QUADERN / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 ILCASODELGIORNO PRIMOPIANO Plafond IVA ripartito nel trasferimento di un ramo d’azienda Via libera all’OIC 24 sulle immobilizzazioni immateriali / Francesco D'ALFONSO Per “azienda” s’intende “il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa” (art. 2555 c.c.); un ramo di azienda costituisce, invece, uno specifico settore dell’intero complesso aziendale. Con la cessione di azienda (o di un ramo di azienda), il cedente trasferisce, quindi, al cessionario un complesso di beni unitariamente considerato, atto all’esercizio di un’impresa (Cass. nn. 24913/2008 e 9163/2010). Per quanto concerne, poi, l’aspetto impositivo, ai fini della tassazione indiretta le cessioni che hanno per oggetto aziende o rami di azienda costituiscono operazioni escluse dall’IVA (cfr. art. 2, comma 3, lett. b) del DPR n. 633/72) e, per questa ragione, assoggettate ad imposta proporzionale di registro (per il trasferimento dei singoli beni aziendali si applica, invece, regolarmente l’IVA). Attraverso il [...] Con la pubblicazione di ieri si conclude il progetto di aggiornamento dei principi contabili / Stefano DE ROSA Nella giornata di ieri è stato pubblicato sul sito internet www.fondazioneoic.eu il principio contabile nazionale OIC 24, dedicato alle immobilizzazioni immateriali, revisionato e approvato in via definitiva dagli organi dell’OIC, da applicare ai bilanci chiusi a partire dal 31 dicembre 2014. Con tale pubblicazione, si conclude il progetto di aggiornamento realizzato dall’OIC a partire dal 2010 che ha coinvolto la maggior parte dei principi contabili nazionali per tener conto dell’evoluzione della normativa, degli orientamenti dottrinali e della prassi contabile nazionale, nonché dello sviluppo della regolamentazione contabile internazionale intervenuti negli ultimi anni. Come è avvenuto per gli altri principi oggetto di aggiornamento, anche per il documento OIC 24 è stata innanzitutto rivista e standardizzata la struttura, con lo scopo di semplificarne la lettura, organizzando il testo in paragrafi numerati suddivisi in sezioni volte a descrivere: - le finalità del principio; - l’ambito di applicazione; - le definizioni; - la classificazione e il contenuto delle voci; A PAGINA 2 A PAGINA 4 INEVIDENZA CONTABILITÀ Prima sentenza sulla “resurrezione” delle spa, cassata la tesi della retroattività Compensi differenziati per il professionista delegato alla vendita Limiti alle STP con soci professionisti commercialisti e revisori legali Emissione di fatture false, basta il pericolo Doppi criteri per l’esenzione IMU dei terreni agricoli ALTRENOTIZIE - la rilevazione e la valutazione delle varie voci; - l’informativa da fornire in Nota integrativa e nella Relazione sulla gestione. Nel documento viene innanzitutto evidenziato come il principio non affronta la trattazione degli aspetti connessi: - alla svalutazione per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni immateriali (che sono stati inseriti nel nuovo OIC 9); - alla conversione in valuta di conto delle immobilizzazioni immateriali acquisite non in valuta di conto (oggetto di trattazione nell’OIC 26); - all’iscrizione iniziale delle immobilizzazioni immateriali acquisite a seguito di operazioni straordinarie, quali fusioni e scissioni (fattispecie disciplinate dall’ OIC 4). Rispetto alla versione pubblicata nella forma di bozza nel 2013 (si veda “Avviamento e marchi: ammortamento massimo in 10 anni” del 14 febbraio 2013), è stato riproposto il trattamento originario in tema di periodo di ammortamento dell’avviamento e dei marchi prevista nella precedente versione del principio (datata maggio [...] / A PAGINA 12 Avviamento ammortizzabile in vent’anni / Fabrizio BAVA e Alain DEVALLE Passo indietro dell’OIC sull’ammortamento dell’avviamento che può avvenire in un arco temporale massimo di 20 anni. Nella versione in bozza dell’OIC 24, infatti, aveva destato preoccupazione la riduzione del limite massimo di ammortamento a 10 anni, scelta che avrebbe comportato l’iscrizione di ammortamenti superiori e la conseguente rilevazione di inferiori utili (o maggiori perdite). La posizione dell’OIC è quindi di confermare che se si ammortizza l’ [...] A PAGINA 5 ancora IL CASO DEL GIORNO Plafond IVA ripartito nel trasferimento di un ramo d’azienda In tal caso, è possibile ripartire il plafond tra i soggetti coinvolti nell’operazione / Francesco D'ALFONSO Per “azienda” s’intende “il complesso dei beni organizzati dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa” (art. 2555 c.c.); un ramo di azienda costituisce, invece, uno specifico settore dell’intero complesso aziendale. Con la cessione di azienda (o di un ramo di azienda), il cedente trasferisce, quindi, al cessionario un complesso di beni unitariamente considerato, atto all’esercizio di un’impresa (Cass. nn. 24913/2008 e 9163/2010). Per quanto concerne, poi, l’aspetto impositivo, ai fini della tassazione indiretta le cessioni che hanno per oggetto aziende o rami di azienda costituiscono operazioni escluse dall’IVA (cfr. art. 2, comma 3, lett. b) del DPR n. 633/72) e, per questa ragione, assoggettate ad imposta proporzionale di registro (per il trasferimento dei singoli beni aziendali si applica, invece, regolarmente l’IVA). Attraverso il conferimento di azienda o di ramo di azienda, invece, un soggetto (conferente) apporta beni o diritti ad un altro soggetto (conferitario), società o ente, in cambio di una partecipazione al capitale del conferitario. Tale ultima operazione è anch’essa esclusa da IVA. Va evidenziato preliminarmente che sulla questione del trasferimento del plafond in caso di cessione/conferimento d’azienda nulla è previsto dalla normativa in materia di IVA, per cui, per un’analisi della problematica, occorre far riferimento ad alcuni interventi di prassi operati nel tempo dall’Amministrazione finanziaria, anche se principalmente in