QUADERN / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 ILCASODELGIORNO PRIMOPIANO Criterio di inerenza specifico per i professionisti Sugli immobili vince la voluntary disclosure / Alessandro BORGOGLIO Anche e soprattutto nei controlli sui professionisti e, più in generale, sui lavoratori autonomi, il Fisco si preoccupa quasi sempre di verificare l’effettiva deducibilità dei costi portati dal contribuente in diminuzione del suo reddito, ovvero di espletare quel controllo di inerenza qualitativa e quantitativa su tali componenti, che spesso dà seguito a reclami e contenziosi, anche per l’inevitabile discrezionalità (pur sempre “tecnica”) richiesta da tale attività di controllo. Un aspetto rilevante, a tal proposito, concerne il corretto utilizzo delle norme recate dal TUIR, giacché non è infrequente trovare contestazioni circa la deducibilità di spese sostenute dai professionisti motivate dalla violazione dell’art. 109, comma 5 del Testo unico. Tale disposizione – a mente della quale le spese e gli altri componenti negativi [...] A PAGINA 2 Per Paesi come Svizzera o Monaco, le sanzioni contestate possono essere inferiori, anche se resta una procedura più complessa del ravvedimento / Alfio CISSELLO e Salvatore SANNA La procedura di voluntary disclosure rappresenta forse l’ultima chance a disposizione dei contribuenti che devono ancora far emergere per il Fisco italiano gli investimenti illecitamente detenuti all’estero. Una delle violazioni che possono essere oggetto di regolarizzazione è la mancata dichiarazione degli immobili situati all’estero e dei redditi da essi prodotti. A partire dal modello UNICO 2010, infatti, devono essere indicati all’interno del modulo RW tutti gli immobili detenuti all’estero, anche se non produttivi di reddito. Pertanto, se tale indicazione è stata omessa, il contribuente, per regolarizzare la propria posizione, deve scegliere tra aderire alla voluntary disclosure oppure applicare il nuovo istituto del ravvedimento come riformato dalla legge di stabilità 2015. Ipotizzando di aver omesso da più di cinque anni la compilazione del modulo RW in relazione a un immobile situato in Svizzera, con la voluntary disclosure si applica la sanzione minima del 3% per tutti gli anni accertabili (massimo 5 anni). Beneficiando, poi, delle specifiche riduzioni delle sanzioni previste dalla collaborazione volontaria, detta sanzione del 3% potrà essere ridotta del 50% se: - le attività sono trasferite in un Paese Ue, Norvegia o Islanda (anche attraverso il rimpatrio giuridico); - ovvero se sono detenute in altri Paesi, ma il contribuente autorizza l’intermediario non residente, presso il quale le attività sono depositate, a trasmettere all’Agenzia delle Entrate tutti i dati relativi a tali attività, allegando copia dell’autorizzazione controfirmata all’istanza di collaborazione volontaria. Infine, le sanzioni potranno essere ulteriormente ridotte a un terzo definendo l’atto di contestazione ai sensi dell’art. 16 del DLgs. 472/97. In sostanza, supponendo un immobile in Svizzera con un valore da segnalare di 1.000.000 di euro, in sede di voluntary disclosure con rimpatrio (naturalmente giuridico) si dovrebbe assolvere la seguente sanzione: - base 3% : 2 = 1,50%; - moltiplicata per 5 anni, 1,50% x 5 = 7,50%; - definita ad un terzo, [...] A PAGINA 3 INEVIDENZA CONTABILITÀ Sindaci responsabili con “segnali d’allarme” esistenti, percepiti e compresi On line i moduli per richiedere la riammissione alla dilazione dei ruoli Conferma per la riqualificazione diretta a fondo di ripristino ambientale / Fabrizio BAVA e Alain DEVALLE Amministratori penalmente responsabili di omesso impedimento della bancarotta La Consulta non si pronuncia sulla “sterilizzazione” documentale ALTRENOTIZIE Riqualificazione del fondo ammortamento riferibile al terreno a fondo di ripristino ambientale: lo conferma anche il documento della Fondazione Nazionale dei Commercialisti del 28 febbraio 2015 sull’approccio per componenti e separazione terreno-fabbricati nei bilanci alla luce dei nuovi principi contabili nazionali. Tale soluzione era già stata illustrata su Eutekne.info (si [...] / A PAGINA 9 A PAGINA 4 ancora IL CASO DEL GIORNO Criterio di inerenza specifico per i professionisti Secondo la giurisprudenza di legittimità, sulla deducibilità dei costi in tal caso il Fisco deve contestare l’art. 54 comma 1 del TUIR / Alessandro BORGOGLIO Anche e soprattutto nei controlli sui professionisti e, più in generale, sui lavoratori autonomi, il Fisco si preoccupa quasi sempre di verificare l’effettiva deducibilità dei costi portati dal contribuente in diminuzione del suo reddito, ovvero di espletare quel controllo di inerenza qualitativa e quantitativa su tali componenti, che spesso dà seguito a reclami e contenziosi, anche per l’inevitabile discrezionalità (pur sempre “tecnica”) richiesta da tale attività di controllo. Un aspetto rilevante, a tal proposito, concerne il corretto utilizzo delle norme recate dal TUIR, giacché non è infrequente trovare contestazioni circa la deducibilità di spese sostenute dai professionisti motivate dalla violazione dell’art. 109, comma 5 del Testo unico. Tale disposizione – a mente della quale le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi – riguarda, in verità, il solo reddito d’impresa, come si può facilmente desumere dal riferimento ai ricavi, ma più precisamente dalla collocazione dell’art. 109 nella struttura del provvedimento normativo di cui fa parte, ovvero nel capo riguardante la “Determinazione della base imponibile delle società e degli enti commerciali residenti”, e ancora dalla rubrica