة: الجدول التالي يبيا تتوزع العينة حسب عدد سنوات الخبرة: Valid Percent Frequency Cumulative Percent Percent Valid أقل من 5 3 18.8 20.0 20.0 سنوات من 5إلى 3 18.8 46.7 40.0 10 من 11إلى 4 100.0 13.3 66.7 15 أكثر من 5 25.0 51 13.3 100.0 15 Total 15 1 System Missing 16 Total 31.3 26.7 93.8 100.0 6.3 نجد ما الجدول أن العينة تتضما حالتيا يحملون شهادة مراقب داخلي ،بينما تتضما ( )7حاالت يحملون شهادة محاسب عام ،و ( )2حاالت يحملون شهادة محاسب إداري .كما تضمنت العينة ( )4حاالت يحملون شهادات مختلفة. رابعا ً :توزع العينة حسب المؤهل المهني: تتوزع العينة حسب المؤهل المهني إلى ثالث ف ات رئيسية ،كما في الجدول التالي: المؤهل المهني Valid Missing محاسب عام Frequency 7 Percent 43.8 Valid Percent 46.7 Cumulative Percent 46.7 مراقب داخلي 2 12.5 13.3 60.0 محاسب إداري 2 12.5 13.3 73.3 اختصاصات أخرى Total 4 25.0 26.7 100.0 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 نجد ما الجدول أن العينة تتضما حالتيا يحملون شهادة مراقب داخلي ،بينما تتضما ( )7حاالت يحملون شهادة محاسب عام ،و ( )2حاالت يحملون شهادة محاسب إداري .كما تضمنت العينة ( )4حاالت يحملون شهادات مختلفة 52 خامساً :توزع العينة حسب الجهة التي يعمل لديها المستجيب: يبيا الجدول التالي كيفية توزع العينة بحسب الجهة التي يعمل لديها المستجيب: الجهة التي يعمل بها Frequenc y Valid Missin g شركة مؤسسة جامعة خرى Total Syste m Total Percent 4 3 5 3 15 25.0 18.8 31.3 18.8 93.8 1 6.3 16 100. 0 Cumulativ e Percent Valid Percen t 26.7 20.0 33.3 20.0 100.0 26.7 46.7 80.0 100.0 نجد ما الجدول أن العينة تتضما ( )4حاالت يحملون يعملون في شركة ،بينما تتضما ( )5حاالت يعملون في الجامعة وهم أكثر نسبتيا في المستجيبيا. سادساً :توزع العينة حسب المسمى الو يفي : يبيا الجدول التالي كيفية توزع العينة بحسب المسمى الوظيفي: المسمى الو يفي Percent مراجع مراجع أول أستاذ أكاديمي أخرى Total System Total Frequency 1 4 6.3 25.0 Valid Percent 6.7 26.7 Cumulative Percent 6.7 33.3 5 31.3 33.3 66.7 5 15 1 16 31.3 93.8 6.3 100.0 33.3 100.0 100.0 53 نالحظ ما الجدول أن العينة تتضما ( )4حاالت مراجع أول ،وحالة واحدة منهم مراجع .بينما لدينا ( )5حاالت يعملون عل التتالي أساتذة أكاديمييا واختصاصات أخرت. -1-3-3األسلوب واألدوات اإلحصائية المستخدمة في تحليل البيانات: لتحقيق أهداف الدراسة واختبار فرضياتها تم استخدام مقياس ليكرت الخماسي لإلجابة عا أس لة االستبانة ،إ يشير رقم ( ،)5إلى موافق جدا ً ،والرقم ()4 موافق ،والرقم ( )3موافق إلى حد ما ،والرقم ( )2ال أوافق ،والرقم () 1ال أوافق مطلقا ً. وقد تم عد الرقميا ( 5و )4مؤشرا ً على درجة عالية ما اإليجابية ,في حيا أن الرقميا ( 2و )1يعبران مؤشرا ً على عدم القبول ،أما الرقم ( )3يعبر عا درجة وسطى بينهما . تم عرض البيانات ووصفها ما خالل الجداول التكرارية التي تظهر التكرارات، والنسب الم وية ،والوسط الحسابي واالنحراف المعياري الموافقة للعينة المدروسة. كما ت استخدام االختبارات اإلحصائية التالية: oاختبار ) (one sample t-testما أجل دراسة االختالف بيا متوسط عينة واحدة ومتوسط معروف مسبقاً ،وهو ما االختبارات اإلحصائية المعلمية ،فبعد تطبيق االختبار نأخذ قيمة المعنوية significanceونقارنها مع 0.05فنجد حالتيا: إ ا كانت sig > 5.05فال يوجد اختالف معنوي بيا المتوسطيا. -إ ا كانت sig 0.05فإن االختالف معنوي بيا المتوسطيا. 