materia di conferimento di azienda o di ramo di azienda; per la cessione d’azienda o di ramo d’azienda valgono, tuttavia, le stesse considerazioni effettuate con riferimento al conferimento. Ciò premesso, la conferitaria/cessionaria può usufruire del plafond della conferente/cedente purché la stessa prosegua senza soluzione di continuità l’attività relativa ai complessi aziendali oggetto del conferimento/cessione svolta in precedenza dal conferente/cedente, nonché subentri, previa espressa previsione in tal senso nell’atto, nei rapporti giuridici relativi ai complessi aziendali (attivi e passivi) oggetto del conferimento/cessione. Se, in un primo momento, l’Amministrazione finanziaria aveva condizionato il passaggio del plafond al fatto che al trasferimento, pur di un solo ramo aziendale, si accompagnasse anche quello di tutti i debiti e crediti (R.M. n. 590157/1989), successivamente ha, invece, chiarito che il mancato trasferimento di talune posizioni che non incidono minimamente sull’attività di esportazione non può essere di ostacolo al trasferimento del beneficio fiscale. / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 L’Agenzia delle Entrate, in linea con la posizione espressa dalla giurisprudenza (cfr. C.T. Reg. Piemonte 9 marzo 2007 n. 8), ha, infatti, precisato che, in una situazione di questo tipo, ai fini del passaggio del plafond è sufficiente il trasferimento delle posizioni attive e passive necessarie ad assicurare, in situazione di continuità, la prosecuzione dell’attività d’impresa rivolta ai clienti non residenti e non il passaggio delle posizioni creditorie e debitorie nella loro totalità (ris. n. 165/2008). Quel che rileva, dunque, ai fini del trasferimento del plafond è il passaggio alla conferitaria delle divisioni che si occupano di esportazione e che proseguiranno la medesima attività in seno alle società conferitarie. Conta il passaggio delle divisioni che si occupano di esportazione Cionondimeno, rimane fermo il potere di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria, esercitato ai sensi dell’art. 37-bis del DPR n. 600/73, volto a verificare eventuali fattispecie elusive. Tra l’altro, in questa ipotesi non è richiesta, ai fini della possibilità dell’avente causa di usufruire del beneficio del plafond, la comunicazione del trasferimento all’ufficio competente (Cass. n. 11914/1998) – comunque necessaria per quanto concerne i profili amministrativi – attraverso la presentazione della dichiarazione di inizio attività, variazione dati e cessazione attività ai fini IVA di cui all’art. 35 del DPR n. 633/72, né è necessario che nell’atto di cessione sia stata fatta esplicita menzione del trasferimento della facoltà di acquisire beni e servizi in regime di sospensione di imposta (ris. n. 417/2008). Nell’ipotesi di conferimento di un ramo di azienda (analogo discorso, naturalmente, in caso di cessione), è possibile, laddove entrambi i soggetti (conferente e conferitaria) continuino ad effettuare operazioni che attribuiscono loro lo status di esportatore abituale, trasferire alla conferitaria che prosegue l’attività di esportazione anche solo una parte del plafond IVA maturato dalla conferente (ris. n. 124/2011). Non è, infatti, necessario, a tal fine, che vengano trasferiti tutti i rapporti con la clientela non residente, essendo sufficiente la sussistenza della condizione di “esportatore abituale” da parte del conferitario, nella quale quest’ultimo viene a trovarsi per effetto del conferimento. La ripartizione del plafond maturato tra i due distinti rami d’azienda verrà, in particolare, effettuata rapportando l’ammontare di operazioni non imponibili che ciascuno dei due soggetti presume di realizzare nell’anno successivo con la somma com/ 02 ancora plessiva di queste operazioni. Laddove sia possibile effettuare tale ripartizione secondo criteri oggettivi, attribuendo a ciascun ramo aziendale le diverse operazioni attive, la mancanza di una contabilità separata, inoltre, non condiziona la possibilità di trasferire il plafond IVA. Sia in caso di cessione che nell’ipotesi di conferimento di azienda, è necessaria la presentazione, entro 30 giorni, del modello di inizio attività, variazione dati o cessazione attività ai fini IVA, a norma dell’art. 35 del DPR 633/1972, utilizzando i modelli AA9/11 (quadro E) per le persone fisiche e AA7/10 (quadro D) per i soggetti diversi dalle persone fisiche (società, enti, ecc.). In tutte le ipotesi, sia che si tratti di cessione o conferimento, sia che l’operazione abbia ad og- / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 getto una azienda o un ramo di azienda, il passaggio del plafond deve essere comunicato barrando la casella PL, riportata in calce alle diverse sezioni concernenti le trasformazioni sostanziali soggettive. In sede di dichiarazione IVA annuale, inoltre, l’avente causa deve indicare nel rigo VC14 del quadro VC il plafond disponibile alla data del trasferimento del beneficio; lo stesso, inoltre, deve compilare le colonne 1 e 2 del righi da VC1 a VC13 a partire dalla data di utilizzo del plafond ricevuto. Il volume di affari da utilizzare nell’anno successivo a quello dell’operazione di trasformazione, infine, viene determinato sommando il volume di affari di ciascuna partecipante all’operazione di trasformazione. / 03 ancora CONTABILITÀ Via libera all’OIC 24 sulle immobilizzazioni immateriali Con la pubblicazione di ieri si conclude il progetto di aggiornamento dei principi contabili / Stefano DE ROSA Nella giornata di ieri è stato pubblicato sul sito internet www.fondazioneoic.eu il principio contabile nazionale OIC 24, dedicato alle immobilizzazioni immateriali, revisionato e approvato in via definitiva dagli organi dell’OIC, da applicare ai bilanci chiusi a partire dal 31 dicembre 2014. Con tale pubblicazione, si conclude il progetto di aggiornamento realizzato dall’OIC a partire dal 2010 che ha coinvolto la