dell’articolo medesimo, ovvero “Norme generali sui componenti del reddito d’impresa”. Il riferimento all’art. 109, ai fini della contestazione della deducibilità di spese portate in deduzione dal professionista dal suo reddito di lavoro autonomo, non è, quindi, corretto, giacché il principio di inerenza sotteso a tale articolo riguarda i soli componenti del reddito d’impresa. Nondimeno questo può significare che l’ambito del reddito di lavoro autonomo sia escluso dal criterio di inerenza quale strumento di controllo (e limitazione) della deduzione di spese per il professionista e l’artista. La Cassazione, con l’interessante sentenza n. 3198/2015, ha precisato che, sebbene in materia di redditi da lavoro autono- / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 mo non si riscontri una disposizione analoga a quella contenuta nell’art. 109, comma 5 del TUIR – in tema di deducibilità ai fini della determinazione del reddito di impresa dei costi che si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi od altri proventi che concorrono a formare il reddito – non è revocabile in dubbio che l’art. 54, comma 1 del medesimo Testo unico consenta la deducibilità dal reddito imponibile degli esercenti arti e professioni delle sole spese provviste dall’attributo dell’inerenza rispetto all’attività esercitata, intendendosi con ciò sottolineare il rapporto di diretta e immediata correlazione che deve instaurarsi ai fini della determinazione della base imponibile tra la spesa sostenuta e l’arte o la professione esercitata. Ciò val quanto affermare, in sostanza, che quando la contestazione della deducibilità dei costi non riguarda un’impresa, ma un professionista o un artista, la norma violata e che quindi il Fisco deve contestare – secondo la Cassazione – non è l’art. 109 già citato, ma l’art. 54, comma 1 del TUIR. Per parte della dottrina si tratta di un principio di origine costituzionale Nella prassi non si rinvengono documenti di carattere generale sul tema, essendo pur tuttavia stato precisato incidentalmente, in una datata occasione, con riferimento al sopra menzionato art. 54 (50 del “vecchio” TUIR), che “sono deducibili dal reddito di lavoro autonomo le spese inerenti alla sua produzione”, ovvero gli “acquisti che presentano una specifica connessione con il reddito prodotto” (risoluzione Min. Finanze 5 ottobre 1985 n. 727). Occorre comunque ricordare, da ultimo, che, secondo una parte della dottrina, il criterio di inerenza discenderebbe direttamente dal precetto costituzionale di capacità contributiva di cui all’art. 53 Cost. e sarebbe, quindi, insito nell’ordinamento tributario stesso, al di là delle specifiche norme previste dal TUIR, le quali costituirebbero soltanto una manifestazione espressa di tale principio di origine costituzionale. / 02 ancora FISCO Sugli immobili vince la voluntary disclosure Per Paesi come Svizzera o Monaco, le sanzioni contestate possono essere inferiori, anche se resta una procedura più complessa del ravvedimento / Alfio CISSELLO e Salvatore SANNA La procedura di voluntary disclosure rappresenta forse l’ultima chance a disposizione dei contribuenti che devono ancora far emergere per il Fisco italiano gli investimenti illecitamente detenuti all’estero. Una delle violazioni che possono essere oggetto di regolarizzazione è la mancata dichiarazione degli immobili situati all’estero e dei redditi da essi prodotti. A partire dal modello UNICO 2010, infatti, devono essere indicati all’interno del modulo RW tutti gli immobili detenuti all’estero, anche se non produttivi di reddito. Pertanto, se tale indicazione è stata omessa, il contribuente, per regolarizzare la propria posizione, deve scegliere tra aderire alla voluntary disclosure oppure applicare il nuovo istituto del ravvedimento come riformato dalla legge di stabilità 2015. Ipotizzando di aver omesso da più di cinque anni la compilazione del modulo RW in relazione a un immobile situato in Svizzera, con la voluntary disclosure si applica la sanzione minima del 3% per tutti gli anni accertabili (massimo 5 anni). Beneficiando, poi, delle specifiche riduzioni delle sanzioni previste dalla collaborazione volontaria, detta sanzione del 3% potrà essere ridotta del 50% se: - le attività sono trasferite in un Paese Ue, Norvegia o Islanda (anche attraverso il rimpatrio giuridico); - ovvero se sono detenute in altri Paesi, ma il contribuente autorizza l’intermediario non residente, presso il quale le attività sono depositate, a trasmettere all’Agenzia delle Entrate tutti i dati relativi a tali attività, allegando copia dell’autorizzazione controfirmata all’istanza di collaborazione volontaria. Infine, le sanzioni potranno essere ulteriormente ridotte a un terzo definendo l’atto di contestazione ai sensi dell’art. 16 del DLgs. 472/97. In sostanza, supponendo un immobile in Svizzera con un valore da segnalare di 1.000.000 di euro, in sede di voluntary disclosure con rimpatrio (naturalmente giuridico) si dovrebbe assolvere la seguente sanzione: - base 3% : 2 = 1,50%; - moltiplicata per 5 anni, 1,50% x 5 = 7,50%; - definita ad un terzo, ossia 7,50% : 3 = 2,50%. In caso di redditi diversi non dichiarati ex art. 67 comma 1 / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 lett. f) del TUIR, la sanzione per dichiarazione infedele (133,33% per la Svizzera in caso di disclosure) viene ridotta del 25% e poi a un sesto in caso di adesione all’invito al contraddittorio. Pertanto, si dovrebbe versare una sanzione del 16,6% oltre a tutte le imposte. Solo ravvedimento per l’eventuale IVIE evasa a partire dal 2012 Volendo invece optare per il ravvedimento, ai