Esportazioni e triangolari - Modo-CS

Operazioni e Consulenze Doganali Rilevazioni
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Moreno Dova – Doganalista
IT AEOC 13 0828
ESPORTAZIONI
Frequentemente viene confusa l’operazione triangolare con le cessioni a soggetti non
residenti. Tenuto conto che la normativa IVA non è sempre allineata con la normativa
doganale e i termini di resa Incoterms non vengono correttamente applicati, si espone quanto
segue.
Le esportazioni si possono distinguere tra:
1. Esportazioni Dirette riguardano le esportazioni vere e proprie. Sono definite dall’art 8
comma 1 lettera a) – DPR 633/72. Sono cessioni fuori dalla UE eseguite, mediante
trasporto o spedizione di beni all’estero, o comunque fuori dal territorio doganale
europeo.
• Le esportazioni dirette possono essere eseguite anche tramite cessionari. Si
considera esportazione diretta anche la spedizione all’estero di un bene su incarico
del proprio cliente residente in Italia (triangolazione). La triangolazione opera
soltanto nell’ambito delle cessioni di beni (non di servizi).
•
I beni destinati all’esportazione possono essere sottoposti, per conto del
cessionario, a lavorazione, trasformazione, assemblaggio, adattamento ad opera
dell’esportatore o di terzi. L’esportazione può essere curata anche dall’impresa
trasformatrice e l’eventualità che le lavorazioni siano richieste da soggetto diverso
dal cessionario non residente non incide sulla non imponibilità delle medesime,
purché le operazioni siano state richieste da un commissionario estero.
•
I beni ceduti all’estero in virtù di contratti di appalto costituiscono esportazioni.
•
L’addebito al cliente del costo di stampi o attrezzature speciali occorrenti per la
produzione del bene esportato rientra nell’ambito della non imponibilità a
condizione che, a lavoro eseguito, gli stessi vengano inviati al cliente, distrutti o
resi comunque inutilizzabili.
2. Cessioni ad esportatori non residenti (art. 8 comma 1 lettera b) - DPR 633/72)
•
Costituiscono esportazioni anche le cessioni di beni a cessionari operatori
economici non residenti, consegnati in Italia e spediti o trasportati fuori dal
territorio UE a cura o per conto del cessionario stesso.
•
La non imponibilità è ammessa solo se l’esportazione è eseguita entro 90
giorni dalla consegna dei beni al cessionario non residente. Inoltre i beni
devono essere esportati senza subire lavorazioni nel territorio nazionale.
•
L’operazione presenta un aspetto sanzionatorio particolare in quanto, qualora
il termine di 90 giorni non venga rispettato, la sanzione non si pone a carico del
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cliente estero bensì del fornitore nazionale, infatti il mancato rispetto di tale
termine fa decadere il beneficio della non imponibilità.
•
Sono esclusi da questo tipo di esportazione i beni destinati a dotazione o
provvista di bordo di imbarcazioni e navi da diporto, aeromobili da turismo o
altri mezzi di trasporto privati e i beni acquistati da turisti extracomunitari da
trasportare nei bagagli personali.
3. Operazioni triangolari (art. 8 Comma 1 lettera a - DPR 633/72).
•
Si considera esportazione diretta anche la cessione eseguita mediante trasporto o
spedizione all’estero dei beni a cura o a nome del primo cedente nazionale (A), su
incarico del cessionario residente (B).
•
In questo caso un’impresa residente A (fornitore) cede un bene all’impresa residente B
(acquirente intermedio), che a sua volta rivende i beni all’impresa C non residente UE
(acquirente finale).
•
La triangolazione può avvenire anche mediante commissionari di A o di B. Sia la
cessione da A a B sia quella da B a C sono non imponibili; la non imponibilità opera
anche rispetto agli eventuali commissionari.
•
Nelle operazioni triangolari la movimentazione delle merci è unica, da A a C
•
E’ essenziale che il trasporto o la spedizione siano effettuati su incarico di B, ma a
nome o cura del primo cedente nazionale A.
•
La triangolazione è consentita solo nell’ambito delle cessioni di beni e non può essere
utilizzata per le prestazioni di servizi.
•
Il soggetto intestatario della dichiarazione doganale è il secondo cedente nazionale (B).
•
Anche le operazioni triangolari possono riguardare beni sui quali sono stati effettuati
interventi di perfezionamento (lavorazione, trasformazione, montaggio, adattamento
ad altri beni, ecc.).In questi casi il perfezionamento non può essere effettuato
dall’acquirente intermedio (impresa residente B), ma esclusivamente dal suo fornitore
(impresa residente A) o da un terzo su incarico dell’impresa cedente B.
•
Non si ha triangolazione qualora il trasporto sia effettuato a cura o a nome
dell’acquirente (impresa residente B).
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Vediamo ora invece gli aspetti di carattere doganale (sia nazionale che Comunitaria), dove in
sintesi, si definisce che le esportazioni effettuate con resa EXW devono essere fatte in Italia.