maggior parte dei principi contabili nazionali per tener conto dell’evoluzione della normativa, degli orientamenti dottrinali e della prassi contabile nazionale, nonché dello sviluppo della regolamentazione contabile internazionale intervenuti negli ultimi anni. Come è avvenuto per gli altri principi oggetto di aggiornamento, anche per il documento OIC 24 è stata innanzitutto rivista e standardizzata la struttura, con lo scopo di semplificarne la lettura, organizzando il testo in paragrafi numerati suddivisi in sezioni volte a descrivere: - le finalità del principio; - l’ambito di applicazione; - le definizioni; - la classificazione e il contenuto delle voci; - la rilevazione e la valutazione delle varie voci; - l’informativa da fornire in Nota integrativa e nella Relazione sulla gestione. Nel documento viene innanzitutto evidenziato come il principio non affronta la trattazione degli aspetti connessi: - alla svalutazione per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni immateriali (che sono stati inseriti nel nuovo OIC 9); - alla conversione in valuta di conto delle immobilizzazioni immateriali acquisite non in valuta di conto (oggetto di trattazione nell’OIC 26); - all’iscrizione iniziale delle immobilizzazioni immateriali acquisite a seguito di operazioni straordinarie, quali fusioni e scissioni (fattispecie disciplinate dall’ OIC 4). Rispetto alla versione pubblicata nella forma di bozza nel 2013 (si veda “Avviamento e marchi: ammortamento massimo in 10 anni” del 14 febbraio 2013), è stato riproposto il trattamento originario in tema di periodo di ammortamento dell’avviamento e dei marchi prevista nella precedente versione del principio (datata maggio 2005), consentendo un periodo massimo di 20 anni (secondo le disposizioni contenute, rispettivamente, nei paragrafi 92 e 90), in attesa che si definiscano i criteri con i quali verrà recepita nel nostro ordinamento la nuova direttiva contabile europea 26 / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 giugno 2013 n. 2013/34/Ue (si veda anche “Avviamento ammortizzabile in vent’anni” di oggi). Chiarimenti per la disciplina degli ammortamenti nel momento iniziale Rispetto al precedente OIC 24, si è provveduto a chiarire i requisiti generali per l’iscrizione degli oneri pluriennali e dei beni immateriali, nonché la disciplina degli ammortamenti, con particolare riguardo al momento iniziale dell’ammortamento e alla nozione di valore residuo, coordinandola con l’OIC 16 “Immobilizzazioni materiali”. Inoltre, per i casi di acquisti di azienda ad importi superiori ai valori contabili a seguito di fatti non riconducibili alla redditività futura della singola impresa (ma, ad esempio, al perseguimento di sinergie) si è eliminato l’obbligo di imputazione a Conto economico del maggior valore, in quanto tale approccio muove dall’assunto opinabile che si tratterebbe di un cattivo affare nonostante le sinergie prodotte. Con riferimento ai brevetti, diritti di sfruttamento di opere, marchi, licenze e concessioni, è stato poi precisato che se il contratto di acquisto prevede, oltre al pagamento di un corrispettivo iniziale una tantum, anche il pagamento di futuri corrispettivi aggiuntivi commisurati agli effettivi volumi della produzione o delle vendite, è iscrivibile tra le immobilizzazioni immateriali il solo costo pagato inizialmente, mentre gli ammontari parametrati ai volumi della produzione o delle vendite degli esercizi successivi si imputano a Conto economico e non si capitalizzano tra i costi di acquisto, in quanto direttamente correlati ai ricavi dei medesimi esercizi. Tra le altre novità, si segnala: - l’eliminazione dei riferimenti ai costi per la produzione e per la distribuzione di cataloghi, espositori e altri strumenti e materiali aventi finalità promozionali, trattandosi di beni materiali, piuttosto che di immobilizzazioni immateriali; - la precisazione fornita in merito alle ragioni per le quali i costi di addestramento e di qualificazione del personale possono essere capitalizzati, confermando che i costi straordinari di riduzione del personale devono essere rilevati a Conto economico; - l’introduzione della disciplina relativa alla rilevazione contabile dei contributi pubblici, opportunamente coordinata con l’OIC 16. / 04 ancora CONTABILITÀ Avviamento ammortizzabile in vent’anni Può avvenire se vi sono giustificazioni specifiche e collegabili direttamente alla realtà e tipologia dell’impresa cui l’avviamento si riferisce / Fabrizio BAVA e Alain DEVALLE Passo indietro dell’OIC sull’ammortamento dell’avviamento che può avvenire in un arco temporale massimo di 20 anni. Nella versione in bozza dell’OIC 24, infatti, aveva destato preoccupazione la riduzione del limite massimo di ammortamento a 10 anni, scelta che avrebbe comportato l’iscrizione di ammortamenti superiori e la conseguente rilevazione di inferiori utili (o maggiori perdite). La posizione dell’OIC è quindi di confermare che se si ammortizza l’avviamento per un periodo superiore ai cinque anni “comunque non deve superare i venti anni, qualora sia ragionevole […] che la vita utile dell’avviamento sia senz’altro superiore ai cinque anni”, in attesa delle modifiche che verranno apportate dal recepimento della direttiva europea. Se da una parte tra gli operatori questa scelta potrà essere accolta con soddisfazione, va però attentamente analizzato quando, ai sensi dell’OIC 24, è possibile utilizzare un periodo superiore ai cinque anni, poiché ciò può avvenire a condizione che vi siano giustificazioni “specifiche e collegabili direttamente alla realtà e tipologia dell’impresa cui l’avviamento si riferisce”. Alcuni esempi di imprese per le quali è possibile adottare un periodo di ammortamento superiore ai cinque anni, secondo l’OIC 24 sono i seguenti: imprese i cui cicli operativi sono di lungo periodo, imprese operanti in settori in cui non si prevedano rapidi o improvvisi mutamenti