sensi dell’art. 13 del DLgs. 472/97, così come modificato dalla L. 190/2014 (le cui innovazioni hanno effetto retroattivo, cfr. circ. Agenzia delle Entrate 19 febbraio 2015 n. 6, § 10.1), possono essere sanate le violazioni relative alla mancata dichiarazione di immobili posseduti all’estero (fatto che configura un reddito diverso ai sensi dell’art. 67 del TUIR) e all’irregolare compilazione del modulo RW, al pari di ciò che avviene in sede di voluntary disclosure. Dal punto di vista sanzionatorio, le violazioni commesse in relazione alla Svizzera senza i benefici della disclosure sarebbero le seguenti: - art. 1 comma 2 del DLgs. 471/97 e art. 12 del DL 78/2009 (dal 200% al 400% dell’imposta), per l’IRPEF; - art. 5 del DL 167/90 (dal 6% al 30% dell’importo non dichiarato), per il modulo RW. Ipotizzando che tutti gli adempimenti relativi al ravvedimento operoso avvengano entro il 30 settembre 2015, la riduzione della sanzione dovrà essere pari: - a 1/8 del minimo, per le violazioni commesse in occasione dell’invio del modello UNICO 2014; - a 1/7 del minimo, per le violazioni commesse in occasione dell’invio del modello UNICO 2013; - a 1/6 del minimo, per le violazioni commesse in occasione dell’invio dei modelli UNICO 2012 e antecedenti. Pertanto, in linea generale la voluntary disclosure consente di scontare sanzioni inferiori rispetto al ravvedimento nel caso di beni situati in Svizzera. Infine, si segnala che la collaborazione volontaria non può riguardare l’eventuale IVIE evasa a partire dal 2012. Per regolarizzare tale imposta si può ricorrere soltanto all’istituto del ravvedimento. / 03 ancora CONTABILITÀ Conferma per la riqualificazione diretta a fondo di ripristino ambientale La FNC interviene sulle ricadute operative della distinta indicazione in contabilità dei terreni sottostanti ai fabbricati prevista dall’OIC 16 / Fabrizio BAVA e Alain DEVALLE Riqualificazione del fondo ammortamento riferibile al terreno a fondo di ripristino ambientale: lo conferma anche il documento della Fondazione Nazionale dei Commercialisti del 28 febbraio 2015 sull’approccio per componenti e separazione terreno-fabbricati nei bilanci alla luce dei nuovi principi contabili nazionali. Tale soluzione era già stata illustrata su Eutekne.info (si veda “Fondo ammortamento riferibile al terreno da riclassificare a un fondo di bonifica” del 4 febbraio 2015). La Fondazione Nazionale dei Commercialisti è intervenuta sul dibattito in merito alle ricadute operative della previsione dell’OIC 16 che impone la distinta indicazione in contabilità dei terreni sottostanti i fabbricati. Il documento, con riferimento alle modalità indicate dall’OIC 29 in merito alle modifiche dei principi contabili, suggerisce due possibili soluzioni operative: - lo storno del fondo ammortamento riferibile al terreno con contestuale iscrizione di un provento di natura straordinaria e l’iscrizione di un fondo ripristino ambientale con la contestuale iscrizione di un onere straordinario (di pari importo); - la riqualificazione del fondo ammortamento riferibile al terreno direttamente a fondo ripristino ambientale (senza pertanto interessare il Conto economico). In alternativa a tali soluzioni, viene anche citata la possibilità che il fabbricato sia stato iscritto unitamente al terreno ed assoggettato ad ammortamento erroneamente: in tale fattispecie sarebbe necessario, così come previsto dall’OIC 29, procedere alla correzione dell’errore e ad indicare la relativa informativa nella Nota integrativa. Tra le diverse soluzioni proposte, come già sostenuto in precedenti contributi (si veda anche “Nello scorporo dei terreni, da verificare la vita utile residua del fabbricato” del 6 febbraio 2015), riteniamo preferibile la seconda soluzione, quella della riqualificazione diretta del fondo, in quanto la modi- / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 fica dell’OIC 16 riguarda unicamente un cambiamento nella rappresentazione in bilancio dei terreni e dei fabbricati. Va inoltre considerato che la eventuale rilevazione di componenti positivi e negativi di reddito di pari importo determinerebbe un effetto nullo sul risultato d’esercizio e sul patrimonio netto. Sarà invece difficilmente percorribile l’ipotesi della qualificazione del comportamento contabile pregresso come la correzione di un errore, se non limitatamente ai casi in cui non si possa ritenere in alcun modo che l’impresa dovrà sostenere costi per il futuro ripristino. Un tema spesso dibattuto riguarda il caso dei fabbricati “non cielo terra” (ad esempio, un appartamento in un condominio). Ci si domanda se l’obbligo di contabilizzazione distinta del terreno sottostante riguardi anche tali situazioni. A tal proposito, il citato documento della Fondazione si limita ad affermare che tale circostanza “è egualmente plausibile anche qualora un fabbricato sia posto in un edificio”. A nostro avviso è preferibile, dal punto di vista civilistico, non effettuare tale scorporo, in quanto di difficile determinazione. A tal proposito, inoltre, se da un lato l’OIC 16 non prevede espressamente che la riqualificazione non debba essere effettuata sui fabbricati non cielo terra, allo stesso tempo, lo stesso OIC, nella guida operativa per la transizione ai principi contabili internazionali IAS/IFRS (ottobre 2005), aveva indicato che “nessuno scorporo è necessario se il fabbricato di proprietà consiste in una quota parte del fabbricato (in genere, un appartamento), in quanto, in tal caso, l’impresa non possiede (anche) un terreno sottostante (questo, ovviamente, nell’ipotesi in cui la quota parte costituisce una frazione