54 -4-1-3اختبار فرضيات الدراسة: يمثل الجدول التالي مجموع اإلحصاءات للفرضيتين األولى والثانية وذلك حسب المتغيرات جميعها. العينة Valid Missing Mean Std. Error of Mean Median Mode Std. Deviation Variance Skewness Std. Error of Skewness Kurtosis Std. Error of Kurtosis Range Minimum Maximum Sum 25 Percentiles 50 75 عدد سنوات الخرة التخصص المؤهل الدراسي المؤهل المهني الجهة التي يعمل بها المسمى الوظيفي مجموع االجابات عا الفرضية االولى مجموع االجابات عا الفرضية الثانية 15 1 2.7333 .30026 3.0000 4.00 1.16292 1.35238 -.344 .580 15 1 1.8000 .10690 2.0000 2.00 .41404 .17143 -1.672 15 1 1.8000 .24300 2.0000 1.00 .94112 .88571 15 1 2.2000 .34087 2.0000 1.00 1.32017 1.74286 .438 15 1 2.4667 .29059 3.0000 3.00 1.12546 1.26667 -.078 15 1 2.9333 .24817 3.0000 )3.00(a .96115 .92381 -.409 15 1 17.6000 .23503 17.0000 17.00 .91026 .82857 1.626 15 1 49.1333 .33618 49.0000 48.00 1.30201 1.69524 .580 1.044 .580 .580 .580 .580 .167 .897 .580 -1.695 -1.328 -.746 2.359 .580 1.121 .496 1.121 1.121 1.121 1.121 -1.204 3.00 1.00 4.00 41.00 1.00 1.00 2.00 27.00 1.121 3.00 1.00 4.00 3.00 1.00 4.00 33.00 3.00 1.00 4.00 37.00 3.00 1.00 4.00 44.00 3.00 17.00 20.00 264.00 1.121 4.00 47.00 51.00 2.0000 27.00 2.0000 737.00 48.0000 3.0000 3.0000 17.0000 49.0000 3.0000 4.0000 18.0000 50.0000 -1.315 1.121 3.0000 4.0000 2.0000 أوالً -الفرضية األولى: :H0ال ي دؤثر اسددتخدام المراجعددة المباشددرة المسددتمرة علددى الطلددب عليهددا لخدمددة متخذي القرارات :H1يدددؤثر اسدددتخدام المراجعدددة المباشدددرة المسدددتمرة علدددى الطلدددب عليهدددا لخدمدددة متخذي القرارات. والتي سندرس مدت تغير التأثير حسب المتغيرات التالية : ( التخصص ,المؤهل الدراسي ,الخبرة ,المؤهل المهني ,المسمى الوظيفي ,الجهة التي يعمل بها). 55 أوال: :H0ال ي دؤثر اسددتخدام المراجعددة المباشددرة المسددتمرة علددى الطلددب عليهددا لخدمددة متخذي القرارات حسب متغير المسمى الوظيفي :H1يدددؤثر اسدددتخدام المراجعدددة المباشدددرة المسدددتمرة علدددى الطلدددب عليهدددا لخدمدددة متخذي القرارات حسب متغير المسمى الوظيفي. المسمى الو يفي Contrast مراجع مراجع أول أستاذ أكاديمي أخرى 1 1 Contras 2 Valueof 3 Std. Error 4 t Sig.(2- df Contrast TAB Assume )tailed 1 equal 3.45425 )492.500 142.578 11 .000 variances 1 2.89770 )492.500 169.962 10.500 .000 ما الجدول التالي يتبيا لنا أن مستوت الداللة للفروق ( )0.00وهي < ما ()0.05 وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المسمى الوظيفي. ثانياً: :H0ال يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل المهني. :H1يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل المهني. المؤهل المهني Contrast محاسب عام مراقب عام محاسب إداري اختصاصات أخرى 1 1 3 2 56 4 Contrast Std. Error Value of t Sig. (2- df Contrast TAB Assume equal variances Does not assume equal variances 1 )tailed )493.3571(a 120.390 4.09800 .000 11 1 )493.3571(a 94.723 5.20841 .000 1.718 ما الجدول التالي يتبيا لنا أن مستوت الداللة للفروق ( )0.00وهي < ما ()0.05 وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل المهني. .