tecnologici o produttivi e che si assuma possano conservare per lungo tempo le posizioni di vantaggio da esse acquisite sul mercato. Si tratta, pertanto, di condizioni difficilmente riscontrabili nelle imprese che hanno l’“esigenza” di utilizzare un periodo di ammortamento superiore rispetto ai cinque esercizi previsti dalla norma civilistica. Con riferimento sempre all’avviamento sono ora più analiticamente specificate le condizioni per l’iscrizione. L’avviamento iscrivibile è infatti solo quello acquisito a titolo oneroso derivante quindi dall’acquisizione di un’azienda o ramo d’azienda oppure da un’operazione di conferimento, di fusione o di scissione, deve avere un valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato, ed essere costituito all’origine da oneri e costi ad utilità differita nel tempo, / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 che garantiscano quindi benefici economici futuri (ad esempio, conseguimento di utili futuri), infine deve essere soddisfatto il principio della recuperabilità del relativo costo. Ritorno all’impostazione del “vecchio” OIC 24 per il marchio Anche per il marchio l’OIC 24 è ritornato sull’impostazione iniziale del “vecchio” OIC; l’ammortamento deve essere stanziato su un periodo massimo di venti anni (contro i dieci previsti dalla bozza in consultazione) tenuto conto del periodo di produzione e commercializzazione in esclusiva dei prodotti cui il marchio si riferisce (si veda anche “Via libera all’OIC 24 sulle immobilizzazioni immateriali” di oggi). L’OIC 24 non disciplina più la problematica delle svalutazioni che, come noto, è organicamente trattata dal principio contabile OIC 9. A prescindere, infatti, dalla durata dell’ammortamento, in presenza di indicatori di possibile presenza di perdite durevoli di valore, occorre verificare il valore recuperabile dell’avviamento e delle attività materiali attraverso la determinazione del valore recuperabile quale il maggiore tra il valore equo ed il valore d’uso. A tale scopo sono previsti due metodi: il metodo generale che si basa sull’utilizzo dei flussi finanziari e dei tassi di attualizzazione o il metodo semplificato che invece si basa sull’utilizzo dei flussi economici senza necessità di attualizzazione dei flussi. Il secondo metodo è previsto per le imprese di piccole e medie dimensioni e il valore d’uso si determina quale capacità di ammortamento. Ne consegue che, talvolta, indipendentemente dal periodo di ammortamento scelto al momento della prima iscrizione dell’avviamento in bilancio, nelle società in difficoltà nell’andamento economico, il valore dell’avviamento potrà (o dovrà) essere ridotto per perdite durevoli, quando si evidenzia che l’impresa, a seguito dell’applicazione di uno dei due metodi, è impossibilitata a recuperare il valore contabile residuo iscritto in bilancio. / 05 ancora FISCO Prima sentenza sulla “resurrezione” delle spa, cassata la tesi della retroattività I giudici di Reggio Emilia rilevano il carattere sostanziale della norma e valorizzano lo Statuto del Contribuente / Alfio CISSELLO Ai sensi dell’art. 28 comma 4 del DLgs. 175/2014, gli effetti dell’art. 2495 c.c. ai fini degli atti di liquidazione, accertamento, riscossione e del contenzioso relativi a tributi e contributi, sono sospesi per un periodo di cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese. Per questa ragione, sono validi ad esempio gli atti impositivi intestati e notificati al soggetto estinto, così come gli appelli da questi proposti o ricevuti. Abbiamo già evidenziato che l’Agenzia delle Entrate (si veda “«Rinascita» delle società cancellate estesa alle società di persone” del 26 gennaio 2015), come intuibile, ha sostenuto la tesi della retroattività della norma (si veda la circolare n. 31/2014) e, con grande sorpresa, che opera anche in merito alle società di persone (cfr. le risposte fornite in occasione del Videoforum del 22 gennaio scorso), nonostante il legislatore si sia riferito espressamente al solo art. 2495 c.c. Però, la tesi della retroattività è stata prontamente rigettata dalla Commissione tributaria provinciale di Reggio Emilia (sentenza n. 5/2/15 dello scorso 23 gennaio), ove i giudici, richiamando l’art. 3 della L. 212/2000 (secondo cui “le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo”), hanno sancito che la norma è di natura sostanziale, o meglio “parasostanziale”, da qui l’impossibilità di una sua applicazione retroattiva. È impossibile affermare che una norma del tenore di quella in esame sia procedimentale solo perché, letteralmente, non incide sulla determinazione dell’imponibile e/o dell’imposta. Adottando questa tesi, sarebbero sostanziali unicamente le norme che, per assurdo, modificassero il TUIR o il DPR 633/72. Tramite il DLgs. 175/2014, sono validi gli accertamenti intestati al soggetto estinto, quindi i soggetti che, in base alle leggi civili e fiscali, possono essere responsabili dopo la cancellazione devono impugnare l’atto, pena la loro / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 personale responsabilità, e detta circostanza conferma la tesi della natura sostanziale della norma. I giudici richiamano la giurisprudenza che, in maniera quasi unanime, sta annullando accertamenti fondati sulla presunzione di imponibilità dei possedimenti detenuti in Paradisi fiscali (art. 12 del DL 78/2009). La norma, introducendo la presunzione citata, ha pure contemplato il raddoppio dei termini di accertamento e gli uffici, analogamente a quanto stanno facendo per la “resurrezione” delle società di capitali, ne sostengono la portata retroattiva, asserendo che è una disposizione procedimentale. Probabile un prossimo rinvio alla Consulta Ringraziando il potere costituente, nel nostro sistema costituzionale tutti i provvedimenti amministrativi possono essere soggetti al sindacato di un giudice, quale la Commissione tributaria, terzo e imparziale, quindi in ipotesi