minore del fabbricato)”. Tale indicazione, anche se relativa ai soggetti IAS/IFRS, è da ritenere applicabile anche ai bilanci redatti secondo le norme del codice civile. / 04 ancora IMPRESA Sindaci responsabili con “segnali d’allarme” esistenti, percepiti e compresi Il GUP del Tribunale di Torino fornisce importanti precisazioni in ordine al concorso dei sindaci/non revisori nel reato di false comunicazioni sociali / Maurizio MEOLI Ai fini della configurabilità della responsabilità dei sindaci per concorso omissivo nel reato di false comunicazione sociali (art. 2622 c.c.) è necessario verificare la sussistenza dei seguenti elementi: emersione di specifici segnali d’allarme dell’illecito aventi un certo grado di anormalità (da valutare rispetto al garante); percezione e adeguata comprensione dei segnali d’allarme stessi; volontà di cagionare, attraverso la propria inattività, il successivo fatto illecito, sia pure in termini di dolo eventuale (ciò nonostante il complesso profilo psicologico della fattispecie in questione richieda, tra l’altro, anche il dolo specifico). È questa la sintesi penalistica della accurata e complessa sentenza n. 1801/2015 del GUP del Tribunale di Torino – già commentata nelle sue premesse civilistiche su Eutekne.info – attinente alla contestazione ai sindaci privi della funzione di revisione legale del reato di cui all’art. 2622 c.c. in esito alla sottostima, da parte dei soggetti a ciò deputati, della riserva sinistri di una società assicuratrice. Dal punto di vista dogmatico, osserva innanzitutto il giudice torinese, si ritiene che la titolarità di una posizione di garanzia nei confronti del bene giuridico tutelato dalla norma incriminatrice violata – dalla quale deriva l’obbligo di attivarsi per la salvaguardia di quel bene – e l’attualizzazione dell’obbligo con il manifestarsi di segnali d’allarme, siano elementi sufficienti affinché la semplice inerzia assuma significato di violazione dell’obbligo giuridico (di attivarsi per impedire l’evento) che, accompagnato dall’accertamento della sussistenza di una relazione causale tra omissione ed evento, integra la fattispecie penale; ciò sulla base del combinato disposto degli artt. 40 comma 2 c.p. e, nella specie, 2622 c.c. I segnali d’allarme non possono essere generici, ma devono riferirsi alla tipologia di reato della cui commissione costituiscono sintomo tangibile (nel caso di cui all’art. 2622 c.c., in particolare, essi devono consistere in qualcosa che faccia apparire altamente probabile la rappresentazione infedele e non veritiera delle reali condizioni economico-patrimoniali della società). Essi, quindi, devono consistere in anomalie specifiche e peculiari in relazione all’evento illecito che sta per realizzarsi e ciò, a maggior ragione, qualora trattasi, come nel caso di specie, di una posta di bilancio frutto di sofisticati calcoli tecnici che dovrebbe passare al vaglio di coloro che non sono formalmente investiti della revisione legale. Inoltre, in ossequio alla natura dolosa della responsabilità, occorre rifiutare concetti quali “prevedibilità” o “conosci/ EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 bilità”, che rimandano alla struttura della colpa, ed accordare preferenza alla reale “previsione” dell’evento che, in quanto in itinere, si è ancora in condizioni ed in dovere di impedire. Ancor prima, inoltre, non è sufficiente che siano “oggettivamente” rinvenibili quei “segnali perspicui e peculiari in relazione all’evento illecito”, aventi un certo grado di anormalità (non in senso assoluto ma in relazione al soggetto garante di cui trattasi), essendo comunque necessario dare dimostrazione che quei segnali siano stati conosciuti dal garante in questione e colti nel loro compiuto significato descrittivo (cfr. Cass. n. 36399/2013). Nel caso di specie, di contro, mancava la prova già della sussistenza dei segnali d’allarme. Ciò, di per sé, conduce all’assoluzione dei sindaci per non aver commesso il fatto. Ciononostante, il giudice torinese sottolinea come l’eventuale emersione di segnali d’allarme avrebbe dovuto fare i conti con la peculiarità del falso perpetrato (sottovalutazione della riserva sinistri) e con le concrete attribuzioni dei sindaci, privi della funzione di revisione legale. In relazione a tali profili, infatti, si osserva come la vigilanza richiesta a tali professionisti – esclusa l’esistenza di elementi lampanti di anomalia ovvero incongruenze relative a operazioni di falsificazione del bilancio su poste non involgenti sofisticati criteri di appostamento – debba fare affidamento, per quanto attiene ai profili strettamente tecnici, sui giudizi espressi dai diversi soggetti che su quella quantificazione intervengono mettendo in campo competenze specialistiche, sulla base di puntuali norme in tema di nomina, responsabilità, valutazioni e relative verifiche. Quanto all’elemento soggettivo che, all’occorrenza, sarebbe comunque stato necessario provare per configurare il concorso dei sindaci, si precisa che – nonostante la complessità del profilo psicologico richiesto per la fattispecie di false comunicazioni sociali, connotato anche dal dolo specifico di conseguire un ingiusto profitto per sé o per altri – è in astratto possibile ascrivere loro la responsabilità penale anche a titolo di dolo indiretto (eventuale, così come delineato, da ultimo, da Cass. SS.UU. n. 38343/2014). Infatti, secondo la teoria della c.d. fattispecie plurisoggettiva eventuale, il giudice può accordare rilevanza al dolo anche indiretto del partecipe seppure la norma incriminatrice preveda il solo dolo specifico e/o intenzionale, sempre