ثالثاً: :H0ال يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل الدراسي. :H1يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل الدراسي. Contrast Coefficients المؤهل الدراسي Contrast دكتوراه ماجستير جامعة دبلوم 3 4 1 2 1 Contrast Tests Contrast Value of Std. Error t Sig. (2- df Contrast TAB Assume equal variances Does not assume equal variances )tailed 1 )495.1286(a 5.48159 90.326 11 .000 1 )495.1286(a 1.87651 263.856 2.321 a The sum of the contrast coefficients is not zero. 57 .000 ما الجدول التالي يتبيا لنا أن مستوت الداللة للفروق ( )0.00وهي < ما ()0.05 وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير المؤهل الدراسي. رابعاً: :H0ال يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير الخبرة. :H1يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير الخبرة. Contrast Coefficients عدد سنوات الخبرة Contrast أقل من 5 من 5إلى 10 من 11إلى 15 أكثر من 15 1 2 3 4 Contrast Tests Contrast TAB Assume equal variances Does not assume equal variances 1 Value of Contrast t Std. Error Sig. (2)tailed df )490.4000(a 2.92233 167.811 11 .000 )490.4000(a 2.98775 164.137 7.977 .000 1 ما الجدول التالي يتبيا لنا أن مستوت الداللة للفروق ( )0.00وهي < ما ()0.05 وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير الخبرة . B خامساًًً : :H0ال يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير التخصص. 58 :H1يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير التخصص. One-Sample Statistics TAB N 15 Mean 49.1333 Std. Deviation 1.30201 Std. Error Mean .33618 التخصص 15 1.8000 .41404 .10690 One-Sample Test TAB t 146.153 df 14 Sig. (2)tailed .000 التخصص 16.837 14 .000 Test Value = 0 95% Confidence Interval of the Difference Mean Differen ce 49.1333 Lower 48.4123 Upper 49.8544 1.8000 1.5707 2.0293 ما الجدول التالي يتبيا لنا أن مستوت الداللة للفروق ( )0.00وهي < ما ( )0.05وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير التخصص. سادساًًً : :Hال يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغيرالجهة التي يعمل بها. :H1يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير الجهة التي يعمل بها. Contrast Coefficients الجهة التي يعمل بها Contrast 1 شركة مؤسسة جامعة أخرى 1 2 3 4 59 Contrast Tests TAB Contrast 1 Assume equal variances Does not assume equal variances Value of Contrast Std. Error t df Sig. (2)tailed )492.6333(a 3.86658 127.408 11 .000 )492.6333(a 3.47867 141.616 6.735 .000 1 a The sum of the contrast coefficients is not zero. من الجدول التالي يتبين لنا أن مستوى الداللة للفروق ( )0.00وهي < من ( )0.05وبالتالي نرفض فرضية العدم ونقبل الفرضية البديلة أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات حسب متغير الجهة التي يعمل بها. Multiple Comparisons Dependent Variable: TAB Dunnett C الجهةالت )(I الجهةالت )(J Mean Difference (I)J Std. Error شركة مؤسسة جامعة أخرى 95% Confidence Interval مؤسسة جامعة .8333 .9000 1.09291 .88129 Lower Bound -5.9370 -3.0445 Upper Bound 7.6037 4.8445 أخرى -.5000 .86603 -5.4884 4.4884 شركة -.8333 1.09291 -7.6037 5.9370 جامعة .0667 1.06667 -6.3591 6.4924 أخرى -1.3333 1.05409 -8.6364 5.9697 شركة -.9000 .88129 -4.8445 3.0445 مؤسسة -.0667 1.06667 -6.4924 6.3591 أخرى -1.4000 .83267 -5.9335 3.1335 شركة .5000 1.3333 1.4000 .86603 1.05409 .83267 -4.4884 -5.9697 -3.1335 5.4884 8.6364 5.9335 مؤسسة جامعة هذا الجدول يبين الفروق داخل المجموعات في العينة. مما سبق نجد أنه يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات وذلك وفقا ً لجميع التخصصات التي ت ذكرها وقياسها 60 ثانياً :الفرضية الثانية: :H0ال يؤثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض التكاليف المراجعة. :H1يؤثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض التكاليف المراجعة. العينة Valid Missing Mean Std. Error of Mean Median Mode Std. Deviation