del genere il ricorso è il percorso obbligato. Tanto detto, l’art. 28 comma 4 del DLgs. 175/2014, come rilevato nella sentenza in commento e a prescindere dalla questione circa la retroattività, pone seri dubbi di costituzionalità, siccome nella L. 23/2014 non si rinviene nessuna norma, neppure a livello di criterio generale, che legittimi i decreti delegati a contemplare l’irrilevanza fiscale, per ben cinque anni, della richiesta di cancellazione delle società. Per questa ragione, è molto probabile che il problema venga sottoposto all’esame della Corte Costituzionale per eccesso di delega, quindi è opportuno che, alla data di deposito della pronuncia di tale organo, il processo sull’atto intestato alla società “risorta” sia ancora “in piedi”, siccome in caso contrario l’effetto dell’eventuale sentenza della Consulta non potrebbe più essere fatto valere. / 06 ancora PROFESSIONI Compensi differenziati per il professionista delegato alla vendita Lo schema di decreto ministeriale che fissa i criteri di determinazione e liquidazione del compenso distingue le tariffe in base a beni e fasi / Michele BANA In attuazione degli artt. 169-bis e 179-bis disp. att. c.p.c., il Ministro della Giustizia, di concerto con quello dell’Economia e della finanze, ha definito lo schema di decreto riguardante la determinazione e la liquidazione dei compensi spettanti ai professionisti di cui agli artt. 534-bis e 591-bis c.p.c. per le operazioni delegate dal giudice dell’esecuzione. In particolare, con riferimento alla vendita di beni immobili, l’art. 2 del provvedimento stabilisce che l’onorario del professionista è quantificato in base alle attività svolte in periodi differenti: - tra il conferimento dell’incarico e la redazione dell’avviso di vendita, compreso lo studio della documentazione depositata a norma dell’art. 576, comma 2 c.p.c.: 1.000 euro; - tra la redazione dell’avviso di vendita e l’aggiudicazione o assegnazione (pubblicità, accompagnamento dei potenziali offerenti per la visione dei beni, ecc.): 600 euro; - nel corso della fase di trasferimento della proprietà: 1.000 euro; - durante la fase di distribuzione della somma ricavata: 1.000 euro. Qualora le prime tre tipologie di attività riguardino più lotti, in presenza di giustificati motivi, il compenso determinato secondo i suddetti criteri può essere liquidato per ciascun lotto: il medesimo principio può, inoltre, essere applicato, con riguardo all’onorario per l’ultima attività, nel caso di distribuzione di somme riferibili a più condebitori. Il giudice dell’esecuzione può altresì aumentare o ridurre il compenso liquidato in virtù dei suddetti criteri, nella misura massima del 60%, in funzione della complessità delle attività svolte: in presenza di giustificati motivi, sono ammessi acconti sul compenso finale. Il professionista ha diritto al rimborso forfetario delle spese generali, compreso tra il 5% e il 10% del compenso, nonché quello delle spese effettivamente sostenute e documentate: i costi degli ausiliari incaricati sono compresi tra le spese. In ogni caso, l’ammontare complessivo del compenso e delle spese generali liquidato non può superare il 40% del prezzo di aggiudicazione o del valore di assegnazione. L’art. 3 dello schema di decreto disciplina, invece, i criteri di determinazione del compenso in relazione alle operazioni di vendita di beni mobili iscritti nei pubblici registri, anch’essi differenziati in base alle specifiche attività svolte: - durante la fase di autorizzazione della vendita: 200 euro; / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 - nel corso delle operazioni di aggiudicazione o assegnazione: 250 euro; - in funzione del trasferimento della proprietà: 200 euro; - in occasione della distribuzione del ricavato: 250 euro. Nel caso di più lotti o condebitori, si applicano le medesime disposizioni stabilite per gli immobili, così come è possibile ridurre o aumentare il compenso in funzione della complessità delle attività svolte, ma l’onorario liquidato non può essere incrementato in misura superiore al 30%: in presenza di giustificati motivi, sono ammessi acconti sul compenso finale. Qualora il prezzo di aggiudicazione, o il valore di assegnazione del bene ecceda l’importo di 40.000 euro, il compenso è liquidato secondo le tariffe ordinarie previste per gli immobili (art. 2, comma 1 dello schema di decreto). Analogamente alla vendita di immobili, il professionista ha diritto al rimborso forfetario delle spese generali, compreso tra il 5% e il 10% del compenso, nonché quello delle spese effettivamente sostenute e documentate: i costi degli ausiliari incaricati sono compresi tra le spese. L’ammontare complessivo del compenso e delle spese generali liquidato non può comunque superare il 30% del prezzo di aggiudicazione o del valore di assegnazione. Alla luce dei suddetti criteri, lo schema di decreto introduce, pertanto, una discontinuità rispetto al DM 80/2009, relativo ai compensi spettanti ai custodi dei beni pignorati: non è, infatti, prevista alcuna relazione tra il prezzo di aggiudicazione dei beni oggetto di cessione coattiva e l’ammontare da liquidare a titolo di compenso al professionista delegato alla vendita, in quanto il tasso di complessità delle attività svolte da quest’ultimo non dipende dal valore di realizzo. In altri termini, un bene di modesto valore potrebbe richiedere un impegno più gravoso rispetto a quello necessario per la realizzazione di un cespite di ingente valore. È stata, invece, attribuita rilevanza alle fasi in cui si articola il processo di espropriazione forzata, individuate sulla base dell’orientamento della giurisprudenza di legittimità (Cass. 11178/1995), coerentemente con il trend in atto sia a livello normativo (DM 140/2012) che nell’ambito della prassi applicativa maggiormente diffusa nei tribunali: tale soluzione consente, tra l’altro, di dare immediata evidenza all’importo che deve