che l’autore principale o altro concorrente agisca con il dolo richiesto da essa. / 05 ancora FISCO On line i moduli per richiedere la riammissione alla dilazione dei ruoli Lo ha reso noto ieri Equitalia con un comunicato, dopo la riapertura dei termini concessa dalla legge di conversione del Milleproroghe / REDAZIONE Sono disponibili, nella sezione Modulistica – Rateazione del sito di Equitalia (www.gruppoequitalia.it), i moduli per richiedere la dilazione dei ruoli, dopo la riapertura concessa dalla L. n. 11/2015, in vigore dal 1° marzo, di conversione del DL n. 192/2014 (“Milleproroghe”). Lo ha reso noto ieri la società di riscossione con un comunicato stampa. Al riguardo, si ricorda che l’art. 11-bis del DL n. 66/2014 convertito ha introdotto una forma di dilazione particolare per i contribuenti che, alla data del 22 giugno 2013, fossero decaduti da una dilazione dei ruoli già concessa, a condizione che la relativa domanda fosse stata presentata entro il 31 luglio 2014. Una modifica inserita in sede di conversione del “Milleproroghe” ha differito tali termini al 31 dicembre 2014 e al 31 luglio 2015. I contribuenti che, al 31 dicembre 2014, risultano decaduti da una dilazione dei ruoli concessa ai sensi dell’art. 19 del DPR 602/73, possono quindi essere riammessi al beneficio se presentano la domanda entro il prossimo 31 luglio (da ultimo, si veda “In arrivo la riammissione alla dilazione dei ruoli” del 25 febbraio). Domanda da presentare entro il 31 luglio Nel comunicato, Equitalia parla di “nuova opportunità”, in virtù della quale i contribuenti interessati potranno richiedere fino a un massimo di 72 rate (sei anni) presentando la do- / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 manda entro il 31 luglio, sottolineando che ci sono però alcuni limiti rispetto alle regole generali sulla rateizzazione: il nuovo piano concesso non è prorogabile e decade in caso di mancato pagamento di due rate anche non consecutive (anziché otto rate). La società di riscossione ha aggiunto che, oggi, circa la metà delle riscossioni avviene con pagamento dilazionato. Nei primi due mesi del 2015 – prosegue il comunicato – sono pervenute in media circa 20 mila nuove richieste alla settimana, portando l’ammontare complessivo di rateazioni a 2 milioni 650 mila, per un importo di circa 28,5 miliardi di euro (sul sito di Equitalia sono consultabili i dati per Provincia). Per quanto riguarda i volumi riscossi, i 7,4 miliardi di euro recuperati nel 2014 rappresentano un’inversione di tendenza rispetto a quanto registrato negli ultimi anni, con un incremento del 4% rispetto al 2013. In particolare, è aumentato il recupero delle risorse per lo Stato: Erario +4%, INPS +15% e INAIL +17,5%. Nei primi due mesi del 2015, Equitalia ha riscosso circa 1,2 miliardi di euro, un importo in linea con il corrispondente periodo dell’anno precedente che, peraltro, aveva beneficiato di quasi 300 milioni di incasso derivanti dalla definizione agevolata dei ruoli. Le attività di Equitalia si concentrano sulle fasce di inadempienza più elevate: nel 2014, più del 63% è stato recuperato da debitori di importi superiori a 50 mila euro. / 06 ancora IMPRESA Amministratori penalmente responsabili di omesso impedimento della bancarotta Possibile rilevanza penale anche per sindaci e responsabile del controllo interno, dato il ruolo e i compiti attribuiti per legge / Maria Francesca ARTUSI Il ruolo e i compiti attribuiti per legge ad amministratori, sindaci e organi deputati al controllo societario fondano la possibile rilevanza penale della violazione degli obblighi di impedimento nei confronti dei soggetti loro sottoposti. La sentenza della Cassazione n. 9266, depositata ieri, fa proprio tale principio, confermando la penale responsabilità per il reato di bancarotta fraudolenta (artt. 216 e 223 L. fall.) dei soggetti apicali di una società di intermediazione mobiliare in stato di insolvenza. La condotta contestata agli imputati consiste nell’aver distrutto il patrimonio aziendale e della clientela in conseguenza di scelte organizzative che hanno dato luogo a totale confusione fra tali patrimoni. In particolare, viene censurata la mancata istituzione di procedure di controllo interno sull’operato dei promotori finanziari, nonché l’omissione di informative ai clienti e di misure idonee a salvaguardarne i diritti sui beni affidati alla società. Oltre alle doglianze legate a motivi più strettamente procedurali, diversi sono i punti di diritto che rilevano nella decisione in commento. Innanzitutto, la Corte si trova ad affrontare la questione dei rapporti tra l’operato dei promotori e l’attività propria degli amministratori e degli organi deputati al controllo, al fine della qualificazione delle condotte come bancarotta fraudolenta per distruzione, ai sensi del comma 1 n. 1) dell’art. 216 L. fall. A tale proposito, la Cassazione precisa che la responsabilità degli amministratori per la confusione dei patrimoni non è tanto riferita all’attività dei promotori finanziari, quanto all’irregolare gestione cumulativa del risparmio investito ed alla conseguente incidenza sull’integrità del patrimonio sociale. Merita, inoltre, un cenno l’affermazione nella presente sentenza del principio ormai consolidato per cui l’amministratore, pur se privo di deleghe, risponde penalmente, ai sensi dell’art. 40 comma 2 c.p., per l’omesso impedimento (in forza della violazione dei doveri di controllo previsti dall’art. 2392 c.c.) dell’evento criminoso del quale abbia percepito segnali peculiari ed allarmanti, indicativi dell’anomalia dell’operazione (Cass. 36595/2009). L’attivazione