Variance Skewness Std. Error of Skewness Kurtosis Std. Error of Kurtosis Range Minimum Maximum Sum Percentiles 50 75 عدد سنوات الخرة التخصص المؤهل الدراسي المؤهل المهني 15 1 2.7333 .30026 3.0000 4.00 1.16292 1.35238 -.344 15 1 1.8000 .10690 2.0000 2.00 .41404 .17143 -1.672 15 1 1.8000 .24300 2.0000 1.00 .94112 .88571 1.044 15 1 2.2000 .34087 2.0000 1.00 1.32017 1.74286 .438 الجهة التي يعمل بها 15 1 2.4667 .29059 3.0000 3.00 1.12546 1.26667 -.078 المسمى الوظيفي tc 15 1 2.9333 .24817 3.0000 )3.00(a .96115 .92381 -.409 15 1 17.6000 .23503 17.0000 17.00 .91026 .82857 1.626 .580 .580 .580 .580 .580 .580 .580 -1.315 1.121 3.00 1.00 4.00 41.00 2.0000 3.0000 4.0000 .897 1.121 1.00 1.00 2.00 27.00 2.0000 2.0000 2.0000 .496 1.121 3.00 1.00 4.00 27.00 1.0000 2.0000 2.0000 -1.695 1.121 3.00 1.00 4.00 33.00 1.0000 2.0000 4.0000 -1.328 1.121 3.00 1.00 4.00 37.00 1.0000 3.0000 3.0000 -.746 1.121 3.00 1.00 4.00 44.00 2.0000 3.0000 4.0000 2.359 1.121 3.00 17.00 20.00 264.00 17.0000 17.0000 18.0000 a Multiple modes exist. The smallest value is shown الجدول التالي يبين المتوسط الحسابي و االنحراف وكل العمليات االحصائية مع النسب المئو ( عدد سنوات الخبرة) Valid Missing Frequ ency Perce nt Valid Percent Cumulat ive Percent من أقل5 3 18.8 20.0 20.0 من 5الى 10 3 18.8 20.0 40.0 من 11الى 15 من أكثر15 4 25.0 26.7 66.7 5 31.3 33.3 100.0 Total 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 61 نرت ما الجدول النسب الم وية لكل مجموعة في هذا المتغير ومن فإن (15 فأكثر ) والتي كانت بنسبة %31.3هي األكبر وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض لتكاليف المراجعة و ل حسب متغير عدد سنوات الخبرة لصالي تل الف ة . )التخصص) Valid Missing Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent محاسبة 3 18.8 20.0 20.0 مراجعة Total 12 75.0 80.0 100.0 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 نرت ما الجدول النسب الم وية لكال المجموعتيا في هذا المتغير ومن فإن اختصاص (مراجعة) والتي كانت بنسبة %75هي األكبر وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض التكاليف المراجعة و ل حسب متغير عدد التخصص لصالي المراجعة . )المؤهل الدراسي) Valid Missi ng Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent دكتوراه 7 43.8 46.7 46.7 ماجستير 5 31.3 33.3 80.0 جامعة 2 12.5 13.3 93.3 دبلوم Total 1 6.3 6.7 100.0 15 93.8 100.0 1 6.3 16 100.0 System Total نرت ما الجدول النسب الم وية لكل مجموعة في هذا المتغير ومن فإن (حملة شهادة الدكتوراه) والتي كانت بنسبة %43.8هي األكبر وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض التكاليف المراجعة و ل حسب متغير المؤهل الدراسي ثم تأتي حملة الماجستير وبعدها الجامعة وأخرها الدبلوم . 62 المؤهل المهني Valid Missing Frequency Percent Valid Percent Cumulative Percent عام محاسب 7 43.8 46.7 46.7 داخلي مراقب 2 12.5 13.3 60.0 اداري محاسب 2 12.5 13.3 73.3 أخرى اختصاصات Total 4 25.0 26.7 100.0 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 نرت ما الجدول النسب الم وية لكل مجموعة في هذا المتغير ومن فإن (ف ة المحاسب العام ) والتي كانت بنسبة %43.8هي األكبر وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض التكاليف المراجعة و ل حسب متغير المؤهل المهني ثم تأتي اختصاصات أخرت بنسبة %25.0وفي نف النسبة ( مراقب داخلي ومحاسب إداري). الجهة التي يعمل بها Valid Missing شركة Frequency 4 Percent 25.0 Valid Percent 26.7 Cumulative Percent 26.7 مؤسسة 3 18.8 20.0 46.7 جامعة 5 31.3 33.3 80.0 أخرى Total 3 18.8 20.0 100.0 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 نرت ما الجدول النسب الم وية لكل مجموعة في هذا المتغير ومن فإن ما يعمل في الجامعة نسبتهم %31.3هي األكبر وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض التكاليف المراجعة و ل حسب متغير الجهة التي يعمل بها ثم تأتي الشركة بنسبة %25.0وفي نف النسبة ( المؤسسة و أماكا أخرت ).