essere posto a carico dell’aggiudicatario (art. 179-bis, comma 2, disp. att. c.p.c.). / 07 ancora PROFESSIONI Limiti alle STP con soci professionisti commercialisti e revisori legali Secondo il CNDCEC nelle STP revisori legali solo come soci tecnici o di capitale / Gianpaolo VALENTE Con il Pronto Ordini 287/2014, datato 27 gennaio 2015, il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, rispondendo a un quesito formulato dall’Ordine di Brescia, si è intrattenuto sulla possibilità di costituzione di società tra professionisti ai sensi della L. 12 novembre 2011 n. 183 (di seguito STP) tra dottori commercialisti ed esperti contabili e revisori legali. Si chiedeva, in particolare, se: - l’oggetto sociale di una STP può prevedere come “oggetto esclusivo la realizzazione delle attività professionali per le quali è prevista l’iscrizione all’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili e di quelle che la legge attribuisce ai revisori legali”; - l’attività del revisore legale può essere ritenuta attività professionale per la quale è prevista l’iscrizione in appositi albi o elenchi regolamentati nel sistema ordinistico; - i soci revisori legali e dottori commercialisti possono fare parte di una STP che preveda nell’oggetto sociale anche l’attività che la legge attribuisce ai revisori legali. In via preliminare, il CNDCEC ha richiamato la disciplina in materia di STP recata dall’art. 10 commi 3-11 della richiamata L. 183/2011 e dal regolamento di attuazione emanato con decreto del Ministero della Giustizia 8 febbraio 2013 n. 34. Sul punto, occorre osservare che l’ambito di applicazione delle “nuove” STP è delimitato alle “società per l’esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico”, costituite nella forma di società di persone, società di capitali e di società cooperative. Nello specifico, la STP può avere ad oggetto solo l’esercizio di una o più attività professionali per le quali sia prevista l’iscrizione in appositi albi o elenchi regolamentati. Possono assumere la qualifica di STP le società il cui atto costitutivo preveda “l’esercizio in via esclusiva dell’attività professionale da parte dei soci”. Possono essere ammessi in qualità di soci: - i professionisti iscritti ad Ordini, albi e Collegi, anche in differenti sezioni; / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 - i cittadini degli Stati Ue, purché in possesso del titolo di studio abilitante; - i soggetti non professionisti, ma soltanto per prestazioni tecniche o per finalità di investimento (c.d. “soci di capitale”). L’incarico professionale è conferito direttamente alla STP e deve essere eseguito solo dai soci in possesso dei requisiti per l’esercizio della prestazione professionale richiesta dal cliente. Relativamente alla revisione legale, il CNDCEC ha precisato che essa è esclusa dall’ambito di applicazione della L. 183/2011 in quanto non costituisce un’autonoma professione regolamentata in Ordini o collegi, mentre le società di revisione devono essere in possesso dei requisiti indicati nell’art. 2 del DLgs. 39/2010 e vengono espressamente fatte salve dall’art. 10 comma 9. In quanto attività professionale espressamente richiamata dall’art. 1, comma 4, lettere d) ed e) del DLgs. 139/2005, potrà essere inclusa nell’oggetto sociale della STP e potrà essere svolta dai soci professionisti iscritti nell’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili che siano anche iscritti nel Registro dei revisori legali. Da ultimo, il PO 287/2014 ha precisato che si ritiene esclusa la possibilità di costituire società tra professionisti c.d. multidisciplinari – vale a dire società costituite per l’esercizio di più attività professionali ai sensi dell’art. 10 comma 8 della L. 183/2011 – con la presenza di soci professionisti dottori commercialisti o esperti contabili e soci professionisti revisori legali, non essendo, come detto, la revisione legale una professione regolamentata riconducibile al sistema ordinistico. I soci revisori legali non potranno, pertanto, assumere la qualifica di soci professionisti, ma solo di quella di soci di capitale o di soci per prestazioni tecniche e solo i soci professionisti iscritti nell’albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili potranno svolgere l’attività di revisione per la STP. / 08 ancora IMPRESA Emissione di fatture false, basta il pericolo Per più emissioni nello stesso periodo d’imposta il reato si considera unitario e consumato alla data dell’ultima fattura, con riflessi sulla prescrizione / Maurizio MEOLI Il delitto di emissione di fatture relative ad operazioni inesistenti è reato di pericolo astratto che si perfeziona nel momento dell’emissione della fattura prescindendo dall’effettiva utilizzazione della stessa e dall’effettivo conseguimento di un’evasione d’imposta. In caso di emissione di una pluralità di fatture false nel corso del medesimo periodo d’imposta, peraltro, il reato è considerato in modo unitario; circostanza che si ripercuote sul momento di decorrenza del termine di prescrizione, che deve essere individuato in quello di emissione dell’ultima fattura emessa. Sono queste le precisazioni rese dalla sentenza n. 3918 della Cassazione depositata ieri. Ai sensi dell’art. 8 comma 1 del DLgs. 74/2000, è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di consentire a terzi l’evasione delle imposte sui redditi o dell’IVA, emette o rilascia fatture o altri documenti per operazioni inesistenti. Il comma successivo precisa, inoltre, che, ai fini dell’applicazione della disposizione prevista dal comma 1, l’emissione o il rilascio di più fatture o documenti per operazioni inesistenti nel corso del medesimo periodo di imposta si considera come un solo reato. Nel caso di specie, l’amministratore di una srl veniva condannato, sia in primo grado che in appello, in data 15 maggio 2014, per la fattispecie in questione, essendo stata accertata la plurima