dei predetti doveri dovrebbe scattare anche nel caso di un mero sospetto, dal momento che la giurisprudenza ritiene sufficiente ad integrare l’elemento soggettivo del reato di bancarotta anche la sola accettazione del rischio del verificarsi dell’evento, secondo la controversa ricostruzione giuridica / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 del c.d. dolo eventuale (Cass. 42519/2012). Nel caso di specie, siffatti “allarmi” sono individuati nelle segnalazioni del Ministero del Tesoro, della Consob e della Banca d’Italia, oltre che nelle procedure attuate dagli amministratori che consentivano una piena cognizione dell’operato illecito dei promotori. Ulteriore passaggio interessante è rappresentato dal focus sulla responsabilità per bancarotta c.d. documentale: il comma 1 n. 2) del citato art. 216 stabilisce la punibilità di chi ha “sottratto, distrutto o falsificato, in tutto o in parte, con lo scopo di procurare a sé o ad altri un ingiusto profitto o di recare pregiudizi ai creditori, i libri o le altre scritture contabili o li ha tenuti in guisa da non rendere possibile la ricostruzione del patrimonio o del movimento degli affari”. La presente sentenza precisa che tale reato sussiste non solo quando la ricostruzione contabile sia assolutamente impossibile, ma anche laddove per il suo compimento siano necessari accertamenti di particolare diligenza, quali, nella specie, quello effettuato extra contabilmente in sede di accertamento tecnico giudiziale. Inoltre, per quanto riguarda l’elemento psicologico della bancarotta documentale, la riferibilità al disordine contabile dell’attività dei promotori finanziari è irrilevante rispetto ad un addebito contestato agli amministratori, allorché questi ultimi abbiano di fatto consentito una prassi che rendeva impossibile la verifica della gestione delle posizioni dei singoli clienti. I componenti del collegio sindacale rispondono, in concorso con gli amministratori, per i medesimi reati, essendo confermato dalla Cassazione che – anche precedentemente alla riforma – l’art. 2403 c.c. imponeva a costoro il controllo sulla corretta amministrazione della società, ivi compresa l’amministrazione del patrimonio diretto al perseguimento dei fini sociali. Da notare, infine, che nel caso in esame risponde di bancarotta patrimoniale altresì il responsabile per il controllo interno in forza dell’affermazione per cui il suo operato si è limitato a meri riscontri formali, sporadici e inadeguati, astenendosi da effettive verifiche ispettive presso i promotori e abdicando sostanzialmente la propria funzione a favore degli amministratori. Tale soggetto non risponde, invece, di bancarotta documentale mancando una vera e propria posizione di garanzia e non potendo essere assimilato ai soggetti istituzionalmente responsabili del controllo sulla tenuta della contabilità. / 07 ancora FISCO La Consulta non si pronuncia sulla “sterilizzazione” documentale Con l’ordinanza n. 26/2015 ha dichiarato inammissibile la questione di legittimità costituzionale dell’art. 32 comma 4 del DPR 600/73 / Alfio CISSELLO La Commissione tributaria provinciale di Como, mediante l’ordinanza di rimessione n. 133 del 2014, aveva sottoposto alla Corte Costituzionale la questione di legittimità dell’art. 32 comma 4 del DPR 600/73 (si veda “Redditometro, inutilizzabilità dei dati non esibiti al vaglio della Consulta” del 28 agosto 2014). La norma, da tempo criticata da più parti, specie per l’uso che ne viene fatto in giudizio dalla parte pubblica, sancisce che i dati, le notizie e i documenti non addotti in sede accertativa non possono più essere utilizzati in momenti procedurali successivi, sia amministrativi che processuali. Ieri, con l’ordinanza n. 26, la Corte Costituzionale ha dichiarato inammissibile la questione per motivi processuali, per cui la stessa non è stata oggetto di esame. Rimane quindi aperto il problema della legittimità costituzionale della norma. Ove si fosse pronunciata, la Consulta avrebbe potuto fornire preziose indicazioni sull’ambito applicativo della disposizione, posto che, in diverse ipotesi, si rivela assai penalizzante per il contribuente. Le situazioni maggiormente delicate riguardano le indagini finanziarie e l’accertamento sintetico; non a caso, è proprio in riferimento al ricorso contro un “redditometro” che era stata emessa l’ordinanza di rimessione. Sovente, negli accertamenti menzionati al contribuente viene chiesto, in termini generici, di giustificare il proprio tenore di vita, ove non coerente con il dichiarato, oppure di spiegare l’origine di versamenti e prelevamenti bancari che non trovano riscontro nelle scritture contabili. L’Ufficio pretende che, già nella fase accertativa, il contribuente “scopra le carte”, confutando appieno le presunzioni che potrebbero derivare da indici di spesa “sospetti” o dalle movimentazioni bancarie. In breve: se il contribuente non produce tutta la documenta- / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 zione che rappresenta la prova contraria o non fornisce le giustificazioni del caso in sede di contraddittorio preventivo, in giudizio viene eccepita la c.d. “sterilizzazione” dei documenti non esibiti. Inesatta identificazione della norma ad opera del giudice a quo È palese che un’interpretazione di tal tenore difficilmente può ritenersi compatibile con il diritto di difesa. Come ricordato più volte dalla Cassazione, la preclusione probatoria si verifica solo a fronte di una specifica e circostanziata richiesta. Si veda, per tutte, la sentenza n. 11765 del 2014, sul “redditometro”, ove si è rigettata la tesi secondo la quale