أما النسبة الكلية للف ة فهي ( )93.8وهي تدل على نسبة عالية ما تأثير التطبيق حسب هذا المتغير. 63 )المسمى الو Valid Missing يفي( مراجع Frequency 1 Percent 6.3 Valid Percent 6.7 Cumulative Percent 6.7 مراجع أول 4 25.0 26.7 33.3 أستاذ أكاديمي أخرى Total 5 31.3 33.3 66.7 5 31.3 33.3 100.0 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 نرت ما الجدول النسب الم وية لكل مجموعة في هذا المتغير ومن فإن كال المجموعتيا ( استا أكاديمي ,ووظائف أخرت)حصلوا على نسبة متساوية نسبتهم %31.3هي األكبر وتوزع البا قي على المراجع %6.3والمراجع األول %25.0وهذا يؤكد لنا تأثير تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على خفض التكاليف المراجعة و ل حسب متغير المسمى . مجموع اإلجابات عن الفرضية الثانية Valid Missing 17.00 Frequency 9 Percent 56.3 Valid Percent 60.0 Cumulative Percent 60.0 18.00 4 25.0 26.7 86.7 19.00 1 6.3 6.7 93.3 20.00 1 6.3 6.7 100.0 Total 15 93.8 100.0 System 1 6.3 Total 16 100.0 يبيا الجدول التالي أن السؤال األول قد حصل على %56.3وهي أعلى نسبة وبهذا تطبيق المراجعة المستمرة يؤدي لتخفيض التكلفة ألن يم ّ ًّن المراجع ما استخدام اختبار عينة كبيرة بطريقة أكثر كفا ة ما استخدام أساليب المراجعة حول الحاسب,وفي المرتبة الثانية بنسبة %25.0ألنها تخفض الوقت الذي كان يستغرق المراجع في االختبار اليدوي للمعامالت و أرصدة الحسابات. 64 وبنف النسبة للسؤاليا الثالث و الرابع أي ألنها تخفض التكاليف المباشرة وتكاليف الوكالة. وبالتالي نقبل الفرضية البديلة التي تقول يؤثر تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض التكاليف المراجعة بنسبة %75حسب ما يبينه الجدول التالي : Statistics N Perc entile s Valid عدد سنوات الخبرة التخصص المؤهل الدراسي المؤهل المهني الجهة التي يعمل بها المسمى الو يفي TC 15 15 15 15 15 15 15 Missin g Mean 1 1 1 1 1 1 1 2.7333 1.8000 1.8000 2.2000 2.4667 2.9333 17.6000 25 2.0000 2.0000 1.0000 1.0000 1.0000 2.0000 17.0000 50 3.0000 2.0000 2.0000 2.0000 3.0000 3.0000 17.0000 75 4.0000 2.0000 2.0000 4.0000 3.0000 4.0000 18.0000 65 ثالثاً :نتائج الدراسة الميدانية: -1ما خالل دراستنا الستجابات العينة لألس لة المتعلقة بالفرضية األولى ،وجدنا بشكل عام أن يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على زيادة الطلب عليها ما قبل متخذي القرارات ما حيث أنها توصل معلومات مؤكدة وبعد فترة زمنية ما البيانات وبوقت قصير حيث أنها تقوم بإجرا ات االختبارات الجوهرية ومدت االلتزام في وقت واحد وهذا ما يطلق علي باختبارات ثنائية الهدف. -2ما خالل دراستنا الستجابات العينة لألس لة المتعلقة بالفرضية الثانية تبيا لنا أن تطبيق المراجعة المباشرة المستمرة يؤدي إلى تخفيض تكاليف المراجعة ما تكاليف مباشرة كتكاليف االنتقال والسفر والمقابالت الشخصية والتجميع اليدوي ألدلة المراجعة فهي تساعد المراجع على اختبار عينة كبيرة بطريقة أكثر كفا ة ما استخدام أساليب المراجعة حول الحاسب وبوقت أقل ,كما تساهم المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض تكاليف الوكالة و ل مع وجود بعض القيود على ل وبما يحقق الرفاهية لجميع األطراف. مما سبق نتوصل إلى أن بالنسبة للفرضية األولى فأننا نرفض الفرض العدم ونقبل الفرض البديل أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على زيادة الطلب عليها لخدمة متخذي القرارات. أما بالنسبة للفرضية الثانية فإننا نرفض الفرض العدم ونقبل القرض البديل أي يؤثر استخدام المراجعة المباشرة المستمرة على تخفيض التكلفة 66 المبحث الرابع : -1-4خالصة البحث. -2-4النتائج. -3-4التوصيات. 