emissione di fatture false, per ingenti importi, in relazione ai periodi d’imposta 2006 e 2007. Nel ricorso avverso la sentenza d’appello si affermava, tra l’altro, che ai fini dell’integrazione della fattispecie occorrerebbe non solo l’utilizzazione delle fatture da parte di altro soggetto, ma anche la presentazione della dichiarazione fiscale da parte dell’emittente. Si eccepiva, inoltre, il decorso dei termini di prescrizione (pari, in allora, a 6 anni, prorogabili a 7 anni e mezzo in caso di interruzione) per tutte le fatture relative al 2006, in quanto il primo atto interruttivo non doveva individuarsi nell’accertamento dell’Agenzia delle Entrate, ma nell’avviso di fissazione dell’udienza preliminare, notificato solo il 14 febbraio 2013. La Suprema Corte ritiene il ricorso manifestamente infondato. Il reato in questione – sottolineano in primo luogo i giudici di legittimità – si perfeziona nel momento dell’emissione della fattura falsa e prescinde sia dalla effettiva utilizzazione della stessa da parte del soggetto in favore del quale è stata emessa che dall’effettivo conseguimento di un’evasione d’imposta. In particolare, l’emissione di fatture false si configura come reato di pericolo astratto, dal momento che mira a tutelare l’interesse dello Stato a non vedere ostacola- / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 ta la propria funzione di accertamento fiscale, anticipando la soglia dell’intervento punitivo rispetto a quello dichiarativo (punendo, quindi, comportamenti propedeutici e potenzialmente lesivi rispetto all’interesse suddetto) ed essendo svincolato dal conseguimento di una effettiva evasione (cfr., tra le più recenti, Cass. n. 43552/2014, n. 25808/2013 e n. 39359/2008). Né, tanto meno, ai fini della configurabilità del reato è necessaria la presentazione della dichiarazione fiscale da parte dell’emittente, che, invece, è elemento essenziale della fattispecie di cui all’art. 2 del DLgs. 74/2000 (cfr. Cass. n. 33891/2006). Con riguardo al profilo del ricorso attinente alla prescrizione, poi, la Suprema Corte ricorda come, in base al riportato secondo comma dell’art. 8 del DLgs. 74/2000, l’emissione di una pluralità di fatture false nel corso del medesimo periodo di imposta si consideri come un solo reato. Tale disposizione – che deroga agli ordinari principi previsti dall’art. 81 comma 2 c.p. in tema di “continuazione” – prevede un regime di favore per l’imputato mediante la riconduzione ad unità dei plurimi episodi di emissione commessi nell’arco del medesimo periodo d’imposta. Tale unitarietà non può che ripercuotersi sul momento consumativo del reato e, di riflesso, sulla decorrenza dei termini di prescrizione. Ed infatti – posto che, in via generale, ai fini dell’individuazione del momento consumativo non rileva il momento dell’accertamento, ma quello di emissione della singola fattura falsa – in caso di pluralità di fatture false nel corso del medesimo periodo d’imposta vale il momento dell’emissione dell’ultima di esse (cfr., tra le più recenti, Cass. n. 28550/2014, n. 11538/2014, n. 40600/2013 e n. 10558/2013). A fronte di tali principi, le violazioni relative al periodo d’imposta 2006 devono ritenersi (unitariamente) commesse alla data dell’emissione dell’ultima fattura falsa (ovvero al 28 dicembre 2006), con la conseguenza che al momento della sentenza d’appello (15 maggio 2014) la prescrizione non era maturata. Considerando, infatti, il termine massimo tenuto conto dell’interruzione (7 anni e 6 mesi), e l’aggiunta di 89 giorni di sospensione, la prescrizione andava a maturare il 25 settembre 2014. Corretta, infine, è reputata la considerazione, quale primo atto interruttivo, non dell’avviso di fissazione dell’udienza preliminare ma dell’avviso di accertamento dell’Agenzia delle Entrate, stante l’esplicita indicazione in tal senso dell’art. 17 comma 1 del DLgs. 74/2000. / 09 ancora FISCO Doppi criteri per l’esenzione IMU dei terreni agricoli Per l’anno 2014 sono esenti in base alle disposizioni contenute sia nel DL 4/2015 che nel DM 28 novembre 2014 / Arianna ZENI Con il DL 24 gennaio 2015 n. 4, recante “Misure urgenti in materia di esenzione IMU”, pubblicato nella G.U. n. 19 del 24 gennaio ed entrato in vigore lo stesso giorno, sono stati ridefiniti i parametri affinché i terreni agricoli possano beneficiare dell’esenzione dall’IMU di cui all’art. 7 comma 1 lett. h) del DLgs. n. 504/92, dopo che il TAR del Lazio aveva sospeso gli effetti di quelli contenuti nel DM 28 novembre 2014 (da ultimo, si veda “Il versamento dell’IMU sui terreni agricoli slitta al 10 febbraio” del 24 gennaio 2015). Per quanto concerne l’IMU dovuta per l’anno 2014 è stabilito che: - si applicano i criteri stabiliti dal DL n. 4/2015, in base al quale l’esenzione si applica ai terreni agricoli, nonché a quelli non coltivati, ubicati nei Comuni classificati come totalmente montani “T” e ai terreni agricoli, nonché a quelli non coltivati, posseduti e condotti dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali (IAP), di cui all’art. 1 del DLgs. n. 99/2004, iscritti alla previdenza agricola, ubicati nei Comuni classificati come parzialmente montani “P”, come riportato dall’elenco dei Comuni italiani predisposto dall’ISTAT; - l’IMU non è comunque dovuta per quei terreni che sono esenti in base alle disposizioni contenute nel DM 28 novembre 2014 e che invece risultano imponibili per effetto dell’applicazione dei criteri del DL n. 4/2015. In altre parole, per il solo anno 2014 è stata introdotta una sorta di clausola di salvaguardia, per cui i terreni agricoli possono essere esentati dal pagamento dell’IMU in seguito all’applicazione delle disposizioni contenute sia nel DL n. 4/2015 che nel DM 28 novembre 2014. Per i terreni agricoli che, in base alle disposizioni di cui si è detto, non sono esenti dall’IMU per l’anno 2014, dovrà essere versata l’imposta entro il 10 febbraio 2015. Sorta di clausola