in giudizio non si possono depositare, in maniera incondizionata, i documenti non esibiti nella fase di accertamento. La norma richiamata deroga agli artt. 24 e 53 della Costituzione, perciò deve essere oggetto di interpretazione rigorosa, e l’inutilizzabilità non scatta se nell’invito a comparire è presente la richiesta di esibizione delle prove che possono giustificare lo scostamento tra spese sostenute e reddito dichiarato (trattasi di un invito onnicomprensivo, non finalizzato all’esibizione di uno specifico documento, caso, quest’ultimo, in cui la preclusione potrebbe operare). Va infine detto che, ai sensi dell’art. 32 comma 5 del DPR 600/73, la preclusione probatoria non scatta se il contribuente, nel ricorso, dimostra di non aver potuto produrre i documenti e/o fornire le giustificazioni per causa a lui non imputabile. In sostanza, bisogna dimostrare il caso fortuito o la forza maggiore, entrambe circostanze “limite”, molto difficili da provare. / 08 ancora LAVORO & PREVIDENZA Lavorare per altri durante la malattia non giustifica il licenziamento Per la Cassazione, è necessaria una condotta fraudolenta con simulazione dell’infermità e violazione del divieto di concorrenza e del dovere di fedeltà / Luca MAMONE Non sussiste la giusta causa di licenziamento laddove non venga provato che il lavoratore assente per infortunio abbia agito in modo fraudolento nei confronti del proprio datore di lavoro, simulando lo stato di infermità per assentarsi e svolgere un’altra attività lavorativa o collaborare con imprese concorrenti, oppure abbia appositamente ritardato la guarigione per ricavare un reddito in costanza di malattia e in danno del proprio datore di lavoro. Questo principio è stato espresso dalla Cassazione con la sentenza n. 4237 di ieri, 3 marzo 2015, con la quale è stato accolto il ricorso di un lavoratore dipendente avverso una sentenza d’appello che riconosceva il licenziamento per giusta causa intimatogli per aver svolto, durante il periodo di assenza per infortunio, un’attività lavorativa presso terzi che comportava un impegno psicofisico analogo a quello richiesto per le prestazioni di lavoro presso il consueto datore. Nell’occasione, la Corte territoriale aveva ritenuto, sulla base di consolidati orientamenti giurisprudenziali di legittimità, che il comportamento del lavoratore costituisse una violazione dei doveri generali di correttezza e buona fede, nonché degli specifici obblighi contrattuali di diligenza e fedeltà, oltrepassando i limiti entro i quali può essere consentita al dipendente la prestazione di attività lavorativa, anche a favore di terzi, nel periodo di assenza per malattia. Nel ricorso per Cassazione, il lavoratore sottolinea innanzitutto che il rapporto di lavoro presso l’impresa (che lo ha licenziato) era a part time e che la ripresa del lavoro era avvenuta entro i termini fissati dall’INAIL per l’infortunio, quindi regolarmente. Pertanto, secondo il ricorrente, la sentenza d’appello presentava un carattere di illogicità, dal momento che le mansioni svolte presso terzi non erano incompatibili con il percorso di guarigione dalla malattia, data la ripresa regolare del lavoro, mentre la giurisprudenza di legittimità richiamata dalla Corte territoriale riguardava esclusivamente casi riconducibili a lavoratori assunti a tempo pieno e non a part time, nonché casi di simulazione dello stato patologico. Non ultimo, il lavoratore evidenzia che la Corte d’Appello non avrebbe considerato l’impossibilità per il lavoratore di rientrare in azienda prima della scadenza del periodo fissato dall’INAIL. / EUTEKNEINFO / MERCOLEDÌ, 04 MARZO 2015 Per la Cassazione, tale motivo è meritevole di accoglimento. Innanzitutto, la Suprema Corte ricorda che per il lavoratore assente per malattia non sussiste un divieto assoluto di prestare, durante l’assenza, un’attività lavorativa in favore di terzi, a meno che non si tratti di una simulazione di infermità oppure si verifichi una violazione del divieto di concorrenza o del dovere di fedeltà o, ancora, venga compromessa la guarigione del lavoratore. Di conseguenza, per i giudici di legittimità, nel caso in esame non si configura la giusta causa di licenziamento, poiché non è stato provato che il lavoratore abbia agito fraudolentemente in danno del datore di lavoro, simulando la malattia per assentarsi in modo tale da poter svolgere un lavoro diverso, anche con altre imprese concorrenti a quella cui è contrattualmente legato. Inoltre, non è stato provato il fatto che, anziché collaborare al recupero della salute per riprendere al più presto la propria attività lavorativa, il lavoratore abbia appositamente compromesso o ritardato la propria guarigione, strumentalizzando così il suo diritto al riposo per trarne un reddito dal lavoro diverso in costanza di malattia e in danno del proprio datore di lavoro. A supporto di ciò, si evidenzia che la simulazione dello stato patologico non sussiste, come dimostrato da referti medici e radiologici, peraltro mai contestati. Ancora, viene rilevato come la regolare ripresa dell’attività lavorativa sia piena dimostrazione che l’attività presso terzi svolta durante il periodo di assenza non abbia compromesso o ritardato il processo di guarigione. Pertanto, secondo la Suprema Corte, il licenziamento per giusta causa è in questo caso da ritenersi sproporzionato, poiché la condotta del lavoratore non è tale da costituire una grave negazione degli elementi essenziali del rapporto di lavoro e, in particolare, dell’elemento fiduciario. Semmai, il comportamento del dipendente appare meritevole solo di una sanzione conservativa, data