67 -1-4خالصة البحث: لقد أثدرت التطدورات فدي تكنولوجيدا المعلومدات بشدكل كبيدر علدى مهندة المحاسدبة والمراجعددة ,حيددث أوجدددت مجموعددة جديدددة مددا التحددديات المفروضددة علددى مهنددة المراجعددة ,وبالتددالي تددم وصددف مدددخل المراجعددة المباشددرة المسددتمرة وتددم عددرض ألهم التقنيات و األساليب المتعلقة بها والمراحدل التدي تمدر بهدا والتدي تختلدف عدا مراحل المراجعة التقليدية في بعض الخطوات ,و ل عا طريق تحليل الدراسدات واألبحاث السابقة في هذا المجال . لقددد تددم البحددث فددي أهددم التحددديات المسددتجدة التددي تواجد المددراجعيا فددي ظددل بي ددة التشغيل االلكتروني المتقدمة وأثر ل على زيادة الطلب عليها. أيضا ً تم دراسة أثر اسدتخدام المراجعدة المباشدرة المسدتمرة علدى تخفديض تكداليف المراجعة بشكل عدام حيدث تدم توزيدع اسدتبيانات عدل عيندة شدملت كدل مدا مكاتدب المراجعة العاملة في دمشق واالكادمييا ما أعضا الهي دة التدريسدية إضدافة إلدى طالب الدراسات المتخصصون في جامعة دمشق. وكان ما أهم النتائج التدي توصدلت إليهدا الدراسدة هدو أند وبسدبب المزايدا الكبيدرة التي تحملها المراجعة المباشرة المستمرة أدت ل إلى تزايد الطلب عليها ما قبل األطراف المهتمة بها .إضافة إلدي مدا يحققد تطبيدق المراجعدة المباشدرة المسدتمرة ما وفورات اقتصدادية فدي تكداليف المراجعدة تجعدل مدا ييدر الممكدا االسدتمرار االقتصادي للمراجعة التقليدية. 68 -2-4نتائج البحث: )1تختلدددف اهتمامدددات مهندددة المحاسدددبة والمراجعدددة فدددي البي دددة االلكترونيدددة اختالفدددا ً جوهريا ً عنها في البي ة التقليدية. )2إن مدددخل المراجعدددة المسدددتمرة يسدددتوجب تغيددرات جوهريدددة فدددي نظدددم وبدددرامج التشغيل واألجهزة االلكترونية ,وبي ة الرقابة ,والسدلوك اإلداري ,باإلضدافة إلدى سدددلوك المراجدددع ,وكدددذل طبيعدددة أدلدددة اإلثبدددات وأندددواع وإجدددرا ات المراجعدددة وتوقيتها ,عالوة على تخصيص المجهودان على أعمال المراجعة. )3أن اسدددتخدام مددددخل المراجعدددة المباشدددرة المسدددتمرة يدددؤدي إلدددى زيدددادة جدددودة المعلومددات المحاسددبية المنشددورة مددا حيددث توقيددت الحصددول علددى المعلومددات, إضافة إلى تحقيق مزايا تنافسية كبيرة للمنشأة )4جددا ت المراجعددة المباشددرة المسددتمرة اسددتجابة مهنيددة لآلثددار الحتميددة لتكنولوجيددا المعلومات على المحاسبة والمراجعة. )5لتطبيق مدخل المراجعدة المباشدرة المسدتمرة األثدر الكبيدر علدى تخفديض تكداليف المراجعة بشكل عدام حيدث أن التكداليف المرتفعدة كاندت مدا أهدم المشداكل التدي يعاني منها العمال . 69 -3-4التوصيات: )1ضرورة أن تستمر البحوث المستقبلية بخصوص مدخل المراجعة المباشرة المستمرة لكي تتال م مع بي ة األعمال المعاصرة. )2تطوير إمكانيات المراجع العملية والعلمية بتكنولوجيا المعلومات المتطورة لتواكب التطورات في تكنولوجيا المعلومات ما خالل دورات تدريبية لتأهيل لمراجعة نظم المعلومات المحاسبية المتقدمة وكذل تدعيم وصقل معارف للتعامل مع شبكة االنترنيت. )3تعميق الثقافة بمفهوم المراجعة المباشرة المستمرة لدت الطالب بكليات التجارة واالقتصاد لتدعيم الجانب العلمي واالكادمي المتعلق بهذا التخصص. )4ضرورة التطبيق العملي لمفهوم المراجعة المباشرة المستمرة في المنشأة. 