Ex art. 161, par. 5 Reg. (CE) 2913/1992, Codice Doganale Comunitario, la dichiarazione di
esportazione va depositata presso l’Ufficio Doganale preposto alla vigilanza nel luogo in cui
l’esportatore è stabilito, oppure dove le merci sono imballate o caricate per essere
esportate.
Ex art. 788, par.2 Reg.(CE) 2454/1993, esportatore è colui per conto del quale è fatta la
dichiarazione di esportazione e che, al momento della sua accettazione, è proprietario o ha
un diritto similare di disporre delle merci (par. 1). Tuttavia, quando la proprietà o un diritto
similare di disposizione delle merci appartenga a una persona stabilita fuori della Comunità, si
considera esportatore la parte contraente stabilita nella Comunità (par. 2).
Nell’esportazione con resa EXW (franco fabbrica), l’uscita dei beni dal territorio doganale
comunitario è curata dal cessionario non residente o da un terzo per suo conto. Secondo i
regolamenti sopra citati, la dichiarazione di esportazione deve essere intestata al cedente
italiano se il cessionario che cura l’esportazione è extra UE, e in tal caso, va fatta dogana in
Italia.
La CM 18/D/2010 (Parte III, par. 3.1) ha confermato l’obbligo di presentare la dichiarazione
doganale presso la dogana territorialmente competente rispetto alla sede del
cedente: infatti, “il fatto che un esportatore venda la propria merce «ex-works» e che
l’acquirente estero sia il soggetto responsabile per il trasporto, non dà diritto a quest’ultimo di
decidere il luogo ove presentare la dichiarazione di esportazione il quale deve, quindi,
attenersi alla regola secondo la quale la dichiarazione di esportazione deve essere presentata
secondo le forme e regole stabilite dalla normativa doganale vigente e quindi presso l’ufficio
doganale preposto alla vigilanza nel luogo in cui l’esportatore è stabilito o dove le merci sono
imballate o caricate per essere esportate”.
Fare dogana in altri Paesi UE (ad es. in Grecia per merce diretta in Turchia) è quindi contrario
alla normativa comunitaria (salvo le operazioni in groupage).
La CM 18/D/2010 inoltre precisa che:
1.
La dichiarazione di esportazione può essere presentata a un qualsiasi Ufficio
doganale situato in Italia; quindi, non necessariamente a quello competente in relazione
alla sede del cedente, come richiesto dal Reg.(CE)2913/1992.
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Questo in caso di operazione doganale in procedura ordinaria, in quanto – come riportato
nella stessa C.M 18/D…. “Va da sé che per le esportazioni effettuate in procedura di
domiciliazione, la dichiarazione di esportazione deve essere trasmessa alla dogana di
esportazione competente per il controllo delle operazioni svolte con tale procedura ed
espressamente indicata nell’autorizzazione.
2.
l’esportazione compiuta, dal punto di vista doganale, interamente in altro Stato
membro non viene registrata nel sistema informatico nazionale AIDA, quindi
l’Amministrazione finanziaria non è in grado di verificare telematicamente la conclusione
dell’operazione e non può riconoscere la non imponibilità IVA ex art. 8 DPR 633/1972.
Per le esportazioni EXW, la prova dell’avvenuta esportazione richiede che il cessionario non
residente compia l’operazione doganale in Italia, altrimenti è meglio ricorrere a un diverso
termine di resa, almeno FCA (franco vettore), in modo che il cedente consegni la merce già
sdoganata all’esportazione al vettore scelto dall’acquirente .
In merito alla procedura di esportazione prevista ai fini doganali, la CM 35/E/1997 da
una diversa indicazione: se, infatti, ai fini doganali, la prova dell’esportazione è data dalla
dichiarazione doganale intestata al cedente italiano, ai fini IVA l’Amministrazione finanziaria
chiede la vidimazione apposta dall’Ufficio doganale sulla fattura emessa dal cedente, nel
presupposto che “il documento di esportazione, munito del visto uscire, resta all’acquirente
estero”.
L’esportazione comunque deve chiudersi entro 90 giorni dalla consegna: non rileva in tal
senso la data di emissione della fattura, anche se anteriore alla consegna, bensì la data
risultante dal documento di trasporto (DDT o CMR).
La non imponibilità, inoltre, essendo collegata al luogo di consumo dei beni in territorio extra
UE, opera anche se il cessionario è stabilito in altro Paese membro (CM 13/E/1994, par.
B.16.3), ed a tal proposito (sentenza CTP Pescara n. 47 del 2009), non è rimborsabile l’IVA
addebitata all’acquirente UE nel convincimento che l’art. 8, co.1, lett. b), DPR 633/1972 sia
applicabile solo ad acquirente extra UE.
Concludendo,
nelle cessioni ad esportatori non residenti, i quali si occupano della spedizione ed uscita della
merce fuori dalla Comunità europea con consegna in un Paese extrace, la vendita dovrebbe
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essere effettuata utilizzando almeno il termine di resa FCA ( consegna al vettore merce
sdoganata).
In tal modo il primo cedente (responsabile e soggetto sanzionato nel caso non possa
comprovare la non imponibilità dell’operazione) può avere il controllo del corretto
svolgimento dell’operazione doganale di esportazione.
M.D.

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