la scarsa lealtà dimostrata dal lavoratore, il quale, una volta resosi conto di essersi completamente rimesso prima della scadenza del periodo di malattia, avrebbe dovuto correttamente offrire la propria prestazione al proprio datore di lavoro, anziché ad un terzo. Per i giudici di legittimità la sentenza impugnata è quindi da cassare, con conseguente rinvio alla Corte d’Appello. / 09 ancora FISCO Classificazione in categoria catastale D/1 anche per le turbine eoliche della centrale Sono assoggettate a IMU e TASI, come avviene per gli impianti o parchi eolici finalizzati alla generazione di energia elettrica / Antonio PICCOLO L’attribuzione della rendita catastale effettuata a seguito della procedura informatica Docfa non necessita di una particolare motivazione, essendo sufficiente la mera indicazione dei dati oggettivi e del classamento assegnato, mentre le turbine eoliche, come i parchi eolici, devono essere classificati nella categoria catastale D/1 (Opifici) poiché costituiscono centrali elettriche. Questi i due principi riaffermati nella sentenza della Cassazione n. 3354 del 21 gennaio 2015. Una nota società del settore delle fonti rinnovabili aveva impugnato un avviso di classamento con il quale l’Agenzia delle Entrate-Territorio aveva rettificato la rendita “proposta” per una turbina eolica censita nella categoria catastale D/1, attribuita secondo la procedura informatica Docfa prevista dal DM n. 701/1994. Le Commissioni tributarie hanno respinto le doglianze della società contribuente che non si è arresa e ha proposto ricorso alla Cassazione, con diversi motivi. In particolare la ricorrente ha dedotto l’insufficiente assolvimento dell’obbligo di motivazione dell’atto di accertamento e l’errata classificazione della turbina eolica (aerogeneratore) nella categoria catastale D/1, anziché nel gruppo catastale E. È evidente che la resistenza della società all’avviso di classamento ha ragioni soprattutto fiscali, dato che vuole evitare che per l’immobile oggetto di accertamento venga determinata (per stima diretta) una consistente rendita catastale e attribuita la categoria catastale D/1. I giudici di legittimità hanno accolto soltanto la doglianza sull’inapplicabilità del coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale dell’immobile, ossia del coefficiente di obsolescenza tecnologica e funzionale, da tener conto in considerazione della singolare tipologia dell’immobile che è composto da macchinari e impianti. Tra le censure respinte perché non fondate si segnalano quella sull’assolvimento dell’obbligo di motivazione dell’avviso di classamento e quella sulla classificazione catastale della turbina eolica. Al riguardo la Suprema Corte ha ritenuto, nel solco dei principi di diritto già affermati (fra tante, Cass. n. 23237/2014 e n. 2268/2014), che qualora l’attribuzione della rendita catastale sia stata effettuata a seguito della procedura informatica Docfa, come disciplinata dall’art. 2 del DL n. 16/1993 (convertito dalla L. n. 75/1993) e regolamentata dal citato DM n. 701/1994, l’obbligo di motivazione dell’avviso di classamento è pienamente soddisfatto con l’indicazione dei dati oggettivi e della classe assegnata soltanto se gli elementi di fatto riportati dal contribuente non siano stati disattesi dall’ufficio e l’eventuale differenza tra rendita “proposta” e rendita attribuita derivi da una valutazione tecnica sul valore economico dei beni censiti, come nel caso di specie (cfr. Agenzia del Territorio, circolare n. 7/T del 4 luglio 2005; Cassazione, ordinanze n. 3394 del 13 febbraio 2014 e n. 2709 del 6 febbraio 2014). Pale eoliche da computare per la determinazione della rendita L’immobile in esame deve essere classificato nella categoria catastale D/1, trattandosi di una centrale elettrica, e le pale eoliche vanno computate ai fini della determinazione della rendita, come le turbine di una centrale idroelettrica, perché anch’esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale della centrale stessa. A tal proposito si ricorda che la Cassazione ha già avvalorato la tesi dell’Agenzia del Territorio (risoluzione n. 3/T del 6 novembre 2008 e circolare n. 14/T del 22 novembre 2007), secondo cui i parchi eolici o fotovoltaici, come le turbine delle centrali elettriche, devono essere classificati nella categoria catastale D/1 (fra tante, sentenze n. 2621/2015 e n. 4028/2012). A parere dei giudici di legittimità, infatti, poiché un parco eolico assolve una funzione analoga a quella di una centrale idroelettrica, non possono che valere gli stessi principi affermati in tema di turbine delle centrali elettriche (Cass. n. 21730/2004) e fatti propri dal legislatore con norma di interpretazione autentica di cui all’art. 1-quinquies del DL n. 44/2005 (convertito dalla L. n. 88/2005; cfr. Corte Costituzionale, sentenza n. 162 del 20 maggio 2008; Corte di Cassazione, sentenza n. 13319 del 7 giugno 2006). Sicché, in conclusione, non vi sarebbe alcuna valida ragione per adottare a una turbina eolica una classificazione catastale diversa dalla categoria D/1. Ne discende che nell’ambito della fiscalità comunale tale turbina eolica non può sfuggire all’assoggettamento dell’IMU e della TASI, come avviene per gli impianti o parchi eolici finalizzati alla generazione di energia elettrica che, in virtù della consolidata prassi e giurisprudenza di legittimità, devono essere censiti nella medesima categoria catastale D/1. Direttore Responsabile: Michela DAMASCO EUTEKNE.INFO È UNA TESTATA REGISTRATA AL TRIBUNALE DI TORINO REG. N. 2/2010 DELL'8 FEBBRAIO 2010 Copyright 2015 © EUTEKNE SpA - Via San Pio V 27 - 10125 TORINO