70 المراجع: أ -الكتب: )1د .هادي التميمي ,مدخل إلى التدقيق( ,الطبعة الثالثة؛ عمان :دار وائل للنشر.)2006, )2 )3 )4 )5 )6 )7 د .كمال مصطفى الدهراوي ,د .محمد السيد سرايا ,دراسات متقدمة في المحاسبة والمراجعة( ,اإلسكندرية :المكتب الجامعي الحديث.)2006 , د .محمد السيد سرايا ,أصول وقواعد المراجعة والتدقيق الشامل :اإلطار النظري -المعايير والقواعد( ,الطبعة األولى؛ اإلسكندرية :المكتب االجتماعي الحديث.)2007 , د .يوسف محمد جربوع ,مراجعة الحسابات بين النظرية والتطبيق, (عمان :مؤسسة الوراق.)2007 , د .أحمد محمد نور ,د.حسيا أحمد عبيد ,د .شحاتة السيد شحاتة ,مراجعة الحسابات( ,اإلسكندرية :الدار الجامعية.)2007 , الفيا أريتز ,جيم لوي ,المراجعة مدخل متكامل ,ترجمة د .محمد مجمد عبد القادر الديسطى( ,الطبعة السابعة؛ الرياض :دار المريخ.)2000 , د.علي حاج بكري ,أصول المراجعة( ,حلب :منشورات جامعة حلب, .)2004 )8د .محمد سمير كامل ,أساسيات المراجعة في ل بيئة نظ التشغيل االلكتروني للبيانات( ,اإلسكندرية :الدار الجامعية.)1999 , )9د .سمير أبو يابة ,االتجاهات الحديثة في الرقابة والمراجعة في ألنظمة االلكترونية للمعلومات( ,دبي :دار القلم.)1988 , )10د .إدري عبد السالم اشتيوت ,المراجعة معايير وإجراءات( ,الطبعة األولى؛ ليبيا :دار الجماهيرية.)1990 , )11د .حسيا القاضي ،د .عصام قريط ,د.حسيا دحدوح" ،أصول المراجعة"( ،دمشق :منشورات جامعة دمشق.)2007 ، )12جيري ويجانت ,دونالدكيو ,المحاسبة المتوسطة ,ترجمة د .كمال الديا سعيد( ,الرياض :دار المريخ.)1988 , )13د .علي يوسف" ,محاضرات في نظرية المحاسبة"2007 ,ر.2008 71 ب -الرسائل الجامعية: )1عبدو حمادة ,ادور المراجعة الداخلية في رفع كفا ة المعلومات المحاسبية في بي ة الحاسوبا ,رسالة ماجستير في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة, جامعة حلب.2002, )2شادي إبراهيم جوهرة ,ادور المراجعة المستمرة في تحسيا جودة المعلومات المنشورة االلكترونيا ً لخدمة متخذي القراراتا ,رسالة ماجستير في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة ,جامعة الزقازيق.2006 , )3د .عمر محمد سيدي,ا نمو مقترح لقياس مستوت الجهد في تنفيذ عملية المراجعة لترشيد تكلفتهاا ,رسالة دكتوراه في المحاسبة غير منشورة ,كلية التجارة ,جامعة عيا شم .2005 , )4لينا أسعد ,ادراسة تحليلية مقارنة ألوج الشب واالختالف لكل ما المراجع الداخلي والمراجع الخارجيا ،رسالة ماجستير في المحاسبة غير منشورة، كلية االقتصاد ،جامعة حلب.2003، ج -الدوريات والمجالت والمقاالت: )1صادق حامد مصطفى ,امدخل المراجعة في ظل نظم التشغيل المباشر ات الوقت الحقيقيا ,مجلة البحوث التجارية ,كلية التجارة ,جامعة الزقازيق( ,العدد الثاني.)1996 , )2د .عبيد با سعد المطيري ,االتحديات التي تواج مهنة المحاسبة والمراجعةا, المجلة العلمية لكلية التجارة ,جامعة األزهر( ,العدد .)2003 ,28 )3د .الكساندر كوجان ,ايفرام سوديت ,مايكلوس فاسرهيالي ,االمراجعة المباشرة المستمرة :التطور" ,مجلة نظ المعلومات( ,كلية اإلدارة.)2002 , )4د.محمد مصطفى احمد الجبالي ,ااالتجاهات الحديثة في المراجعة في ظل المتغيرات التكنولوجية في نظم المعلومات المحاسبيةا ,المجلة العلمية لالقتصاد والتجارة ,كلية التجارة ,جامعة عيا شم ( ,العدد األول.)2002 , )5د.أماني هاشم السيد حسا هاشم ,اتفعيل دور المراجعة في مواجهة أخطار أما نظم المعلومات لمحاسبية االلكترونيةا ,المجلة العلمية لالقتصاد والتجارة, كلية التجارة ,جامعة عيا شم ( ,العدد األول.)2005 , )6د .أحمد سباعي ،د .