di salvaguardia per il solo 2014 L’elenco dei Comuni italiani predisposto dall’ISTAT è reperibile al link www.istat.it/it/archivio/6789 ed è denominato “Elenco dei comuni italiani al 1° gennaio 2015”. Per sapere come è classificato un Comune è necessario consultare la colonna S, ove: NM = Non montano; T = Totalmente montano; P = Parzialmente montano. Degli 8.048 Comuni risulta che: - sono considerati “non montani” (NM) 3.880 Comuni fra / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 cui: Torino, Bari, Milano, Napoli, Verona, Firenze, Reggio Emilia, Catania, Sassari, Cagliari, Salerno, Lecce, Ancona, Pescara, Livorno, Siena, Parma, Modena, Asti, Cuneo, Alessandria, Vercelli, Novara e Verbania; - sono considerati “parzialmente montani” (P) 652 Comuni fra cui: Roma, Trieste, Palermo, Perugia, Reggio Calabria, Palermo, Lucca, Biella; - sono considerati “totalmente montani” (T) 3.516 Comuni fra cui: Ala, Andalo, Aosta, Avio, Campitello di Fassa, Cortina d’Ampezzo, Courmayeur, Domodossola, Dronero, Enna, Levico Terme, Monterosso al Mare, Oulx, Pergine Valsugana, Pinzolo, Riva del Garda, Sauze d’Oulx, Sestri Levante, Sestriere e Trento. Alla luce di quanto detto, ad esempio, per l’anno 2014, i terreni agricoli in Comuni classificati come non montani “NM” che, in base alle disposizioni contenute nel DL n. 4/2015 sarebbero assoggettati all’IMU, rimangono comunque esenti dall’imposta ai sensi del DM 28 novembre 2014 in quanto ubicati in Comuni con altitudine superiore a 600 metri. Si tratta dei Comuni “NM” di Alia (altitudine 726 metri), Caltagirone (608), Campofelice di Fitalia (734), Casole Bruzio (647), Centuripe (730), Figline Vegliaturo (705), Gesualdo (676), Lercara Friddi (660), Marianopoli (720), Piane Crati (609), Roddino (610), San Cataldo (625), Santa Caterina Villarmosa (606), Santa Croce di Magliano (608), Sturno (652), Sutera (605), Trenta (618), Villalba (620). Ancora, sempre per l’anno 2014, i terreni agricoli in Comuni non montani “NM” che, in base alle disposizioni contenute nel DL n. 4/2015 sarebbero assoggettati all’IMU, sono esenti dall’imposta ai sensi del DM 28 novembre 2014 se: - ubicati ad un’altitudine compresa fra 281 e 600 metri; - posseduti o condotti da coltivatori diretti e imprenditori agricoli professionali (IAP) iscritti nella previdenza agricola. Rientrano in detta fattispecie 840 Comuni, fra cui, ad esempio, i terreni del Comune di Alpignano ubicato in un Comune “NM” a 314 metri d’altitudine, di Cavallermaggiore “NM” a 285 metri d’altitudine e di Pecetto Torinese “NM” a 407 metri d’altitudine. In relazione ai terreni classificati come non montani “NM”, quindi, per l’anno 2014: - sono esenti da IMU tutti i terreni agricoli ubicati in Comuni con altitudine superiore a 600 metri, ai sensi del DM 28 novembre 2014; - sono esenti dall’imposta se ubicati ad un’altitudine com/ 10 ancora presa fra 281 e 600 metri e se posseduti o condotti da coltivatori diretti e imprenditori agricoli professionali (IAP) iscritti nella previdenza agricola, ai sensi del DM 28 novembre 2014. In relazione ai terreni classificati come parzialmente montani “P”, invece, si osserva che, per l’anno 2014: - sono esenti da IMU tutti i terreni agricoli (indipendentemente dal soggetto che li possiede) ubicati in Comuni con altitudine superiore a 600 metri, ai sensi del DM 28 novembre 2014; - se posseduti o condotti da coltivatori diretti e IAP, iscritti / EUTEKNEINFO / GIOVEDÌ, 29 GENNAIO 2015 alla previdenza agricola, sono esenti a prescindere dell’altitudine dei Comuni ove sono ubicati, ai sensi del DL n. 4/2015 (ad esempio i terreni ubicati nei Comuni di Palermo (altitudine 14 metri), Sanremo (15 metri), Lucca (19 metri), Roma (20 metri), Cesena (44 metri), Bologna (54 metri). Con riferimento ai terreni agricoli nei Comuni classificati come totalmente montani “T”, invece, sono sempre esenti dall’IMU, ai sensi del DL n. 4/2015. Per tali terreni non dovrà essere versato nulla entro il 10 febbraio 2015 a titolo di IMU 2014. / 11 ancora LETTERE Per noi dottori commercialisti scioperare è solo l’ennesimo “diritto senza sostanza” Gentile Direttore, leggo questa mattina (ieri, ndr) dell’ipotesi di uno sciopero di categoria, il primo nella nostra storia (si veda “Ingorgo fiscale, anche i commercialisti pronti allo sciopero” del 28 gennaio). Mi permetto scriverle per manifestare la mia personale convinzione che non servirà a nulla, in quanto simile iniziativa è vanificata ancor prima di essere realizzata dal vero problema che esiste in Italia nel nostro settore, ossia il fatto che in materia fiscale possono operare i più disparati soggetti! Ho fatto diversi sacrifici per abilitarmi come dottore commercialista nel 2001 e sono ancora orgoglioso di tale abilitazione, ma non posso evitare di prendere ormai atto che la nostra categoria è ben diversa da quella degli amici avvocati e notai, con cui dialoghiamo spesso nella nostra professione, e la differenza principale sta proprio nel fatto, a mio giudizio, che loro hanno saputo evitare che altre figure si insinuassero nel loro settore... forse noi per primi. Noi invece abbiamo permesso che nascessero le più disparate categorie e mi riferisco ai tributaristi, ai consulenti fiscali, alle associazioni dei CED, ai CAF, ecc. Pertanto, sono certo che non aderirò ad alcuno sciopero, per il semplice motivo che ciò genererebbe solo malcontento nei confronti dei miei assistiti, che, semplicemente, vedrebbero i clienti di queste altre figure professionali non subire simile disagio. Ecco perché ritengo che, per noi dottori commercialisti, il diritto di scioperare sia solo l’ennesimo “diritto senza sostanza”. Nicola Castegnaro Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Verona Direttore Responsabile: Michela DAMASCO EUTEKNE.INFO È UNA TESTATA REGISTRATA AL TRIBUNALE DI TORINO REG. N. 2/2010 DELL'8 FEBBRAIO 2010 Copyright 2015 © EUTEKNE SpA - Via San Pio V 27 - 10125 TORINO