خالد الخاطر ،االعوامل المؤثرة في تحديد أتعاب مراجعة الحسابات -دراسة ميدانية تطبيقية على دولة قطرا ,مجلة جامعة الملك عبد العزيز( ,مجلد ،18العدد .)2 72 d)The Internet Websites 1) http:www.infotechaccountant.com 2) http:www.c4arab.com 73 المالحق: األخ المحترم / السالم عليكم ورحمة هللا وبركاته: بيا أيديكم استبيان لبحدث بعندوان (دور إستتراتييية تفيتيت تكليتة المراجع تتة ف تتل ال ل تتا عل تتة المراجع تتة المرا) تتر المس تتتمر وبمدددا أن آرائكم ستفيد وتساعد في إجرا البحث ونتائج . أرجو منكم التكرم بتعب ة االستبيان واإلجابة علدى جميدع األسد لة. بموضددوعية وتسددليم فددي اقددرب وقددت ,مؤكدددة لكددم بددان جميددع البيانددات سددتعامل بسددرية تامددة ولددا تسددتخدم إال أليددراض البحددث كمددا أفيدددكم بددأنني علددى أتددم االسددتعداد لتزويدددكم بنتددائج االسددتبيان عند طلبكم ل . )اكر لكم حسن تعاونكم واهتمامكم إ)راف الدكتور/علل يوسف إعداد ال الرة /ر)ا زيدان 74 تعليمات هامة: -1ضع عالمة ( )في الحقل الذي تراه مناسباً. -2إ ا أردت تزويدك بنتائج االستبيان ,آمل الشارة إلى ل عند إعادة االستبيان. الرجاء تعبئة هذا الجزء قبل البدء في االستبيان: الريانات الشفصية: المؤهل الدراسي :دكتوراه ( ) ماجستير ( ) بكالوريوس ( ) دبلوم ( ) التخصص: محاسبة ( ) مراجعة ( ) الخبرة(سنة) :أكثر ما ) ( 10-5 ) (15 -11 ) (15اقل ما) ( 5 المؤهل المهني: ( ) CIS ( ) CMA ( ) CPA ( ) CIA المسمى الوظيفي :مراجع ( ) مراجع أول ( ) أستا جامعي ( ) أخرت....... الجهة التي تعمل بها :شركة ( ) مؤسسة ( ) جامعة ( ) أخرت........ 75 أوال :الدافع العتماد المراجعة المباشرة المستمرة: العبـــــــــارات أ وافق أوافق جدا ً -1اختفا المسار التقليدي لعملية المراجعة وتواجد معظم أدلة اإلثبات بشكل الكتروني. -2توصيل معلومات مؤكدة بعد فترة زمنية قصيرة ما وقوعها ومراجعتها. -3مساعدة المنشاة على خلق مزايا تنافسية أفضل بتقديم معلومات مؤكدة آنيا. -4تخفيض وقت اإلدارة للتالعب في األرباح وانعكاس ل على مصداقية ومالئمة التقارير. -5تخفيض الوقت الذي يستغرق 76 أوافق إلى حد ما ال أوافق ال أوافق مطلقا ً المراجع تقليديا ت في الفحص اليدوي للمعلومات وأرصدة الحسابات. -6القدر الكبير ما البيانات التي تعالجها نظم المعلومات المحاسبية اآلنية. -7تتسم أساليب المراجعة المستمرة باإلجرا ات واالختبارات في آن واحد. 77 ثانياً :ما هو تأثير العوامل التالية على دور تقرير المراجعة المستمرة في خدمة مصالي متخذي القرارات. العبـــــــــارات أ وافق أوافق أوافق ال ال جدا ً إلى أوافق أوافق حد ما مطل قا ً -1تقددددم تأكيدددد علدددى مصددددددددداقية النظددددددددام المتبدددددددددع وبالتدددددددددالي إمكانية االعتماد علدى المعلومددات فددي اتخددا قرارات رشيدة. -2التأكيد على عدالدة تمثيددل القددوائم الماليددة للوضددددددددددع المددددددددددالي للمنشاة. -3التأكيدددددددددد علدددددددددى سددددددددددالمة الموقددددددددددع االلكترونددددي للمنشدددداة وأمن . -4صددددددددددور هدددددددددذا التقريدددددر بعدددددد فتدددددرة زمنيددددة قصدددديرة مددددا وقوع األحداث. 78 ثالثاً :هل تطبيق مدخل المراجعة المستمرة يؤدي إلى تخفيض التكلفة الن: أوافدددق العبـــــــــارات أ وافق أوافق إلى ال ال أوافق جدا ً حد ما أوافق مطلقا ً -1تمكددا المراجددع مددا اسدددتخدام اختبدددار عيندددة كبيددددرة بطريقددددة أكثددددر كفدددددا ة مدددددا اسدددددتخدام أساليب المراجعة حدول الحاسب. -2تخفددددددديض الوقدددددددت الدددددذي كدددددان يسدددددتغرق المراجدددع فدددي االختبدددار اليددددددددوي للمعدددددددامالت وأرصدة الحسابات. -3تخفدددديض التكدددداليف المباشدددرة مثدددل تكددداليف االنتقددددددددددال والسددددددددددفر والمقدددددددددددددددددددددددددددددددابالت الشخصية...الخ. -4تخفدددددددددي تكددددددددداليف الوكالة مع وجود بعض القيود على ل . 79 انتهى 80
© Copyright 2026 Paperzz